開(kāi)征房產(chǎn)稅的正當(dāng)性及其效能探析——兼論地方政府?dāng)[脫財(cái)政困境之對(duì)策

高 軍

（江蘇理工學(xué)院，常州 213001）

從種種跡象看，在全國(guó)范圍內(nèi)逐步推開(kāi)房產(chǎn)稅已納入決策者的議事日程。但是，正如美國(guó)最高法院約翰·馬歇爾大法官所言，“征稅的權(quán)力是事關(guān)毀滅的權(quán)力”，事實(shí)上國(guó)家征稅所造成的財(cái)產(chǎn)減少，無(wú)論在規(guī)模還是在數(shù)量上都是任何私人犯罪（如盜竊、搶劫）所難以望其項(xiàng)背的。涉稅無(wú)小事，征收之前必須明確為什么要征房產(chǎn)稅?雖然在這個(gè)問(wèn)題上有關(guān)方面一直遮遮掩掩甚至諱莫如深，打壓房?jī)r(jià)之說(shuō)雖然冠冕堂皇，但在多次采取“史上最嚴(yán)厲的調(diào)控手段”均未奏效的情況下這個(gè)理由無(wú)疑顯得較為蒼白。顯然，伴隨后土地財(cái)政時(shí)期的到來(lái)，為地方政府提供穩(wěn)定的財(cái)源是房產(chǎn)稅的主要目的。①例如，財(cái)政部稅政司綜合處處長(zhǎng)周傳華公開(kāi)表示，“房產(chǎn)稅可以成為地方政府重要且穩(wěn)定的財(cái)政收入來(lái)源”。參見(jiàn)胡巖：財(cái)政部稱(chēng)個(gè)人房產(chǎn)將逐步納入征稅范疇[N].證券時(shí)報(bào)2010-12-3。國(guó)家發(fā)改委財(cái)政金融司司長(zhǎng)徐林直言，房產(chǎn)稅的開(kāi)征，將為地方政府帶來(lái)一個(gè)穩(wěn)定的主體稅種；財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所所長(zhǎng)賈康表示，房產(chǎn)稅應(yīng)該由地方政府掌握，把它培育成為地方政府的一個(gè)主體稅種。參見(jiàn)惠銘生：房產(chǎn)稅若不能抑制房?jī)r(jià)能取消嗎[N].中國(guó)青年報(bào)2011-1.28。但是開(kāi)征房產(chǎn)稅的初衷固然好——土地是有限的資源，靠賣(mài)地的土地財(cái)政是殺雞取卵、不可持續(xù)的財(cái)政，開(kāi)征房產(chǎn)稅可以破解地方政府土地財(cái)政困境，保證地方政府獲得穩(wěn)定的財(cái)源。不過(guò)到目前為止，所有給出的理由均是站在征稅者的立場(chǎng)上考慮的，并沒(méi)有考慮到納稅人的感受。畢竟房產(chǎn)稅一旦開(kāi)征是需要廣大納稅人來(lái)負(fù)擔(dān)的，而站在納稅人的立場(chǎng)，征收房產(chǎn)稅則“茲事體大”，它直接侵犯的是納稅人受憲法保護(hù)的財(cái)產(chǎn)權(quán)，甚至可能直接威脅到普通納稅人的生存權(quán)。因此，在決定開(kāi)征之前，必須厘清房產(chǎn)稅的合理性、合法性等諸多問(wèn)題。

一、開(kāi)征房產(chǎn)稅緣由之正當(dāng)性質(zhì)疑

稅不僅僅是一個(gè)經(jīng)濟(jì)問(wèn)題，更體現(xiàn)了政治和政府道德，國(guó)家不能以征稅本身為目的，“當(dāng)征稅的目的不是為了保衛(wèi)國(guó)家和增進(jìn)國(guó)家福利時(shí)，征稅就變成了盜竊?！弊鳛橐豁?xiàng)基本的常識(shí)，在現(xiàn)代民主法治社會(huì)，稅存在的惟一理由就是作為政府提供公共物品和公共服務(wù)的對(duì)價(jià)而存在?！白舛愄确浅鲇诠哺＠枰?，即不得征收，如果征收，則不能認(rèn)為是正當(dāng)?shù)淖舛悺?，因此，?guó)家征稅權(quán)的正當(dāng)性在于，納稅人期待稅僅被用于提供公共服務(wù)或經(jīng)納稅人同意的轉(zhuǎn)移支付，唯如此，政府的權(quán)力才能被限制到合適的領(lǐng)域，這是有關(guān)稅收的憲政邏輯。而Alan Lewis則更是直接將“你付出了什么”和“你得到了什么”之間的聯(lián)系稱(chēng)為“財(cái)政關(guān)系”。

在現(xiàn)代民主法治社會(huì)，國(guó)家財(cái)政不同于一般追求贏利為目的的私人經(jīng)濟(jì)，它是一種以公益為價(jià)值取向的公共財(cái)政，奉行量出為入的原則，即依據(jù)公共事務(wù)決定征稅事項(xiàng)。國(guó)家征稅不能以取得超額收入為目的，其首要目的在于利用財(cái)政手段來(lái)達(dá)成維護(hù)國(guó)家獨(dú)立與安定，促進(jìn)國(guó)民生活的安寧幸福。因此，憲政的財(cái)政邏輯是：政府必須首先根據(jù)公共服務(wù)的內(nèi)容來(lái)確定財(cái)政支出的方向和總量，然后在此基礎(chǔ)上確定財(cái)政收入的總量，并進(jìn)一步確定所需征收的稅收總量。如果當(dāng)年稅收超額完成，那么第二年必須在此基礎(chǔ)上進(jìn)行減稅。唯有如此，才能有效地降低一個(gè)社會(huì)的宏觀稅負(fù)，減輕公民的負(fù)擔(dān)。而如果由政府來(lái)決定征稅，對(duì)食稅者來(lái)說(shuō)，必然是收的稅越多越好，“在政府的所有權(quán)力中，征稅權(quán)是最容易濫用的權(quán)力”，在缺乏有效的制度性約束的條件下，政府稅制設(shè)計(jì)、稅的征收過(guò)程中必然會(huì)傾向于實(shí)現(xiàn)稅收的最大化，“開(kāi)頭微不足道，但是，如果不小心在意，稅率就會(huì)很快翻倍，而且最終會(huì)到達(dá)沒(méi)有人可以預(yù)見(jiàn)的地步，這合乎事物的本性?！比绻{稅人不能在憲政的框架內(nèi)決定征稅與用稅事宜，最終不堪忍受苛捐雜稅的結(jié)果唯有奮起搏命一途，“太陽(yáng)底下無(wú)新鮮事”，歷史上幾乎所有的起義、革命，從根本上來(lái)說(shuō)都是納稅人反叛。

