煙草企業(yè)實施內(nèi)部控制存在的問題與建議

摘要：內(nèi)部控制的有效建立能保證企業(yè)經(jīng)營合法合規(guī)，資產(chǎn)安全，提高企業(yè)經(jīng)營效率，促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。而在專賣制度下建立現(xiàn)代企業(yè)制度的國有煙草企業(yè)，內(nèi)部控制也面臨著變革和創(chuàng)新。雖然煙草企業(yè)對內(nèi)部控制日益重視，制度體系也在逐步完善，但仍在探索之中且存在一些問題。文章針對目前煙草企業(yè)的現(xiàn)狀，詳細(xì)分析了內(nèi)部控制實施過程中存在的一些問題并提出了相關(guān)政策性建議。

關(guān)鍵詞：煙草企業(yè)；內(nèi)部控制；風(fēng)險

一、研究背景

2001年開始一系列會計丑聞的出現(xiàn)，如美國的安然、中國的銀廣夏等，充分暴露了上市公司內(nèi)部控制的缺陷。2002年美國國會通過了旨在打擊上市公司會計舞弊，保障財務(wù)報告質(zhì)量的《薩班斯法案》。2006年7月15日，《薩班斯法案》生效，這項最復(fù)雜、最嚴(yán)厲、最昂貴的法案中的404條款以及302條款著實使一些在美上市公司吃盡了苦頭，公司首席執(zhí)行官、首席財務(wù)官和管理層必須對財務(wù)報告質(zhì)量進行保證。上交所和深交所在總結(jié)我國上市公司信息披露有益做法并借鑒國際經(jīng)驗與教訓(xùn)的基礎(chǔ)上分別于2006年6月5日和2006年9月28日出臺了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》和《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，并分別自2006年7月1日和2007年7月1日起實施。《指引》要求上市公司在年報中全面披露公司內(nèi)部控制建立健全的情況，并鼓勵上市公司在披露年報的同時披露審計機構(gòu)對自我評價報告的核實評價意見。2008年6月由五個部委聯(lián)合發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，進一步要求上市公司對本公司內(nèi)部控制的有效性進行自我評價。2011年1月1日起在境內(nèi)外同時上市的公司施行內(nèi)部控制，同時證監(jiān)會要求2011年在部分主板上市公司進行實施企業(yè)內(nèi)控規(guī)范試點，要求所有主板上市公司在2011年做好實施企業(yè)內(nèi)控規(guī)范的準(zhǔn)備工作。擇機在中小板和創(chuàng)業(yè)板上市公司施行，并鼓勵非上市大中型企業(yè)提前執(zhí)行。同時五部委在2010年4月15日聯(lián)合發(fā)布的《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制配套指引的通知》（財會[2010]11號）中指出，企業(yè)內(nèi)部控制配套指引于2012年1月1日起在上海證券交易所、深圳證券交易所主板上市公司施行。

隨著經(jīng)濟的發(fā)展以及制度的不斷出臺，內(nèi)部控制在企業(yè)經(jīng)營管理中的作用日益凸顯，因此，本文就煙草企業(yè)內(nèi)控基本規(guī)范實施過程中出現(xiàn)的問題進行論述，并提出改進措施和建議，以期推動煙草企業(yè)內(nèi)部控制更好的進行。

二、內(nèi)部控制概念及架構(gòu)

（一）內(nèi)部控制的概念

COSO委員會認(rèn)為內(nèi)部控制就是“公司的董事會、管理層及其他人士為實現(xiàn)以下目標(biāo)提供合理保證而實施的程序：運營的效益和效率，財務(wù)報告的可靠性和遵守適用的法律法規(guī)?！庇晌宀课?lián)合發(fā)布的《內(nèi)部控制基本規(guī)范》認(rèn)為內(nèi)部控制是由企業(yè)董事會、監(jiān)事會、經(jīng)理層和全體員工實施的、旨在實現(xiàn)控制目標(biāo)的過程。

（二）內(nèi)部控制目標(biāo)

