淺談人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)與核算

摘要：人力資源會(huì)計(jì)是會(huì)計(jì)學(xué)的一個(gè)新興的重要分支學(xué)科，它是將人力資源作為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，結(jié)合傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)方法和其他學(xué)科領(lǐng)域的方法，對(duì)人力資源的成本和價(jià)值予以確認(rèn)、計(jì)量和記錄，并將結(jié)果報(bào)告給管理當(dāng)局及企業(yè)外部信息使用者的一種會(huì)計(jì)管理方法。

關(guān)鍵詞：人力資源會(huì)計(jì)；會(huì)計(jì)確認(rèn)；會(huì)計(jì)核算；會(huì)計(jì)報(bào)告

中圖分類號(hào)：F23 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號(hào)：1000-8772（2013）01-0149-02

1.人力資源會(huì)計(jì)的確認(rèn)

1.1人力資源是資產(chǎn)的一種形式

根據(jù)美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）下的定論，資產(chǎn)具有以下三個(gè)要素：第一，必須是一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，未來可提供收益；第二，為企業(yè)所擁有或控制；第三，可以用貨幣計(jì)量其價(jià)值。

從資產(chǎn)定義的角度看，人力資源以人為載體，通過生產(chǎn)活動(dòng)可以體現(xiàn)其價(jià)值，人力資源可為企業(yè)創(chuàng)造經(jīng)濟(jì)價(jià)值并提供未來收益。同時(shí)人力資源作為一種經(jīng)濟(jì)資源，在取得與開發(fā)時(shí)發(fā)生相應(yīng)的成本支出和資源耗費(fèi)皆可以貨幣計(jì)量。勞動(dòng)者具有流動(dòng)性，一旦勞動(dòng)者被聘用，企業(yè)即取得了對(duì)職工受聘期間的勞動(dòng)力資源的使用權(quán)，因此人力資源也是可以為企業(yè)所擁有和控制的。

1.2人力資源的資產(chǎn)性質(zhì)

1.2.1作為長(zhǎng)期投資的觀點(diǎn)

有些學(xué)者把企業(yè)人力資源的取得和發(fā)展所發(fā)生的成本作為企業(yè)的一項(xiàng)投資。如果將吸收的人力資源作為企業(yè)的長(zhǎng)期投資，那么企業(yè)擁有的是作為長(zhǎng)期投資資產(chǎn)的所有權(quán)，讓渡給被投資方的僅僅是使用權(quán)，企業(yè)將成為被投資對(duì)象——人力資源的某類權(quán)益索取者。我們觀察到的事實(shí)恰恰相反，企業(yè)擁有的只是在特定時(shí)期（工作合同期限）和特定條件下人力資源的使用權(quán)，人力資本所有者應(yīng)該享受人力資本這種企業(yè)的稀缺要素和財(cái)務(wù)資本等生產(chǎn)要素相結(jié)合產(chǎn)生的部分超額利潤(rùn)。因此人力資源不是企業(yè)的投資，而是人力資源所有者對(duì)企業(yè)的投資。

1.2.2作為無(wú)形資產(chǎn)的觀點(diǎn)

無(wú)形資產(chǎn)是指企業(yè)擁有或者控制的沒有實(shí)物形態(tài)的可辨認(rèn)非貨幣性資產(chǎn)，作為資產(chǎn)的一種要求該資源的成本或者價(jià)值能夠可靠計(jì)量?，F(xiàn)在準(zhǔn)確地將人力資源貨幣化是個(gè)難題，但這個(gè)技術(shù)問題在未來必將得到解決。許多學(xué)者建議人力資源作為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)進(jìn)行單獨(dú)確認(rèn)，這無(wú)疑是一種新思路。但是人力資源與無(wú)形資產(chǎn)之間也存在本質(zhì)的區(qū)別，若將人力資源簡(jiǎn)單劃歸為無(wú)形資產(chǎn)，用管理物力資源的手段簡(jiǎn)單地管理人力資源，可能會(huì)導(dǎo)致人們?cè)诮?jīng)營(yíng)過程中忽略人力資源的特殊性，影響人力資源效力的發(fā)揮，最終影響企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效果。

1.2.3作為流動(dòng)資本的觀點(diǎn)