筆者認(rèn)為，在決定開(kāi)征房產(chǎn)稅來(lái)解決地方政府財(cái)政困境之前，必須搞清楚的是：地方政府為什么會(huì)缺錢(qián)？目前地方政府財(cái)政收支總體情況如何？我國(guó)財(cái)政整體狀況如何？財(cái)政收入與支出的總額分別是多少？財(cái)政支出項(xiàng)目是否必要與合理？地方政府缺錢(qián)是否必須通過(guò)征稅來(lái)解決？在現(xiàn)有的財(cái)政規(guī)模下能否通過(guò)其他途徑來(lái)解決？以下疑問(wèn)應(yīng)當(dāng)是合理的：“2010年我國(guó)7萬(wàn)多億元的稅收，11萬(wàn)多億元的非稅收入，加起來(lái)近19萬(wàn)億元的政府收入”，①非稅收入的口徑有多種，且存在許多爭(zhēng)論，本文采用大口徑的非稅收入，具體內(nèi)容參見(jiàn)王安：中國(guó)的稅負(fù)有多高[J].炎黃春秋，2012（9）。約占同年GDP的一半。如此龐大的財(cái)政收入為什么還不夠用？我國(guó)社會(huì)公共事務(wù)需要投入的財(cái)政總額到底是多少？其中，中央與地方事務(wù)需要投入的財(cái)政又分別是多少？但遺憾的是，長(zhǎng)期以來(lái)政府并沒(méi)有公布相關(guān)的準(zhǔn)確數(shù)據(jù)，甚至各級(jí)人大代表在表決政府預(yù)算時(shí)亦不能明悉相關(guān)數(shù)據(jù)，這難免讓人困惑：既然不知道需要支出多少財(cái)政，又談何開(kāi)征新稅呢？

事實(shí)上，“沒(méi)有任何東西比規(guī)定國(guó)民應(yīng)繳納若干財(cái)產(chǎn)、應(yīng)保留若干財(cái)產(chǎn)更需要智慧與謹(jǐn)慎”，國(guó)家征稅必須培養(yǎng)稅源并衡量人民的納稅能力，不得侵及納稅人最低生存權(quán)，如果政府征稅過(guò)多，不但不能成為納稅人自由與財(cái)產(chǎn)的保障，甚至極有可能走向反面。事實(shí)上，目前，我國(guó)納稅人負(fù)擔(dān)已經(jīng)非常沉重，姑且不論福布斯納稅人痛苦指數(shù)排名上我國(guó)連年居于前列，我們都生活在這個(gè)社會(huì)，只需根據(jù)我們每個(gè)人的切身體驗(yàn)，應(yīng)完全可以感知到這一點(diǎn)。人們完全有理由發(fā)出這樣疑問(wèn)：既然地方財(cái)政困難，為什么吃財(cái)政飯的公務(wù)員和事業(yè)單位人員數(shù)量越來(lái)越膨脹？為什么還存在著數(shù)額龐大的“三公消費(fèi)”？解決財(cái)政困境為什么只想到了加稅而不從精減人員和杜絕“三公消費(fèi)”入手？

二、開(kāi)征房產(chǎn)稅途徑之正當(dāng)性質(zhì)疑

稅法本質(zhì)上是侵權(quán)法，稅收直接威脅到公民的憲法財(cái)產(chǎn)權(quán)，因此必須嚴(yán)格限制政府征稅的權(quán)力，“如果行政者有決定國(guó)家征稅的權(quán)力，而不是限于表示同意而已的話(huà)，自由就不存在了。因?yàn)檫@樣行政權(quán)力就在立法最重要的關(guān)鍵上成為立法性質(zhì)的權(quán)力了?！倍愂辗ǘㄅc罪刑法定是憲政的兩項(xiàng)基本原則，在自由民主法治社會(huì)中是保障公民財(cái)產(chǎn)自由與人身自由之武器。

我國(guó)憲法第56條規(guī)定，“中華人民共和國(guó)公民有依照法律納稅的義務(wù)”。雖然對(duì)此處的“法律”應(yīng)解釋為狹義的全國(guó)人大、人大常委會(huì)制訂的法律，還是廣義的法律尚缺乏權(quán)威的解釋?zhuān)鶕?jù)憲政的一般原理，依合憲解釋?xiě)?yīng)理解為狹義的法律，更何況《立法法》第8條明確規(guī)定了“下列事項(xiàng)只能制定法律：（八）基本經(jīng)濟(jì)制度以及財(cái)政、稅收、海關(guān)、金融和外貿(mào)的基本制度”。我國(guó)稅收法定原則是通過(guò)《稅收征收管理法》確定的，該法第3條第1款規(guī)定“稅收的開(kāi)征、停征以及減稅、免稅、退稅、補(bǔ)稅，依照法律的規(guī)定執(zhí)行”，但該款同時(shí)還規(guī)定了“法律授權(quán)國(guó)務(wù)院規(guī)定的，依照國(guó)務(wù)院制定的行政法規(guī)的規(guī)定執(zhí)行”。另外，《立法法》第9條也規(guī)定了“本法第8條規(guī)定的事項(xiàng)尚未制定法律的，全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)有權(quán)作出決定，授權(quán)國(guó)務(wù)院可以根據(jù)實(shí)際需要，對(duì)其中的部分事項(xiàng)先制定行政法規(guī)，但是有關(guān)犯罪和刑罰、對(duì)公民政治權(quán)利的剝奪和限制人身自由的強(qiáng)制措施和處罰、司法制度等事項(xiàng)除外”。不過(guò)，為防止被授權(quán)機(jī)關(guān)濫用權(quán)力，《立法法》第10條規(guī)定了，“授權(quán)決定應(yīng)當(dāng)明確授權(quán)的目的、范圍。被授權(quán)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格按照授權(quán)目的和范圍行使該項(xiàng)權(quán)力。被授權(quán)機(jī)關(guān)不得將該項(xiàng)權(quán)力轉(zhuǎn)授給其他機(jī)關(guān)?！币虼?，根據(jù)以上憲法與法律的規(guī)定，開(kāi)征房產(chǎn)稅難以繞過(guò)立法環(huán)節(jié)。