內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財務(wù)報告及相關(guān)信息真實完整、提高經(jīng)營效率和效果、促進企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。最終做到“法律法規(guī)——使之不敢；職業(yè)道德——使之不愿；內(nèi)部控制——使之不能”。

（三）內(nèi)部控制要素

1992年9月，美國反對虛假財務(wù)報告委員會的贊助組織委員會（COSO）發(fā)布了《內(nèi)部控制——整體框架》的研究報告認(rèn)為內(nèi)控的五個要素為控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息與溝通和監(jiān)督。2004年9月發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險管理——整體框架》（ERM）認(rèn)為內(nèi)控包括控制環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息溝通和監(jiān)督八個要素。其中，內(nèi)部環(huán)境是企業(yè)風(fēng)險管理的基礎(chǔ)，為企業(yè)風(fēng)險管理及其他要素的運行提供了平臺；企業(yè)目標(biāo)的制定，則是風(fēng)險管理的起點，是其他步驟的軀動力量；接著企業(yè)需要對影響目標(biāo)的風(fēng)險進行事件識別，進而對識別事件進行鳳險評估，風(fēng)險評估驅(qū)動風(fēng)險反應(yīng)，影響控制活動；信息與溝通和監(jiān)督貫穿于企業(yè)風(fēng)險管理的整個過程，并對前面的各個組成要素進行修正。

（四）內(nèi)部控制原則

一是全面性原則，即內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過程，覆蓋企業(yè)及其所屬單位的各種業(yè)務(wù)和事項。二是重要性原則，即內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在全面控制的基礎(chǔ)上，關(guān)注重要業(yè)務(wù)事項和高風(fēng)險領(lǐng)域。三是制衡性原則，即內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督，同時兼顧運營效率。四是適應(yīng)性原則，即內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)與企業(yè)經(jīng)營規(guī)模、業(yè)務(wù)范圍、競爭狀況和風(fēng)險水平等相適應(yīng)，并隨情況的變化及時調(diào)整。五是成本效益原則，內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)權(quán)衡實施成本與預(yù)期效益，以適當(dāng)?shù)某杀緦崿F(xiàn)有效控制。

（五）內(nèi)部控制基本規(guī)范架構(gòu)

企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范主要有企業(yè)內(nèi)部控制評價指引、內(nèi)部控制應(yīng)用指引和企業(yè)內(nèi)部控制審計指引構(gòu)成。而內(nèi)部控制應(yīng)用指引主要由內(nèi)部環(huán)境類、控制活動類和控制手段類構(gòu)成。內(nèi)部環(huán)境類主要包括組織架構(gòu)、發(fā)展戰(zhàn)略、人力資源、社會責(zé)任和企業(yè)文化等；控制活動類主要由資金活動、采購業(yè)務(wù)、資產(chǎn)管理、銷售業(yè)務(wù)、研究與開發(fā)、工程項目和擔(dān)保業(yè)務(wù)等；控制手段類主要包括全面預(yù)算、合同管理、內(nèi)部信息傳遞和信息系統(tǒng)等構(gòu)成。

三、煙草企業(yè)實施內(nèi)部控制中存在的問題

內(nèi)部控制應(yīng)著重解決5W1H（what、where、when、who、why、how）即為對象、場所、時間、人員、原因和方式。煙草企業(yè)在改制中也取得了一些成果，對控制活動的各個環(huán)節(jié)得到了應(yīng)有的控制。但是由于內(nèi)部控制所固有的特點，即內(nèi)部控制的收益具有隱形化、長期化和社會化等特點，其效果不佳，受關(guān)注程度不高，但是根據(jù)有關(guān)內(nèi)部控制法律法規(guī)的不斷出臺，以及《通知》要求2012年上交所和深交所主板施行內(nèi)部控制，說明國家對內(nèi)部控制的日益重視。中央直屬企業(yè)以及一些大型國企也在自愿參與內(nèi)控規(guī)范體系的試點工作，另有許多大中型企業(yè)紛紛按照內(nèi)控規(guī)范的要求積極籌備內(nèi)控建設(shè)與實施工作。在實施內(nèi)部控制規(guī)范的過程中，基于內(nèi)控的相關(guān)制度，本文主要從以下幾個方面闡述煙草企業(yè)內(nèi)控實施過程中存在的問題：