工資就是企業(yè)彌補(bǔ)人力資本者的消耗，維持企業(yè)生產(chǎn)力延續(xù)的形式，它是人力資本者內(nèi)在價(jià)值的體現(xiàn)。人力資本者在執(zhí)行過程中不僅將他們價(jià)值的等價(jià)物加到產(chǎn)品中去，而且還將剩余價(jià)值即無(wú)酬勞動(dòng)的化身加到產(chǎn)品中去，這個(gè)等價(jià)物和剩余價(jià)值隨著產(chǎn)品的流通轉(zhuǎn)化為貨幣?？梢?，人力資本者擁有的人力資本同產(chǎn)品一起經(jīng)過流通領(lǐng)域的形態(tài)變化，并且往復(fù)循環(huán)。由此人力資本者投入的人力資本應(yīng)屬于流動(dòng)資本。

以上主要分析了作為長(zhǎng)期投資、作為無(wú)形資產(chǎn)、作為流動(dòng)資本三種對(duì)于人力資源確認(rèn)的觀點(diǎn)，筆者認(rèn)為后兩者對(duì)人力資源確認(rèn)的看法都有自身的理由，至于到底得出何種明確的結(jié)論還有待在實(shí)踐中進(jìn)一步探索。

2.人力資源會(huì)計(jì)的核算

2.1人力資源會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容

2.1.1人力資源的核算

人力資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的人力資源的總價(jià)值，包括：

（1）人力資產(chǎn)原有價(jià)值。人力資源在企業(yè)取得前由于勞動(dòng)者已經(jīng)具有一定的知識(shí)和技能而具有一定的價(jià)值，在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)揮重要的作用，因此它應(yīng)作為人力資產(chǎn)的重要組成部分。不過對(duì)其進(jìn)行計(jì)量的難度比較大，很多學(xué)者認(rèn)為可以由國(guó)家統(tǒng)一制定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)值量，企業(yè)可按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行科學(xué)的估計(jì)。

（2）人力資產(chǎn)附帶成本。企業(yè)在取得或開發(fā)人力資源時(shí)發(fā)生的費(fèi)用，包括支付給招聘工作人員的薪金和津貼、招聘廣告費(fèi)、測(cè)驗(yàn)費(fèi)等，以及教育培訓(xùn)人員的工資滓貼、教材費(fèi)，學(xué)費(fèi)及會(huì)費(fèi)等。

（3）人力資產(chǎn)評(píng)估增值（或減值）。為了正確反映人力資產(chǎn)價(jià)值，需要定期由權(quán)威的人力資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)采用科學(xué)的方法統(tǒng)一對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估。評(píng)估增值則增加人力資產(chǎn)價(jià)值，評(píng)估減值則沖減人力資產(chǎn)價(jià)值。

2.1.2人力資產(chǎn)使用成本的核算

企業(yè)在使用人力資源時(shí)，要支付工資、福利等，并發(fā)生其他相關(guān)支出，此外還有與各期收益相配比而攤銷的資本性支出（人力資產(chǎn)附帶成本攤銷）。這些都構(gòu)成了人力資產(chǎn)使用成本。它按各期實(shí)際支付的工資、福利費(fèi)和實(shí)際攤銷的人力資產(chǎn)附帶成本，及發(fā)生的與使用人力資產(chǎn)有關(guān)的其他支出來計(jì)算。

2.2人力資源會(huì)計(jì)賬戶設(shè)置

2.2.1人力資產(chǎn)及人力資產(chǎn)攤銷

該賬戶屬于資產(chǎn)賬戶，核算人力資源投入企業(yè)時(shí)企業(yè)對(duì)人力資源的評(píng)估值，以及人力資源投入企業(yè)后對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估發(fā)生的價(jià)值增減變化。

攤銷賬戶貸方增加反映因支付工資、福利、保障等而使人力資產(chǎn)補(bǔ)償價(jià)值相應(yīng)的減少額；除非人力資源從企業(yè)退出和對(duì)人力資源價(jià)值重新評(píng)估，一般年內(nèi)借方無(wú)發(fā)生額。

2.2.2人力資本

該賬戶屬于權(quán)益賬戶，核算人力資源投入企業(yè)時(shí)所增加的人力資本權(quán)益。當(dāng)人力資源投入企業(yè)時(shí)應(yīng)以人力資源評(píng)估價(jià)值記該賬戶，當(dāng)評(píng)估增值也應(yīng)按照企業(yè)為人力資源增加的權(quán)益記該賬戶的貸方；當(dāng)評(píng)估減值或人力資源退出企業(yè)時(shí)借記該賬戶，該賬戶余額在貸方，是人力資本所有者參與利潤(rùn)分配的依據(jù)。