事實(shí)上，當(dāng)前熱議的房產(chǎn)稅其最初的名稱(chēng)是物業(yè)稅。長(zhǎng)期以來(lái)，在中國(guó)房地產(chǎn)領(lǐng)域，與房地產(chǎn)有關(guān)的稅收包括城市房地產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、土地增值稅、耕地占用稅、印花稅、營(yíng)業(yè)稅和所得稅，此外還有各種名目的收費(fèi)，其繁雜程度令人咂舌。十六屆三中全會(huì)提出“實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，條件具備時(shí)對(duì)不動(dòng)產(chǎn)開(kāi)征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)”。也就是說(shuō)，房產(chǎn)稅最初的定位是物業(yè)稅，其初衷是為了規(guī)范房地產(chǎn)領(lǐng)域的稅費(fèi)體系，即把開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)和流通環(huán)節(jié)的稅向持有環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移，是一個(gè)“稅收轉(zhuǎn)移”的問(wèn)題。但物業(yè)稅的征收需要經(jīng)過(guò)全國(guó)人大的立法程序，通過(guò)人大立法開(kāi)征新稅并非易事，因此有關(guān)部門(mén)就想起了長(zhǎng)期被擱置的房產(chǎn)稅，①《房產(chǎn)稅暫行條例》1986年就通過(guò)了，當(dāng)時(shí)我國(guó)尚未啟動(dòng)住房改革，私人擁有房屋產(chǎn)權(quán)還較少，因此該稅征收對(duì)象是營(yíng)業(yè)性住房，但由于征收困難，事實(shí)上長(zhǎng)期以來(lái)基本處于被擱置的狀態(tài)。意圖通過(guò)舊瓶裝新酒的方式將物業(yè)稅穿上房產(chǎn)稅的馬甲而出臺(tái)，其隱含的邏輯是：雖然《房產(chǎn)稅暫行條例》第5條中明確規(guī)定了“個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)”免納房產(chǎn)稅，但這里用的是“免納”一詞，似乎本該征收的，未征收是立法機(jī)關(guān)的一種“恩賜”，現(xiàn)在隨著形勢(shì)的變化，決定開(kāi)始征收是名正言順的。不過(guò)，由于這部《條例》頒行已26年，其制訂所依據(jù)的《稅收征收管理暫行條例》早已廢止，其存在的合理性與合法性均存在疑問(wèn)。為繞開(kāi)立法環(huán)節(jié)，2012年1月17日國(guó)務(wù)院在其頒發(fā)的《關(guān)于廢止和修改部分行政法規(guī)的決定》中第76條規(guī)定，“將《房產(chǎn)稅暫行條例》第8條中的《稅收征收管理暫行條例》修改為《稅收征收管理法》”。表面上看來(lái)，國(guó)務(wù)院此舉似乎清除了房產(chǎn)稅征收的障礙，下一步只需要將對(duì)“個(gè)人所有非營(yíng)業(yè)用的房產(chǎn)”“免納”的“恩惠”取消即可順理成章的開(kāi)征。

以上謀劃可謂是“深思熟慮”，但筆者認(rèn)為此乃機(jī)巧而非正道，征收房產(chǎn)稅乃涉及國(guó)計(jì)民生、直接影響社會(huì)穩(wěn)定之大事。必須認(rèn)識(shí)到，長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)稅收法制領(lǐng)域行政立法獨(dú)大而法律式微的狀況②我國(guó)全國(guó)人大制定的涉稅法律只有《個(gè)人所得稅法》、《企業(yè)所得稅法》兩部，全國(guó)人大常委會(huì)制定的有《稅收征收管理法》、《車(chē)船稅法》兩部。而國(guó)務(wù)院制定的稅收行政法規(guī)和稅收規(guī)范性文件則有30 余件，決定了17個(gè)稅種的開(kāi)征和6個(gè)稅種的停征。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局制定的涉稅部門(mén)規(guī)章約120 余件，其他規(guī)范性涉稅文件1100 余件。至于省以及省以下稅務(wù)機(jī)關(guān)制定的有關(guān)涉稅規(guī)范性文件則更是多如牛毛。實(shí)際上背離了法治，是一種極不正常的現(xiàn)象，這種現(xiàn)象之所以發(fā)生，其根源在于1984年全國(guó)人大常委會(huì)通過(guò)的《關(guān)于授權(quán)國(guó)務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》：“決定授權(quán)國(guó)務(wù)院在實(shí)施國(guó)營(yíng)企業(yè)利改稅和改革工商稅制的過(guò)程中，擬定有關(guān)稅收條例，以草案形式發(fā)布試行，再根據(jù)試行的經(jīng)驗(yàn)，加以修訂，提請(qǐng)全國(guó)人民代表大會(huì)常務(wù)委員會(huì)審議。國(guó)務(wù)院發(fā)布試行的以上稅收條例，不適用中外合資經(jīng)營(yíng)企業(yè)和外國(guó)企業(yè)”。從該決定的名稱(chēng)和內(nèi)容中，明顯可以看出：（1）稅收領(lǐng)域的授權(quán)立法，僅僅是我國(guó)改革開(kāi)放初期經(jīng)濟(jì)體制改革探索階段一種過(guò)渡性的權(quán)宜安排；（2）該決定包含的授權(quán)目的與范圍過(guò)于寬泛，不符合授權(quán)明確性的要求，屬于典型的空白授權(quán)條款，事實(shí)上賦予了作為行政機(jī)關(guān)的國(guó)務(wù)院過(guò)大的稅收立法權(quán)，自然由行政機(jī)關(guān)來(lái)決定征稅事項(xiàng)，其后果必然是稅越來(lái)越重。