（一）組織機構(gòu)

控制環(huán)境是內(nèi)部控制框架體系的第一要素，被視為其他控制要素的基礎(chǔ)。內(nèi)部控制環(huán)境建設(shè)和控制制度的有效運行，有賴于企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)。但是目前煙草企業(yè)的內(nèi)部控制的現(xiàn)狀是設(shè)計大多只注重控制活動中業(yè)務(wù)流程的設(shè)計，而忽視了整體性高層次的內(nèi)部控制設(shè)計。由于煙草行業(yè)的特殊性，即在專賣制度下的現(xiàn)代企業(yè)制度，雖然進行了一系列的變革和發(fā)展，仍在探索之中，雖然形式上也建立了法人治理結(jié)構(gòu)，但由于產(chǎn)權(quán)不明晰，未能形成有效的內(nèi)部權(quán)力制衡機制，從而使內(nèi)部控制制度不能有效運行，權(quán)力失去監(jiān)督，并沒有滿足內(nèi)部控制的制衡性原則，進而阻礙企業(yè)發(fā)展，所以煙草企業(yè)的法人治理結(jié)構(gòu)還有待于進一步明確、加強和完善。

（二）企業(yè)文化

企業(yè)管理層對內(nèi)部控制的認(rèn)識不全面，不少企業(yè)的認(rèn)識只停留在成本控制層次。內(nèi)部控制實施的主體應(yīng)是企業(yè)全體員工，其中，企業(yè)管理層是整個內(nèi)部控制實施的關(guān)鍵。有的企業(yè)認(rèn)為加強內(nèi)控有助于企業(yè)監(jiān)控并降低成本，但大部分人認(rèn)為內(nèi)部控制不能產(chǎn)生直接的經(jīng)濟價值，間接價值的產(chǎn)生也需要經(jīng)過很長的時間才能顯現(xiàn)出來，往往忽視了內(nèi)部控制在企業(yè)管理中的重要作用，同時實施內(nèi)控在一定程度上增加了工作量，但并未收到提升效率的作用，反而提高了成本和費用。由此可知，如果想做好內(nèi)控，必須先從改變?nèi)说挠绕涫穷I(lǐng)導(dǎo)層的觀念開始。

（三）人力資源

如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員素質(zhì)不適應(yīng)崗位要求，即使是設(shè)計完整的內(nèi)部控制，也可能因執(zhí)行人員的粗心大意、精力分散、判斷失誤及對指令的誤解而失效，即企業(yè)員工的工作勝任能力以及道德價值觀也會影響內(nèi)部控制功能的正常發(fā)揮。在充分發(fā)揮職工雇員的積極性時，防止一些不利因素的出現(xiàn)。在人員錄用之前，防止招聘一些不合格人員，給單位造成不必要的損失。通過輪換、休假制度，對財務(wù)或資金保管人員的工作進行定期復(fù)核。人員控制主要通過人力資源管理來實現(xiàn)。

（四）控制活動

煙草企業(yè)內(nèi)部控制中，風(fēng)險評估屬于其薄弱環(huán)節(jié)，并沒有制度化，同時缺乏風(fēng)險評估的手段和方法。由于成本效益原則，不可能對每一個風(fēng)險都進行評估，會導(dǎo)致企業(yè)忽略未來的潛在風(fēng)險。企業(yè)應(yīng)對風(fēng)險評估目標(biāo)應(yīng)設(shè)置風(fēng)險點，當(dāng)將要達(dá)到這個風(fēng)險點時，對于通常事項，內(nèi)控應(yīng)做到風(fēng)險預(yù)警并采取應(yīng)對措施。但當(dāng)風(fēng)險出現(xiàn)于偶然例外的事項時，內(nèi)控應(yīng)進行風(fēng)險識別與分析，并采取應(yīng)對措施。此外，內(nèi)部控制需進一步完善對例外事項的約束。

