張琦:任重道遠(yuǎn) 再接再厲

2012年對(duì)于政府會(huì)計(jì)改革而言具有歷史性意義。這一年中，財(cái)政部正式公布了事業(yè)單位的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（制度）、新財(cái)務(wù)規(guī)則，隨之不同行業(yè)的事業(yè)單位的財(cái)務(wù)制度陸續(xù)出臺(tái)；不僅僅是事業(yè)單位，行政單位的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革業(yè)已啟動(dòng)。從這些事件串聯(lián)而成的進(jìn)程中，有兩點(diǎn)引人深思:其一，公共領(lǐng)域的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)改革正在實(shí)質(zhì)性地向前推進(jìn)；再從近期向外發(fā)布會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與財(cái)務(wù)規(guī)則的規(guī)格、密度來看，是這兩者相互配合配套出臺(tái)。這些均說明我們實(shí)實(shí)在在看到事業(yè)單位的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革已作為一個(gè)整體進(jìn)入全面推動(dòng)的階段，我國政府會(huì)計(jì)改革的進(jìn)展超越了以往的理論探討或選擇個(gè)別行業(yè)進(jìn)行嘗試性改動(dòng)的階段。其二，說明我國在公共領(lǐng)域的財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)需求方面的變革迫在眉睫。多年來我國財(cái)政預(yù)算管理體制不斷進(jìn)行改革，相形之下財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)的相關(guān)規(guī)則系統(tǒng)與之不相適應(yīng)。由此，公共財(cái)政的改革推動(dòng)著行政事業(yè)單位即公共領(lǐng)域的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革，縱觀國際上相當(dāng)部分國家，同樣也經(jīng)歷過這樣的路徑。

展望新的一年乃至更長遠(yuǎn)一段時(shí)期，應(yīng)該有如下變化可以預(yù)期。我國目前實(shí)施的事業(yè)單位財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革處于事業(yè)單位自身體制改革尚未到位的時(shí)段。未來幾年，一旦事業(yè)單位體制改革完全到位，事業(yè)單位的界定與類型劃分將變得更加明確，屆時(shí)，財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)的各種規(guī)范將會(huì)進(jìn)行新的一輪優(yōu)化，那時(shí)的改革將是比較徹底的。公共領(lǐng)域的另一部分為行政單位，事業(yè)單位的財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革則為前者積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，成為前者的試金石，由此，我們可以預(yù)見，我國更廣范圍的公共部門將拉開財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革的帷幕。

財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革存在很多技術(shù)層面的內(nèi)容，業(yè)界更多關(guān)注的是包括權(quán)責(zé)發(fā)生制、收付實(shí)現(xiàn)制、政府資產(chǎn)、負(fù)債與成本確認(rèn)在內(nèi)的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)層面的問題，然而這項(xiàng)改革的影響范圍非常廣闊，承載的社會(huì)意義非常厚重。

黨的“十八大”提出，“注重健全民主制度、豐富民主形式”。民主并不限于選舉投票，公開亦為民主。近一段時(shí)期以來，預(yù)決算公開、“三公”經(jīng)費(fèi)公開等成為媒體、社會(huì)公眾和宏觀決策部門關(guān)注的問題。這些方面已經(jīng)走出了一大步，相關(guān)信息由原來的不披露到通過統(tǒng)一制度、統(tǒng)一格式對(duì)外公布。公開“三公”經(jīng)費(fèi)和預(yù)決算的初衷就是政府公共部門向社會(huì)公眾告知，取之于民的財(cái)政收入計(jì)劃如何使用、最終使用情況，通過這一方式兩者之間進(jìn)行溝通交流，而其前提應(yīng)該是這些信息能為大多數(shù)公眾所理解。而今，這一信息公開的進(jìn)程出現(xiàn)了瓶頸，政府公共部門披露的信息在形式和內(nèi)容表述上存在缺陷，缺乏可理解性和可比性。例如“三公”經(jīng)費(fèi)中的公務(wù)車范疇如何界定，車輛購置開支和維護(hù)開支是否能夠進(jìn)行對(duì)比，是否需要進(jìn)行說明，則涉及到會(huì)計(jì)專業(yè)中資產(chǎn)、費(fèi)用和支出的關(guān)系。如果這些內(nèi)容沒有在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中闡述清晰并且確認(rèn)核算清楚，信息缺乏一定的含量，披露“三公”經(jīng)費(fèi)的社會(huì)意義和決策價(jià)值必定要大打折扣。此外，由于部門工作性質(zhì)、部門設(shè)置規(guī)模存在差異，按照現(xiàn)有的方式，將一個(gè)單位與另一個(gè)單位披露的“三公”經(jīng)費(fèi)等信息進(jìn)行對(duì)比，則缺乏實(shí)際意義。再從會(huì)計(jì)專業(yè)的角度而言，經(jīng)費(fèi)究竟是怎樣的，應(yīng)該有一個(gè)讓社會(huì)公眾明了的界定。經(jīng)費(fèi)僅有預(yù)算中的支出概念嗎？資本性支出與非資本性支出在政府部門表現(xiàn)為何種形式？例如，如果將行政資產(chǎn)的資本性支出和消耗性費(fèi)用進(jìn)行比較，可能就是不合理的，何況支出里面還有一個(gè)部分稱為損失，那么，將損失和費(fèi)用、資產(chǎn)相比較，則更加不合理。另外，還有些支出構(gòu)成行政事業(yè)單位必要的運(yùn)行成本，它和消耗性費(fèi)用、損失更沒有可比性。必須在會(huì)計(jì)層面上將一些概念界定清楚，這些需要財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革能夠適應(yīng)現(xiàn)實(shí)需要，跟上經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展趨勢(shì)。

