基于價(jià)值鏈的內(nèi)部審計(jì)

□ 文/趙選民 袁斌

企業(yè)每項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)最終的目的都是創(chuàng)造價(jià)值，故價(jià)值鏈就是企業(yè)所有的互不相同又相互關(guān)聯(lián)的各項(xiàng)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所構(gòu)成的價(jià)值創(chuàng)造的一個(gè)動(dòng)態(tài)過程。企業(yè)價(jià)值鏈的內(nèi)部審計(jì)其實(shí)就是對(duì)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行控制,即內(nèi)部控制的對(duì)象即價(jià)值鏈，包括價(jià)值活動(dòng)及價(jià)值增值過程,其具體表現(xiàn)為構(gòu)成價(jià)值鏈與價(jià)值鏈經(jīng)濟(jì)活動(dòng)相關(guān)的各種要素,比如工藝、產(chǎn)品、質(zhì)量、人員、作業(yè)、組織、信息、財(cái)務(wù)、資金等。

對(duì)價(jià)值鏈上各個(gè)價(jià)值活動(dòng)的控制，對(duì)其管理狀況進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)形成了價(jià)值鏈的內(nèi)部審計(jì)。由于企業(yè)價(jià)值鏈?zhǔn)且徽浊昂筮B續(xù)、上下互動(dòng)、層級(jí)遞進(jìn)、螺旋式增值和良性循環(huán)的價(jià)值運(yùn)營(yíng)機(jī)制，其中任何一個(gè)層面、一個(gè)環(huán)節(jié)出現(xiàn)問題,都將導(dǎo)致整套價(jià)值鏈體系的不連貫。故通過對(duì)企業(yè)價(jià)值鏈上各個(gè)價(jià)值活動(dòng)的控制和提供管理信息咨詢,從價(jià)值鏈角度研究和應(yīng)用內(nèi)部控制審計(jì)，一方面保留了原有各內(nèi)部控制系統(tǒng)的獨(dú)立和完整,另一方面又保持了各內(nèi)部控制系統(tǒng)之間的價(jià)值鏈聯(lián)系。

基于價(jià)值鏈的內(nèi)部審計(jì)方法

（1）確立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)目標(biāo)

確立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)目標(biāo)就是要關(guān)注企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生前風(fēng)險(xiǎn)管理程序設(shè)計(jì)的適當(dāng)性、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)發(fā)生過程中風(fēng)險(xiǎn)管理執(zhí)行的有效性以及事后風(fēng)險(xiǎn)損失處理的合理性。由于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向價(jià)值鏈的審計(jì)指標(biāo)著眼于企業(yè)中長(zhǎng)期的發(fā)展，鼓勵(lì)管理層做出有利于企業(yè)長(zhǎng)期發(fā)展的投資決策，促使企業(yè)經(jīng)營(yíng)者不僅僅關(guān)注所創(chuàng)造的實(shí)際收益大小，同時(shí)也會(huì)考慮所投入的資產(chǎn)規(guī)模及成本大小。

（2）明確風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)對(duì)象

明確風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)對(duì)象就是需要確定企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)的范圍、規(guī)模和企業(yè)存在的風(fēng)險(xiǎn)，從而識(shí)別業(yè)務(wù)的關(guān)鍵價(jià)值點(diǎn)，包括金額大、風(fēng)險(xiǎn)高和處于價(jià)值鏈的關(guān)鍵位置的活動(dòng)，以及對(duì)于整個(gè)價(jià)值活動(dòng)具有一定瓶頸的作業(yè)活動(dòng)等。

（3）構(gòu)建多層次的價(jià)值鏈審計(jì)指標(biāo)

構(gòu)建多層次的價(jià)值鏈審計(jì)指標(biāo)就是需要針對(duì)企業(yè)的實(shí)際情況，制定出適合企業(yè)自身的審計(jì)指標(biāo)，如盈利能力指標(biāo)、營(yíng)運(yùn)能力指標(biāo)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)等。