（五）相關(guān)制度

目前煙草企業(yè)在各個重要領(lǐng)域基本都建立了相關(guān)的制度，但是經(jīng)過細(xì)致分析，發(fā)現(xiàn)有些制度往往只針對某項事，制度間協(xié)調(diào)性差，有的制度與制度之間甚至存在沖突，嚴(yán)重影響業(yè)務(wù)層面的執(zhí)行。其次，煙草企業(yè)的制度不健全，目前的制度只是針對常規(guī)業(yè)務(wù)活動，而未對突發(fā)事項進行設(shè)計，缺乏激勵和約束機制，當(dāng)企業(yè)制定制度的邊際成本高于邊際收益時，就會怠于此，那么某些舞弊的發(fā)生就可能得不到控制。而且當(dāng)制度不健全時，可能就會出現(xiàn)道德風(fēng)險和逆向選擇的問題，最終達(dá)不到企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。這就需要我們科學(xué)設(shè)計內(nèi)部控制體系，加大制度的執(zhí)行力度、強化責(zé)任落實。

四、煙草企業(yè)實施內(nèi)部控制中產(chǎn)生問題的對策

隨著煙草企業(yè)的不斷發(fā)展，在改革和發(fā)展的進程中也面臨著一系列的問題，內(nèi)部控制涉及企業(yè)管理的各個層面，它既包括企業(yè)文化、組織結(jié)構(gòu)，同時也包括內(nèi)部的管理方式等內(nèi)容。雖然，內(nèi)部控制會因其所固有的局限而不能發(fā)揮應(yīng)有的作用，如管理越權(quán)、業(yè)務(wù)突變、人為錯誤、串通舞弊、成本受限等。因此，加強煙草企業(yè)內(nèi)部的管理，就要有效的建立起內(nèi)部控制體系，針對管理過程中的重點和難點問題進行科學(xué)有效的分析，進而尋求有效的對策。

第一，優(yōu)化企業(yè)法人治理結(jié)構(gòu)，形成有效的內(nèi)部監(jiān)督及制衡機制。

第二，不斷豐富企業(yè)文化，通過企業(yè)的“國家利益至上，消費者利益至上”共同價值觀，進一步在企業(yè)引導(dǎo)并創(chuàng)造一種積極向上、自覺自律的文化氛圍，同時加強風(fēng)險管理意識，發(fā)揮群體的文化優(yōu)勢，增強企業(yè)的凝聚力、向心力。

第三，不斷完善公司制度，如風(fēng)險評估方面和人力資源方面。面對日益競爭的國際大環(huán)境，煙草企業(yè)只有在這個國際大環(huán)境下，抓住機遇，不斷加強內(nèi)控體系的建設(shè)，提高風(fēng)險管理水平，發(fā)揮海納百川的用人觀，達(dá)到人盡其職，完善品牌建設(shè)，最終在國際競爭中，提高中國品牌的影響力。

綜上，雖然煙草企業(yè)在內(nèi)部控制實施過程中存在一些問題，但其對內(nèi)部控制的重視程度日益提高，并在逐步完善。作為大型國有企業(yè)，煙草應(yīng)依法經(jīng)營管理國有資產(chǎn)，不斷提高產(chǎn)品質(zhì)量和服務(wù)水平，加強資源節(jié)約和環(huán)境保護，維護職工合法權(quán)益，積極參與社會公益事業(yè)。始終堅持“兩個至上”，維護國家利益，維護消費者利益，滿足消費者需求與健康的同時，增加國家財政收入；始終加強內(nèi)部控制，防范內(nèi)控風(fēng)險，進一步推動“卷煙上水平”工作，努力保持煙草企業(yè)持續(xù)健康發(fā)展。

參考文獻：

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3.牛成.COSO框架下的內(nèi)部控制[M].經(jīng)濟科學(xué)出版社，2005.

[作者單位：呼和浩特市煙草專賣局（公司）]