當(dāng)前，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的逐步深入以及依法治國(guó)實(shí)踐的推進(jìn)，限制國(guó)家征稅權(quán)力以保護(hù)公民財(cái)產(chǎn)權(quán)、保護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的創(chuàng)新與活力已成為當(dāng)前緊迫的時(shí)代命題?！读⒎ǚā返?1條規(guī)定，“授權(quán)立法事項(xiàng)，經(jīng)過(guò)實(shí)踐檢驗(yàn)，制定法律的條件成熟時(shí)，由全國(guó)人民代表大會(huì)及其常務(wù)委員會(huì)及時(shí)制定法律”。到目前為止，《房產(chǎn)稅暫行條例》已“暫行”了26年，期間中國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)與社會(huì)發(fā)生了廣泛、巨大而深刻的變化，“法治”、“人權(quán)保障”、公民財(cái)產(chǎn)權(quán)保護(hù)等條款已通過(guò)修正案形式入憲，民主法治已蔚然成為時(shí)代的潮流，制定法律的條件還不成熟似乎怎么也說(shuō)不過(guò)去。更何況，在2009年6月27日，十一屆全國(guó)人大常委會(huì)第九次會(huì)議通過(guò)決定，廢止了全國(guó)人大常委會(huì)1984年《關(guān)于授權(quán)國(guó)務(wù)院改革工商稅制發(fā)布有關(guān)稅收條例草案試行的決定》，這次會(huì)議同時(shí)還要求國(guó)務(wù)院盡快將此前依據(jù)該授權(quán)決定而制定的稅收法規(guī)提交全國(guó)人大常委會(huì)審議以制定相應(yīng)的法律。因此，從程序上講，試圖回避稅收立法程序，以舊瓶裝新酒的方式來(lái)征收房產(chǎn)稅行不通。

三、當(dāng)下開(kāi)征房產(chǎn)稅的后果分析

筆者認(rèn)為，如果貿(mào)然大規(guī)模開(kāi)征房產(chǎn)稅，必然面臨房產(chǎn)稅的合理性、合法性和可操作性的疑問(wèn)，將損害政府的合法性，加大納稅人負(fù)擔(dān)等不良后果。

（一）借打壓房?jī)r(jià)的理由開(kāi)征房產(chǎn)稅將嚴(yán)重?fù)p害政府誠(chéng)信

近年來(lái)，房?jī)r(jià)高昂帶來(lái)了很多社會(huì)問(wèn)題，中央政府采取了諸多手段打壓房?jī)r(jià)，但政府認(rèn)定房?jī)r(jià)上漲過(guò)快的原因在于有人投機(jī)炒房和開(kāi)發(fā)商哄抬房?jī)r(jià)，因此數(shù)次采取的房?jī)r(jià)調(diào)控政策的重點(diǎn)主要落腳在提高首付、征收交易稅、征收土地增值稅，甚至采取了合法性受到質(zhì)疑的“限購(gòu)令”的方式，但是由于方向錯(cuò)誤，①造成高房?jī)r(jià)的真實(shí)原因在于：（1）土地供應(yīng)者單一（政府），土地購(gòu)買(mǎi)者單一（開(kāi)發(fā)商），實(shí)質(zhì)上形成了壟斷；（2）高等教育大眾化、城市化進(jìn)程中釋放出巨大的房產(chǎn)剛性需求；（3）長(zhǎng)期以來(lái)銀行存款實(shí)際的負(fù)利率以及貨幣超發(fā)帶來(lái)的紙幣貶值，目前賺錢(qián)的行業(yè)大多被壟斷，公眾投資渠道窄，投資房產(chǎn)成為資產(chǎn)保值增值的首選辦法；（4）房?jī)r(jià)里包含了各種成本，伴隨著通脹各種建筑成本一直在漲價(jià)，房?jī)r(jià)豈有不漲之理？所開(kāi)的藥方只能治標(biāo)而不治本，最多只是暫時(shí)扼制了房?jī)r(jià)瘋漲的勢(shì)頭，離預(yù)期的房?jī)r(jià)下降還有較大的距離。事實(shí)上，征收房產(chǎn)稅的思路，仍是一種與“限購(gòu)令”類(lèi)似的、靠打壓需求來(lái)迫使商品價(jià)格穩(wěn)定的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)思維。在我國(guó)目前的房地產(chǎn)體制下，房產(chǎn)稅背后的真實(shí)邏輯其實(shí)是：政府壟斷土地交易一級(jí)市場(chǎng)，房產(chǎn)商壟斷商品房開(kāi)發(fā)市場(chǎng)，政府以低價(jià)奪地，然后以高價(jià)拍地，對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)收取名目繁多稅費(fèi)，從而導(dǎo)致房地產(chǎn)價(jià)格飆升，②《國(guó)際金融報(bào)》記者調(diào)查統(tǒng)計(jì)得出，商品房從拿地開(kāi)發(fā)到賣(mài)給購(gòu)房者，其中涉及到向各級(jí)政府繳納的稅費(fèi)一共七大類(lèi)具體37 項(xiàng)，占整個(gè)房屋銷(xiāo)售金額比例低則50%，最高甚至超過(guò)70%。參見(jiàn)盧元強(qiáng)：房地產(chǎn)稅費(fèi)到底有多高[N].2012-12-7。再以抑制高房?jī)r(jià)為理由開(kāi)征房產(chǎn)稅。筆者認(rèn)為，寄希望于通過(guò)房產(chǎn)稅打壓房?jī)r(jià)，實(shí)無(wú)異于緣木求魚(yú)，作為一個(gè)基本的常識(shí)，任何與房子交易和持有有關(guān)的稅收一定會(huì)推高房?jī)r(jià)，房產(chǎn)稅一定會(huì)體現(xiàn)在租金或房?jī)r(jià)中由租房者、購(gòu)房者承擔(dān)。在當(dāng)前不明確房產(chǎn)稅開(kāi)征的目的，而且未對(duì)目前已經(jīng)存在的與房地產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)進(jìn)行清理的情況下貿(mào)然開(kāi)征，征收之后租房?jī)r(jià)格必然也將水漲船高，屆時(shí)買(mǎi)不起房的人甚至可能連租也租不起了。③“限購(gòu)令”已導(dǎo)致國(guó)內(nèi)許多大城市租房成本上升，因不堪房租上漲，近年來(lái)一些企業(yè)以及外來(lái)創(chuàng)業(yè)者紛紛選擇“逃離北上廣”。因此，必須警惕那種借公眾對(duì)高房?jī)r(jià)深?lèi)和唇^的情緒以及打壓房?jī)r(jià)的呼聲，為地方政府開(kāi)拓一個(gè)取之不盡的稅源的做法。借民粹思想來(lái)趁機(jī)征稅實(shí)際上是極其危險(xiǎn)的，如果一旦無(wú)法兌現(xiàn)打壓房?jī)r(jià)的承諾，而公眾又切切實(shí)實(shí)的多了一項(xiàng)沉重的稅收負(fù)擔(dān)，最終必將導(dǎo)致民怨沸騰，使政府的信譽(yù)掃地。