（4）確定價(jià)值鏈審計(jì)技術(shù)評(píng)價(jià)方法

通過結(jié)合已經(jīng)識(shí)別出的企業(yè)各類風(fēng)險(xiǎn)，以及構(gòu)建的審計(jì)指標(biāo)，通過對(duì)指標(biāo)數(shù)據(jù)的分析，區(qū)分核心指標(biāo)和基本指標(biāo)，并建立相應(yīng)的審計(jì)技術(shù)評(píng)價(jià)方法。

西局/供圖

（5）形成綜合的價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告

價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告是價(jià)值鏈審計(jì)的工作成果，也是價(jià)值鏈審計(jì)的結(jié)論性報(bào)告。根據(jù)以上驗(yàn)證的指標(biāo)并與管理層溝通審計(jì)問題與建議，最后形成綜合的價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告。

以石油企業(yè)為例的審計(jì)方案

（1）確立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)目標(biāo)

石油企業(yè)應(yīng)建立風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)的總體目標(biāo)。以COSO內(nèi)控體系框架中的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)，結(jié)合統(tǒng)一性和有效性的建設(shè)思路，以提高企業(yè)自身管理水平需求為動(dòng)力，依托石油企業(yè)自身強(qiáng)大的管理資源和優(yōu)勢(shì)，建立符合企業(yè)內(nèi)部管理與價(jià)值鏈流程的和相對(duì)完善的風(fēng)險(xiǎn)管理體系，才能以此為石油企業(yè)的內(nèi)外部管理工作提供指引，增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)防范能力，保證石油企業(yè)持續(xù)、有效、協(xié)調(diào)和快速發(fā)展，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)價(jià)值的增值。

（2）明確風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的價(jià)值鏈審計(jì)對(duì)象

石油企業(yè)的價(jià)值鏈審計(jì)對(duì)象應(yīng)選取油田所屬的主營(yíng)及工程技術(shù)服務(wù)級(jí)單位；礦區(qū)服務(wù)單位主要是為生活服務(wù)，與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)關(guān)系不密切，可選擇性的納入審計(jì)范圍。具體按業(yè)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)劃分為三大板塊。

采油氣板塊：包括采油廠、油田管理處、油田開發(fā)公司、天然氣開發(fā)公司；

圖1 鉆井工程技術(shù)服務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

煉化板塊：包括煉油廠、天然氣與管道公司、天然氣開發(fā)公司、油田開發(fā)公司；

工程技術(shù)服務(wù)板塊：包括天然氣電力公司、服務(wù)公司、建筑安裝公司、供水供電公司、物資裝備公司、作業(yè)公司、井下作業(yè)公司、通信公司、路橋建設(shè)公司、工程建設(shè)公司、勞動(dòng)服務(wù)公司、監(jiān)督監(jiān)理公司、客運(yùn)服務(wù)公司、測(cè)試公司、機(jī)械廠。

具體業(yè)務(wù)目標(biāo)和風(fēng)險(xiǎn)如圖1所示：（以鉆井工程技術(shù)服務(wù)為例）

（3）構(gòu)建多層次的價(jià)值鏈審計(jì)指標(biāo)

認(rèn)識(shí)石油企業(yè)的行業(yè)特殊性，結(jié)合油田企業(yè)的實(shí)際情況，以及價(jià)值鏈審計(jì)的原則及目標(biāo)，從而進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。針對(duì)不同的風(fēng)險(xiǎn)類型，結(jié)合價(jià)值鏈審計(jì)的審計(jì)對(duì)象，將影響關(guān)鍵價(jià)值點(diǎn)增值的因素轉(zhuǎn)化為審計(jì)指標(biāo)，可以在上述審計(jì)對(duì)象即石油企業(yè)的三大板塊中，分別應(yīng)用如下的價(jià)值鏈審計(jì)指標(biāo)：