2.2.3人力資本公積

該科目貸方反映人力資源評(píng)估價(jià)值高出企業(yè)為他們所確定的人力資本額，如果情況相反則計(jì)入借方。

2.2.4人力資源投資

該賬戶反映企業(yè)取得、培養(yǎng)、開發(fā)管理和使用人力資源過程中所發(fā)生的各種資本性支出，當(dāng)企業(yè)發(fā)生這些支出時(shí)，應(yīng)增加該賬戶借方。由于這部分支出屬于企業(yè)的投資支出，所以在人力資源存續(xù)期內(nèi)必須對(duì)其進(jìn)行攤銷，當(dāng)對(duì)這部分支出進(jìn)行攤銷時(shí)貸記該賬戶。

2.2.5人力資源費(fèi)用

該賬戶借方反映人力資源投資的攤銷額，期末時(shí)轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)，結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。

2.2.6長(zhǎng)期人力資源應(yīng)付款

該賬戶是為預(yù)計(jì)在人力資源使用期間應(yīng)付員工支付的工資、福利等支出，借方反映已支付給職工或員工離職時(shí)沖減的尚未支付的工資等及重新評(píng)估后調(diào)減的應(yīng)付款部分；貸方反映吸收人力資源時(shí)預(yù)測(cè)應(yīng)支付的上述支出或調(diào)增支出。

2.2.7人力資源損益

該賬戶反映企業(yè)因人力資源變動(dòng)和退出而產(chǎn)生的損益，借方反映當(dāng)人力資源所有者退出企業(yè)時(shí)，轉(zhuǎn)銷的未實(shí)現(xiàn)的預(yù)計(jì)利潤(rùn)；貸方反映人力資源退出企業(yè)時(shí)，轉(zhuǎn)銷的人力資源比預(yù)計(jì)多實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)。期末結(jié)轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)。結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。

2.2.8應(yīng)付人力資本所有者利潤(rùn)

該賬戶屬于負(fù)債類賬戶，主要核算人力資本所有者參與企業(yè)利潤(rùn)分配時(shí)在未發(fā)放前形成的對(duì)人力資本所有者的負(fù)債，在做出利潤(rùn)分配預(yù)案后貸記該賬戶，紅利發(fā)放后貸記該賬戶，余額在貸方。

3.人力資源會(huì)計(jì)報(bào)告

人力資源的報(bào)告就是把有關(guān)人力資源的信息以報(bào)告的形式傳遞給信息使用者。資產(chǎn)負(fù)債表中增設(shè)人力資產(chǎn)、人力資產(chǎn)攤銷、人力資源投資、長(zhǎng)期人力資源應(yīng)付款、人力資本、人才資本公積項(xiàng)目。在利潤(rùn)表上，可增設(shè)“人力資源成本費(fèi)用”項(xiàng)目。在現(xiàn)金流量表上，應(yīng)在投資活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量下單獨(dú)反映企業(yè)為招募、選拔、聘任、錄用、培訓(xùn)人力資源而發(fā)生的現(xiàn)金流出和人力資源創(chuàng)造價(jià)值所帶來的現(xiàn)金流入。

4.結(jié)束語(yǔ)

當(dāng)前，人們對(duì)人力資源會(huì)計(jì)在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中的重要作用已經(jīng)沒有異議，但是對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的應(yīng)用還沒有完全取得共識(shí)。由于人力資源確實(shí)不像實(shí)物資產(chǎn)那樣容易處理，而且對(duì)某一既定時(shí)間的企業(yè)人力資源的價(jià)值進(jìn)行精確的計(jì)量也確實(shí)存在困難，因此人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展和應(yīng)用必然要克服很多難題，而本文僅從確認(rèn)與核算角度進(jìn)行了簡(jiǎn)單的探討是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不足的，需要在以后的工作學(xué)習(xí)中尤其是實(shí)踐中對(duì)人力資源會(huì)計(jì)這門新課題進(jìn)行進(jìn)一步的研究，以對(duì)社會(huì)做出應(yīng)有的貢獻(xiàn)。

（責(zé)任編輯：張娟）