（二）貿(mào)然開(kāi)征房產(chǎn)稅將引發(fā)有關(guān)稅負(fù)公平的道德風(fēng)險(xiǎn)

公平納稅是稅法的基本原則，它源于稅的事物本質(zhì)，集中體現(xiàn)了稅的內(nèi)在法理與精神，深受古今中外學(xué)者的推崇并為當(dāng)代許多國(guó)家的憲法所明文確立，稅負(fù)公平原則已成為各國(guó)制定稅收制度的首要選擇。我國(guó)開(kāi)征房產(chǎn)稅，必須解決房產(chǎn)稅公平納稅的問(wèn)題。但是，目前我國(guó)房地產(chǎn)領(lǐng)域的情況非常復(fù)雜，光住房的類(lèi)型就有很多種——單位福利房、公租房、商品房、小產(chǎn)權(quán)房、自有宅基地房、集資房、軍產(chǎn)權(quán)房等等，不一而足，讓人眼花繚亂。這些房產(chǎn)的權(quán)利事實(shí)上是不平等的，對(duì)形形色色權(quán)利不平等的房產(chǎn)究竟該如何征稅？此外，單從技術(shù)方面來(lái)講，征收房產(chǎn)稅就面臨很多困難：是按人均面積征收還是按套數(shù)征收？是針對(duì)新增商品房征還是現(xiàn)有存量房均予征收？房子坐落的位置在市中心還是郊區(qū)，不管房屋新舊，不管樓層高低，不管配套設(shè)施差距是否一視同仁征收？等等，這些都必須由全社會(huì)經(jīng)過(guò)充分的討論達(dá)成共識(shí)后以立法的形式來(lái)確認(rèn)。但是在我國(guó)，官員財(cái)產(chǎn)申報(bào)提了多年，至今尚且“在技術(shù)上做不到”，而在全國(guó)范圍內(nèi)要調(diào)查每家每戶(hù)有幾套房產(chǎn)、人均占有多少面積以及對(duì)每座房產(chǎn)進(jìn)行估值，需要大量的專(zhuān)業(yè)人員以及投入巨大的人力、物力，這是一個(gè)比官員財(cái)產(chǎn)申報(bào)更復(fù)雜的任務(wù)，從邏輯上講似乎更不可能完成。特別是現(xiàn)階段中國(guó)民主法治尚不健全的國(guó)情下，人們完全有理由擔(dān)心：一旦開(kāi)征房產(chǎn)稅，具體操作中房?jī)r(jià)估值完全有可能會(huì)向權(quán)勢(shì)者偏移，權(quán)勢(shì)者定會(huì)有逃避房產(chǎn)稅的辦法，最終房產(chǎn)稅極可能淪為落在普通人身上的沉重負(fù)擔(dān)——事實(shí)上，翻開(kāi)任何一部中國(guó)賦稅史，可以發(fā)現(xiàn)這種情況在中國(guó)歷史上是不絕于書(shū)的。

（三）征收房產(chǎn)稅將極大加重普通納稅人的負(fù)擔(dān)