① 盈利能力指標(biāo): 投資回報(bào)率、利潤(rùn)率、收入、利潤(rùn)總額、工作量；

② 投資成本控制指標(biāo)：投資額、成本費(fèi)用總額、單位成本、費(fèi)用比率；

③ 營(yíng)運(yùn)能力指標(biāo)：質(zhì)量指標(biāo)、資料指標(biāo)、能耗總量；

④ 經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)指標(biāo)：能源和原材料及時(shí)供應(yīng)率、產(chǎn)品合格率、生產(chǎn)設(shè)備水平、客戶投訴率、應(yīng)收款項(xiàng)、安全生產(chǎn)、環(huán)境保護(hù)；

⑤ 發(fā)展質(zhì)量指標(biāo)：技術(shù)的先進(jìn)性、創(chuàng)新性、產(chǎn)品知名度、企業(yè)家凝聚力、用工總量、人均創(chuàng)收、市場(chǎng)開拓。

結(jié)合價(jià)值鏈作業(yè)與風(fēng)險(xiǎn)類型，我們?cè)O(shè)計(jì)如圖2所示的指標(biāo)：

（4）確定價(jià)值鏈審計(jì)技術(shù)評(píng)價(jià)方法

石油企業(yè)借鑒國(guó)資委的績(jī)效評(píng)價(jià)計(jì)分方法—功效系數(shù)法，其經(jīng)營(yíng)指標(biāo)評(píng)價(jià)計(jì)分將按照以下公式，將企業(yè)經(jīng)營(yíng)指標(biāo)的實(shí)際值與標(biāo)準(zhǔn)值相對(duì)照，進(jìn)行計(jì)算，公式如下：

審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)總得分：各單項(xiàng)指標(biāo)得分簡(jiǎn)單加總；

單項(xiàng)指標(biāo)得分=本檔基礎(chǔ)分+調(diào)整分?jǐn)?shù)；

本檔基礎(chǔ)分=指標(biāo)權(quán)數(shù)×本檔標(biāo)準(zhǔn)系數(shù)；

調(diào)整分=功效系數(shù)×(上檔基礎(chǔ)分一本檔基礎(chǔ)分)；

上檔基礎(chǔ)分=指標(biāo)權(quán)數(shù)×上檔標(biāo)準(zhǔn)系數(shù)；

功效系數(shù)=(實(shí)際值一本檔標(biāo)準(zhǔn)值)/(上檔標(biāo)準(zhǔn)值一本檔標(biāo)準(zhǔn)值)；

圖2 價(jià)值鏈作業(yè)風(fēng)險(xiǎn)類型及評(píng)價(jià)指標(biāo)

本檔標(biāo)準(zhǔn)值是指上下兩檔標(biāo)準(zhǔn)值中居于較低的一檔標(biāo)準(zhǔn)值。

根據(jù)上述計(jì)算方法，得出各個(gè)單位的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)總得分。

審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果以評(píng)價(jià)得分和評(píng)價(jià)類型表示。評(píng)價(jià)得分用百分制表示。評(píng)價(jià)類型可分為優(yōu)、良、中、低等多檔，如：評(píng)價(jià)得分達(dá)到85分以上的為優(yōu)；評(píng)價(jià)得分達(dá)到75分以上不足85分的為良等，得分類型各單位可根基實(shí)際需要確定幾檔甚至多檔。