當(dāng)然，會(huì)計(jì)系統(tǒng)及其會(huì)計(jì)信息較強(qiáng)的專業(yè)性是客觀存在的現(xiàn)實(shí)，這一點(diǎn)是無法通過改革得到解決的。涉及到會(huì)計(jì)系統(tǒng)的改革必然具有專業(yè)性、技術(shù)性，會(huì)計(jì)信息閱讀者和使用者必須具備一定的財(cái)政知識(shí)、會(huì)計(jì)知識(shí)，才能理解信息并從中發(fā)現(xiàn)問題。因此，通過改革會(huì)計(jì)系統(tǒng)使得會(huì)計(jì)信息從產(chǎn)生到披露的程序具有規(guī)范性，再由專業(yè)人士和媒體從披露的信息中發(fā)現(xiàn)問題，將之轉(zhuǎn)化為通俗的、為社會(huì)大眾理解的話題，應(yīng)是一條合理而可行的路徑，而不能苛求讓所有人輕松閱讀會(huì)計(jì)信息。

再回到近年來業(yè)界討論無數(shù)的技術(shù)層面的問題:收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制的平衡點(diǎn)。政府會(huì)計(jì)改革并非意味著上述兩種基礎(chǔ)的替代。會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的使用應(yīng)該根據(jù)不同的信息需求進(jìn)行選擇:資產(chǎn)的存量和消耗、負(fù)債的結(jié)構(gòu)和風(fēng)險(xiǎn)以及成本等信息在現(xiàn)有政府會(huì)計(jì)系統(tǒng)中的反映是存在缺憾的，這些必然要用到權(quán)責(zé)發(fā)生制；而在預(yù)算管理體制下，反映預(yù)算的收支、結(jié)余、執(zhí)行的進(jìn)度，使用收付實(shí)現(xiàn)制更合適而非權(quán)責(zé)發(fā)生制。事實(shí)上，會(huì)計(jì)信息需求涵蓋兩大方面:包括資產(chǎn)、負(fù)債、成本等在內(nèi)的政府財(cái)務(wù)管理的信息；包括預(yù)算收支、執(zhí)行情況、執(zhí)行績效等在內(nèi)的預(yù)算信息。未來，在預(yù)算會(huì)計(jì)系統(tǒng)和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)、收付實(shí)現(xiàn)制和權(quán)責(zé)發(fā)生制這樣的“雙系統(tǒng)”、“雙基礎(chǔ)”層面上，來推動(dòng)公共領(lǐng)域改革將更有成效。

過往的經(jīng)歷是經(jīng)驗(yàn):改革需要選擇切入點(diǎn)，公共領(lǐng)域財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革自事業(yè)單位開始，而事業(yè)單位中投石問路于醫(yī)院和高校這兩個(gè)社會(huì)關(guān)注度最高、運(yùn)營偏向于企業(yè)化的行業(yè)，其后頗見成效的事實(shí)證明選擇這一切入口的明智。過往的經(jīng)歷也有教訓(xùn):改革不是理想化的，必須考慮現(xiàn)實(shí)狀態(tài)。改革之初期盼推動(dòng)完整的政府會(huì)計(jì)改革思路，而忽視了行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)人員的想法、改革所需要的配套措施。而今，我國公共領(lǐng)域事業(yè)單位體制改革進(jìn)程、“三公”經(jīng)費(fèi)與預(yù)決算公開等類似的具體事件，還有理論研究界的探討或爭論，它們給這一領(lǐng)域財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)改革在未來更長遠(yuǎn)一段時(shí)期，提供了方向和定位；它們也是一種鞭策，提示了一些需要解決的問題和需要突破的方面，告訴我們路漫漫任重道遠(yuǎn)其修遠(yuǎn)兮。