一直以來(lái)，“與西方發(fā)達(dá)國(guó)家接軌”是有關(guān)部門(mén)宣稱(chēng)征收房產(chǎn)稅的一個(gè)重要理由。但必須指出的是，我國(guó)目前所要征收的房產(chǎn)稅與西方的房產(chǎn)稅實(shí)際上并非同一概念。確實(shí)，西方國(guó)家一般都有房產(chǎn)稅這一地方稅稅種，但問(wèn)題在于西方國(guó)家一般以透明的直接稅為主體稅制結(jié)構(gòu)，房產(chǎn)稅是直接稅，它直接針對(duì)房產(chǎn)而征收，房產(chǎn)的價(jià)值主要體現(xiàn)在土地使用權(quán)的增值上，而西方國(guó)家的納稅人是擁有房屋土地永久產(chǎn)權(quán)的。此外，在西方國(guó)家，房產(chǎn)稅征收的目的在于為地方居民提供公共物品與公共服務(wù)，其征收與使用均為透明，納稅人有權(quán)隨時(shí)進(jìn)行查詢(xún)和監(jiān)督。我國(guó)情況不同于西方，我國(guó)是以不透明的間接稅為主體稅制結(jié)構(gòu)，納稅人負(fù)擔(dān)本已沉重，更何況我國(guó)實(shí)行特殊的土地國(guó)有政策，居民所購(gòu)買(mǎi)的房產(chǎn)只有70年的土地使用權(quán)期限，房?jī)r(jià)中已經(jīng)包含此前開(kāi)發(fā)商為取得該土地開(kāi)發(fā)資格而交納的巨額土地使用權(quán)出讓金，亦即購(gòu)房者已交過(guò)直接稅性質(zhì)的土地租金，再征收房產(chǎn)稅無(wú)疑屬于重復(fù)征稅，在制度上無(wú)法自圓其說(shuō)。近年來(lái)的中國(guó)城市化進(jìn)程中，政府已通過(guò)房地產(chǎn)手段吸取了巨額的民間財(cái)富，“民為邦本，本固邦寧”，征稅不得侵犯納稅人生存保障，這是納稅人的基本權(quán)利同時(shí)也是政府道義上的責(zé)任。如果房產(chǎn)稅未經(jīng)充分的公開(kāi)博弈達(dá)成整個(gè)社會(huì)的共識(shí)而率爾出臺(tái)，可能會(huì)極大的加重普通納稅人的負(fù)擔(dān)，進(jìn)而動(dòng)搖社會(huì)和諧的基礎(chǔ)。

此外，由于當(dāng)前中國(guó)實(shí)行的并非完全意義上的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，個(gè)人投資的渠道非常窄、股市的長(zhǎng)期低迷與掠奪、長(zhǎng)期的通貨膨脹造成銀行存款實(shí)際的負(fù)利率等因素的存在，決定了目前在中國(guó)實(shí)際能夠資產(chǎn)保值的財(cái)產(chǎn)主要是房產(chǎn)，如果全面普遍地征收房產(chǎn)稅，將可能發(fā)生動(dòng)搖全社會(huì)資產(chǎn)基礎(chǔ)的危險(xiǎn)。當(dāng)前，我國(guó)基尼系數(shù)已超過(guò)國(guó)際警戒線(xiàn)，貧富懸殊的存在已是一個(gè)不爭(zhēng)的事實(shí)，對(duì)于官員或富人而言，可以憑借權(quán)勢(shì)逃避征稅，或根本不在乎征那點(diǎn)稅，或通過(guò)房屋出租將房產(chǎn)稅轉(zhuǎn)嫁，或干脆“用腳投票”將包括房產(chǎn)在內(nèi)的資產(chǎn)出賣(mài)轉(zhuǎn)移資金到海外，①亞當(dāng)·斯密指出，“（資本所有者）很可說(shuō)是一個(gè)世界公民，他不一定要附著于那一個(gè)特定國(guó)家。一國(guó)如果為了要課以重稅，而多方調(diào)查其財(cái)產(chǎn)，他就要舍此他適了，他并且會(huì)把資本移往任何其他國(guó)家，只要那里比較能隨意經(jīng)營(yíng)事業(yè)，或者比較能安逸地享有財(cái)富。”——[英]亞當(dāng)·斯密.國(guó)民財(cái)富的性質(zhì)和原因研究（下）[M].郭大力.王亞南譯.商務(wù)印書(shū)館2007.408.但房產(chǎn)稅對(duì)于已擁有住房的普通人來(lái)說(shuō)則是實(shí)實(shí)在在的負(fù)擔(dān)。而且，開(kāi)征房產(chǎn)稅勢(shì)必將增加征稅成本，最終這些成本將會(huì)轉(zhuǎn)嫁到納稅人身上。在目前征稅與用稅均不透明，甚至連公眾深?lèi)和唇^、飽受詬病的巨額“三公消費(fèi)”都無(wú)法扼制的財(cái)政體制下，征收直接稅性質(zhì)的房產(chǎn)稅，將極大的刺激納稅人的“稅痛”，納稅人必然產(chǎn)生“我納稅，你享樂(lè)”的強(qiáng)烈抵觸情緒，并采取各種方式逃避繳納甚至公然拒絕繳納，如果強(qiáng)制執(zhí)行，可能存在誘發(fā)大規(guī)模社會(huì)沖突的風(fēng)險(xiǎn)。