（5）形成綜合的價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告

價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告是價(jià)值鏈審計(jì)的工作成果，也是價(jià)值鏈審計(jì)的結(jié)論性報(bào)告。價(jià)值鏈審計(jì)以評(píng)價(jià)對(duì)象為單位，通過運(yùn)用傳統(tǒng)審計(jì)方法以及結(jié)合EVA業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系獲取審計(jì)所需信息，一方面：經(jīng)過加工整理后得出評(píng)價(jià)指標(biāo)值，將其與預(yù)先確定的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行比較，得出評(píng)價(jià)對(duì)象定量指標(biāo)的分?jǐn)?shù)，再結(jié)合評(píng)議指標(biāo)的定性指標(biāo)評(píng)分情況，得出評(píng)價(jià)對(duì)象總的得分情況，得出業(yè)績(jī)優(yōu)劣的結(jié)論；另一方面，通過結(jié)合價(jià)值鏈審計(jì)的對(duì)價(jià)值鏈的審計(jì)分析，審計(jì)人員針對(duì)所發(fā)現(xiàn)的問題應(yīng)及時(shí)進(jìn)行取證，并且與被審計(jì)單位有關(guān)人員進(jìn)行充分的交流和溝通，聽取對(duì)方的合理性意見，并提出有效的、可操作的審計(jì)意見和增值建議，從而真正實(shí)現(xiàn)通過價(jià)值鏈審計(jì)促進(jìn)石油企業(yè)的提高管理水平和經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo)。最后，通過對(duì)指標(biāo)進(jìn)一步驗(yàn)證，與管理層溝通審計(jì)問題與建議，最終形成綜合的價(jià)值鏈審計(jì)報(bào)告。

通過評(píng)價(jià)結(jié)果，可以得到對(duì)各單位的價(jià)值創(chuàng)造能力、盈利能力、成本控制、營(yíng)運(yùn)能力、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、發(fā)展能力以及現(xiàn)金流和非財(cái)務(wù)因素等方面的綜合客觀評(píng)判。價(jià)值鏈審計(jì)結(jié)果是綜合性的，可以定性評(píng)價(jià)二級(jí)單位經(jīng)營(yíng)的好壞，接下來二級(jí)單位要認(rèn)真查找問題，分析哪項(xiàng)指標(biāo)低，影響指標(biāo)低的因素是什么，價(jià)值鏈管理環(huán)節(jié)問題是什么，造成問題的關(guān)鍵價(jià)值環(huán)節(jié)在哪里，抓住瓶頸，找出非增值作業(yè)并及時(shí)采取針對(duì)性的有效措施，不斷改進(jìn)經(jīng)營(yíng)管理，提高價(jià)值創(chuàng)造能力，促進(jìn)石油持續(xù)有效健康發(fā)展。

結(jié)論

通過基于石油企業(yè)的實(shí)例對(duì)價(jià)值鏈導(dǎo)向的企業(yè)內(nèi)部審計(jì)方法研究，可以得出企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)層要轉(zhuǎn)變觀念，提高認(rèn)識(shí)。首先要從觀念上轉(zhuǎn)變，充分認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)結(jié)合價(jià)值鏈管理作為經(jīng)營(yíng)管理手段的重要作用。其次要建立內(nèi)審責(zé)任追究制，將內(nèi)審成果充分利用。責(zé)任追究是內(nèi)審成果轉(zhuǎn)化利用的良好舉措，沒有責(zé)任追究，就無法真正落實(shí)工作。再次還需建立有效的反饋系統(tǒng)，監(jiān)督價(jià)值鏈內(nèi)部審計(jì)的執(zhí)行和落實(shí)。為了保證價(jià)值鏈內(nèi)部審計(jì)成果發(fā)揮相應(yīng)效用，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在的問題，應(yīng)建立一整套信息反饋系統(tǒng)，及時(shí)向上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)或有關(guān)部門匯報(bào)。反饋系統(tǒng)的一個(gè)重要體現(xiàn)就是嚴(yán)格的報(bào)告制度。最后積極做好各方協(xié)調(diào)、溝通,打造良好體內(nèi)監(jiān)督機(jī)制。最終保證基于價(jià)值鏈內(nèi)部審計(jì)工作順利、有效地進(jìn)行，充分發(fā)揮其輔助經(jīng)營(yíng)管理的功效。