四、解決地方政府財(cái)政危機(jī)之正道

近年來(lái)，伴隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，我國(guó)政府財(cái)政收入連年超GDP增幅而不斷攀升。不過(guò)，雖然財(cái)政收入總額巨大，但地方政府卻普遍出現(xiàn)了財(cái)政困境。①筆者認(rèn)為，之所以會(huì)出現(xiàn)財(cái)政總額巨大而地方政府卻缺錢(qián)的局面，主要原因：（1）分稅制對(duì)地方政府剝奪過(guò)多，而且中央政府利用政治上的優(yōu)勢(shì)地位，經(jīng)常會(huì)出臺(tái)一些惠民政策，但結(jié)果卻是“中央請(qǐng)客，地方買(mǎi)單”，地方政府往往苦不堪言。（2）巨額的政府投資與政府形象工程。長(zhǎng)期以來(lái)，我國(guó)政府是一種生產(chǎn)建設(shè)型政府，政府直接參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，歷年生產(chǎn)建設(shè)性財(cái)政投入過(guò)高，此外地方官員親睞耗資巨大的形象工程，特別是自成功舉辦奧運(yùn)、世博之后，一些地方政府熱衷搞體育等賽事，動(dòng)則耗費(fèi)數(shù)千億財(cái)政。（3）政府機(jī)構(gòu)過(guò)于龐大，“吃財(cái)政飯”現(xiàn)象嚴(yán)重。近年為緩解大學(xué)生就業(yè)壓力，公務(wù)員還在不斷擴(kuò)招，再加上巨額的“三公消費(fèi)”，使財(cái)政越來(lái)越不堪重負(fù)。地方政府“土地財(cái)政”遂興，一些地方政府賣(mài)地的收入占了地方財(cái)政收入半數(shù)甚至更多，形成“房?jī)r(jià)綁架財(cái)政”局面。地方政府強(qiáng)力征地、拆遷遭至了激烈的社會(huì)反抗，造成諸多嚴(yán)重的社會(huì)問(wèn)題。近期以來(lái)，由于“限購(gòu)令”等房?jī)r(jià)調(diào)控措施的采取，房地產(chǎn)交易萎靡，帶來(lái)地方政府土地頻頻流拍，地方政府遭遇財(cái)政危機(jī)。繼續(xù)維持高房?jī)r(jià)以保持土地財(cái)政格局固然不可取，因?yàn)橥恋厥遣豢稍偕Y源，土地財(cái)政本質(zhì)上是一種掠奪型、不可持續(xù)的財(cái)政，但是否就必須以房產(chǎn)稅來(lái)代替，筆者認(rèn)為結(jié)論并非如此簡(jiǎn)單。當(dāng)前，我國(guó)改革開(kāi)放已進(jìn)入攻堅(jiān)階段，很多體制性缺陷充分暴露出來(lái)，出現(xiàn)了政府權(quán)力日益擴(kuò)張、社會(huì)不同階層貧富差距過(guò)大、納稅人負(fù)擔(dān)過(guò)重、群體性事件頻發(fā)等諸多嚴(yán)峻的社會(huì)問(wèn)題。值得警惕的是，目前存在著兩個(gè)非常危險(xiǎn)的信號(hào)：其一，幾乎每出現(xiàn)一個(gè)社會(huì)問(wèn)題，政府首先就會(huì)想到用增稅來(lái)解決，這似乎已形成了政府的思維慣性與解決問(wèn)題對(duì)策的“路徑依賴(lài)”，而較少顧及民眾的負(fù)擔(dān)和稅收法定的憲政原則。本質(zhì)上這是一種行政本位與功利主義思維，它將復(fù)雜的社會(huì)問(wèn)題簡(jiǎn)單化，對(duì)社會(huì)治理的理性化、法治化建設(shè)是極為有害的。其二，與西方國(guó)家議員們通常竭力抵制政府開(kāi)征新稅的做法不同的是，近年來(lái)我國(guó)各級(jí)人大代表也非常熱衷建議開(kāi)征新稅，實(shí)際上這是一種嚴(yán)重的角色錯(cuò)位與背離。②參見(jiàn)曹林：人民的代表為何也亢奮地喊增稅[N].中國(guó)青年報(bào)2010-2-2。古今中外的歷史經(jīng)驗(yàn)告訴我們，由政府來(lái)實(shí)際掌握征稅的權(quán)力、決定征稅事項(xiàng)，必然是重稅的結(jié)果，因?yàn)椴皇芗s束的行政權(quán)力的欲望一定是無(wú)止境的。但是，在社會(huì)轉(zhuǎn)型各種矛盾尖銳的時(shí)期，加稅必須格外慎重，因?yàn)橹囟悓O有可能壓垮社會(huì)經(jīng)濟(jì)和突破民眾的忍耐底線(xiàn)，使社會(huì)陷入動(dòng)亂。筆者認(rèn)為，解決目前我國(guó)地方政府財(cái)政困境，當(dāng)務(wù)之急在于推進(jìn)國(guó)家機(jī)關(guān)與事業(yè)單位改革，通過(guò)大規(guī)模精減人員來(lái)解決長(zhǎng)期以來(lái)“吃飯財(cái)政”所造成的“民之饑，以其上食稅之多，是以饑”的問(wèn)題，根本之道則在于：

1.重構(gòu)分稅制與財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度。1993年中央政府單方面決定的分稅制型塑了一個(gè)財(cái)權(quán)與事權(quán)不對(duì)等的央地財(cái)政關(guān)系，中央政府處于絕對(duì)的優(yōu)勢(shì)地位，財(cái)多而事少，地方政府則財(cái)少而事多。實(shí)踐證明分稅制缺陷明顯，與地方財(cái)政普遍捉襟見(jiàn)肘相對(duì)的是，近年來(lái)國(guó)家部委、國(guó)有大企業(yè)紛紛表現(xiàn)得財(cái)大氣粗，“天價(jià)裝修”、為完成預(yù)算每年年終突擊花錢(qián)、以及國(guó)有投資企業(yè)海外投資失誤導(dǎo)致巨額虧損等這類(lèi)事件經(jīng)常見(jiàn)諸報(bào)端。雖然每年我國(guó)中央財(cái)政轉(zhuǎn)移支付的數(shù)額巨大，但對(duì)本質(zhì)上屬于憲政基本問(wèn)題的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付事項(xiàng)卻至今尚未實(shí)現(xiàn)法治化，實(shí)踐中的隨意化、不規(guī)范的操作，事實(shí)上的“會(huì)哭的孩子有奶吃”催生了“駐京辦”、“跑部錢(qián)進(jìn)”等腐敗現(xiàn)象。納稅人完全有理由發(fā)出這樣的疑問(wèn)：地方政府沒(méi)錢(qián)，直接原因在于分稅制與財(cái)政轉(zhuǎn)移支付制度的不合理，那為什么不可以進(jìn)行憲政的意義上的重構(gòu)？

2.確立政府與市場(chǎng)的邊界，擺脫政府投資的路徑依賴(lài)。長(zhǎng)期以來(lái)，受計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)代政府主導(dǎo)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的思維影響，我國(guó)政府是計(jì)劃投資型政府，奉行的是依靠政府拉動(dòng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展模式。這種模式存在著天生的缺陷：首先，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論以及人類(lèi)社會(huì)長(zhǎng)期的實(shí)踐已充分證實(shí)，政府利用資源的效率必然低于個(gè)人支配、利用資源的效率。如果政府征收的稅收過(guò)重，必然會(huì)產(chǎn)生國(guó)富民窮的后果，過(guò)多的資源集中到政府手中對(duì)社會(huì)而言并非幸事，至少降低了全社會(huì)對(duì)資源的利用效率。其次，政治經(jīng)濟(jì)學(xué)常識(shí)告訴我們，政府不同于市場(chǎng)，政府的職能是為社會(huì)提供市場(chǎng)無(wú)法提供或不能有效提供的公共物品和公共服務(wù)，如果政府直接參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，必將利用自身的政策制訂者的地位產(chǎn)生壟斷，由于缺乏有效的外部監(jiān)管，與政府巨額投資相伴隨的必然是普遍的低效甚至無(wú)效以及貪污、浪費(fèi)等政府工程病。因此，憲政主義要求，政府的職能必須是有限的，社會(huì)和市場(chǎng)能夠解決的問(wèn)題，就不需要政府動(dòng)用稅款來(lái)解決。因此，在法治社會(huì)中，政府正確的角色定位不是赤膊上陣與民爭(zhēng)利，而是提供包括公平的市場(chǎng)交易規(guī)則、獨(dú)立公正的司法體系等在內(nèi)的公共物品與公共服務(wù)，促進(jìn)市場(chǎng)的發(fā)展，培植稅基，通過(guò)法定的稅收來(lái)源源不斷獲得財(cái)政收入。

3.完善公共財(cái)政制度，實(shí)現(xiàn)財(cái)政的民主化。現(xiàn)代稅收的法理基礎(chǔ)是稅收契約論，稅收被理解為收入和支出的混合體，稅收的用途必須嚴(yán)格限定在為社會(huì)共同體提供公共物品與公共服務(wù)上，“如果在賦稅收入的使用上沒(méi)有任何限制，這種收入就與政府中決策制定者的個(gè)人所得毫無(wú)二致”，而Wicksell更是一針見(jiàn)血地指出，“若不是期望政府利用稅收來(lái)提供財(cái)貨與勞務(wù)，以取得一些利益；在制憲前或制憲后沒(méi)有一個(gè)人愿意付稅”。①轉(zhuǎn)引自.藍(lán)元駿.熊彼特：租稅國(guó)思想與現(xiàn)代憲政國(guó)家[D].臺(tái)灣大學(xué)法律學(xué)研究所碩士論文2005.75.事實(shí)上，在一個(gè)民主法治國(guó)家，涉稅的事項(xiàng)均由納稅人來(lái)決定，奉行“以支定收”，即每個(gè)年度都由議會(huì)來(lái)具體討論錢(qián)花在哪里、怎么花、花多少之后，再?zèng)Q定征多少稅。納稅人納稅后，依法享有公共物品請(qǐng)求權(quán)與使用權(quán)，以及對(duì)稅收收支情況的知情權(quán)和監(jiān)督權(quán)。但遺憾的是，在我國(guó)，受與計(jì)劃經(jīng)濟(jì)相適應(yīng)的馬克思主義國(guó)家學(xué)說(shuō)的影響，長(zhǎng)期以來(lái)我國(guó)政府將稅收理解成權(quán)力關(guān)系，在財(cái)政理論方面奉行的是國(guó)家分配論，我國(guó)各級(jí)政府實(shí)際上是“以收定支”，收多少花多少，甚至以多征稅作為業(yè)績(jī)炫耀，而稅款花在哪里則根本無(wú)需向納稅人匯報(bào)。當(dāng)前全球化背景下，隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，公眾民主法治意識(shí)高漲，公眾已普遍意識(shí)到政府的稅收來(lái)自于納稅人的財(cái)產(chǎn)，是納稅人供養(yǎng)了政府而非相反，基于每個(gè)人的自身體驗(yàn)，公眾并不相信政府組成人員是什么“道德超人”，已不再滿(mǎn)足于稅收的“取之于民、用之于民”僅僅停留在“宏大敘事”的宣傳層面，要求重大的涉稅事項(xiàng)必須由廣大納稅人來(lái)決定，并通過(guò)具體化、可操作的法律程序來(lái)保障，而不能靠“黨性自覺(jué)”或“政府父愛(ài)主義”式的施舍。因此，必須采取措施完善我國(guó)人民代表大會(huì)制度，特別是應(yīng)當(dāng)大力進(jìn)行預(yù)算的民主化與公共化改革，進(jìn)而推動(dòng)公共財(cái)政的完善，真正的實(shí)現(xiàn)人大代表對(duì)征稅與用稅的決定權(quán)。

〔1〕劉軍寧.“稅”的憲政解讀[N].中國(guó)經(jīng)濟(jì)時(shí)報(bào)，2004-12-27.

〔2〕[法]霍爾巴赫.自然政治論[M].陳太先，眭茂譯.商務(wù)印書(shū)館，2002：103-104.

〔3〕[日]小川鄉(xiāng)太郎.租稅總論[M].薩孟武譯.商務(wù)印書(shū)館，1934：57.

〔4〕王怡.立憲政體中的賦稅問(wèn)題[J].法學(xué)研究，2004（5）.

〔5〕A.Lewis.The Psychology of Taxation.Oxford.Martin Roberson，1982：42.

〔6〕[英]哈耶克.自由秩序原理[M].鄧正來(lái)譯.生活讀書(shū)新知三聯(lián)書(shū)店，1997：72.

〔7〕[英]哈耶克自由憲章[M].楊玉生譯.中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，1999：170.

〔8〕[法]孟德斯鳩.論法的精神（上冊(cè)）[M].張雁深譯.商務(wù)印書(shū)館，1987：213.156

〔9〕高軍.限購(gòu)令的合法性探析——兼論房?jī)r(jià)調(diào)控中的法治問(wèn)題[J].山西師大學(xué)報(bào)，2012（2）.

〔10〕高軍.納稅人基本權(quán)研究[M].中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2011：107-108.

〔11〕[澳]布倫南，[美]布坎南.憲政經(jīng)濟(jì)學(xué)[M].馮克利等譯.中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社，2004：286.