淺談債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算

摘要：隨著我國(guó)對(duì)外改革開放的步伐不斷的加快、加深，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，資本市場(chǎng)在我國(guó)也是日漸重要，伴隨而來(lái)的就是有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的法律法規(guī)的完善和進(jìn)步。但是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的情況下，各種不確定因素經(jīng)常使得企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難、業(yè)績(jī)下滑，面臨經(jīng)營(yíng)失敗，而經(jīng)營(yíng)失敗的直接后果之一就是償債困難，債務(wù)重組是一種較為科學(xué)合理的方法。本文僅對(duì)債務(wù)重組過程中會(huì)計(jì)核算方式進(jìn)行了探討，并提出一些看法。

關(guān)鍵詞：債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算問題隨著我國(guó)對(duì)外改革開放的步伐不斷的加快、加深，社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，資本市場(chǎng)在我國(guó)也是日漸重要，伴隨而來(lái)的就是有關(guān)企業(yè)經(jīng)營(yíng)的法律法規(guī)的完善和進(jìn)步。但是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的情況下，各種不確定因素經(jīng)常使得企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中出現(xiàn)財(cái)務(wù)困難、業(yè)績(jī)下滑，面臨經(jīng)營(yíng)失敗，而經(jīng)營(yíng)失敗的直接后果之一就是償債困難，債務(wù)重組是一種較為科學(xué)合理的方法。

一、債務(wù)重組的概念

我國(guó)財(cái)政部在2006年對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行了再次的修訂。新準(zhǔn)則認(rèn)為。債務(wù)重組就是在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。

二、債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算的問題

（一）債務(wù)重組損失

第一，在債務(wù)人方面：新準(zhǔn)則將債務(wù)人發(fā)生的債務(wù)重組收益列作營(yíng)業(yè)外收入，增加了債務(wù)企業(yè)的當(dāng)期利潤(rùn)，當(dāng)期的應(yīng)納稅所得額也會(huì)相應(yīng)的增加，當(dāng)期應(yīng)交納的所得稅也隨之增加。但是債務(wù)重組后實(shí)質(zhì)上并沒有真實(shí)的現(xiàn)金流入企業(yè)，只是賬面上增加了債務(wù)企業(yè)的利潤(rùn)，但是企業(yè)要以真實(shí)的現(xiàn)金流出繳納稅金，這就變相的加重企業(yè)的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)，這與債務(wù)重組的宗旨完全相反。另外，新準(zhǔn)則將債務(wù)重組收益一次性計(jì)人當(dāng)期損益，但是實(shí)際上債務(wù)人受益的過程相當(dāng)漫長(zhǎng)，可覆蓋一個(gè)或幾個(gè)會(huì)計(jì)期間，這與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則完全不符。

第二，在債權(quán)人方面：新準(zhǔn)則認(rèn)為債權(quán)人發(fā)生的債務(wù)重組損失，應(yīng)列作營(yíng)業(yè)外支出，會(huì)減少債權(quán)企業(yè)的利潤(rùn)，相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額也有所減少，因而不法企業(yè)會(huì)利用債務(wù)重組轉(zhuǎn)移稅前利潤(rùn)、規(guī)避所得稅。另外，將債務(wù)重組損失列為營(yíng)業(yè)外支出不符合相關(guān)的規(guī)定，債務(wù)重組損失是企業(yè)在正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中因與其他企業(yè)發(fā)生的債權(quán)債務(wù)關(guān)系進(jìn)行重組而產(chǎn)生的，但是營(yíng)業(yè)外支出是企業(yè)發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)直接聯(lián)系的各項(xiàng)支出，與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是有直接聯(lián)系的

（二）債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算適用范圍偏小

新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給債務(wù)重組安上了兩個(gè)條件：一是債務(wù)人必須有財(cái)務(wù)困難；二是債權(quán)人作出了讓步。只有在同時(shí)滿足這兩個(gè)條件的情況下，才能確認(rèn)為債務(wù)重組，才適用于債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算。但是根據(jù)現(xiàn)在我國(guó)社會(huì)的實(shí)際情況，按照這兩個(gè)條件，同時(shí)考慮債權(quán)人和債務(wù)人的關(guān)系可以得出，現(xiàn)行的債務(wù)重組核算范圍遠(yuǎn)比市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中的債務(wù)重組的范圍要小很多。我們可以在此列舉出現(xiàn)行債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算的幾個(gè)盲點(diǎn)：第一，現(xiàn)行核算方法沒有把債權(quán)人處于財(cái)務(wù)困難的情況包含在內(nèi)。在現(xiàn)實(shí)生活中，很多情況是債權(quán)人出現(xiàn)困難，為了盡快回收債權(quán)，擺脫困境，債權(quán)人與債務(wù)人達(dá)成協(xié)議，對(duì)債務(wù)人的債務(wù)進(jìn)行一定程度的讓步，這樣，雙方都能因?yàn)榇隧?xiàng)協(xié)議，獲得比以前更好的收益；第二，當(dāng)下，社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行情況越來(lái)越復(fù)雜，債權(quán)人與債務(wù)人雙方為了獲得最大的收益，在雙方都沒有出現(xiàn)財(cái)務(wù)困境時(shí)，履行類似債務(wù)重組的合約，但是由于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，他們不能作為債務(wù)重組進(jìn)行核算。

（三）債務(wù)重組收益的核算會(huì)影響到現(xiàn)金流量表

在新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，雙方在債務(wù)重組中的收益或者損失，計(jì)入當(dāng)期損益的營(yíng)業(yè)外收支。在現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料中，采用間接法編制，把債務(wù)重組收益和損失包括在補(bǔ)充資料的調(diào)整范圍內(nèi)，調(diào)整不涉及現(xiàn)金的費(fèi)用、收入、營(yíng)業(yè)外收支等相關(guān)項(xiàng)目的增減變動(dòng)。但現(xiàn)金流量表的正表卻是用直接法列示，一般以利潤(rùn)表中的營(yíng)業(yè)收入為起算點(diǎn)，根據(jù)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)項(xiàng)目的增減變動(dòng)進(jìn)行調(diào)整，從而推算出經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的現(xiàn)金流量。但是債務(wù)重組不是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，相關(guān)的損益變動(dòng)也不會(huì)給現(xiàn)金流量帶來(lái)形象。這樣的話，就會(huì)導(dǎo)致現(xiàn)金流量表的主表和補(bǔ)充資料中的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的現(xiàn)金流量不一致。

三、對(duì)相關(guān)問題的看法

（一）對(duì)債務(wù)重組損失的會(huì)計(jì)處理建議

重組債權(quán)的特點(diǎn)與性質(zhì)沒有在新的準(zhǔn)則中得到體現(xiàn)，只要是發(fā)生債務(wù)重組損失，就要計(jì)入當(dāng)期損益的營(yíng)業(yè)外支出，這樣的話，會(huì)計(jì)核算的連貫性以及會(huì)計(jì)信息的可比性沒有辦法得到確保。所以，我們要依據(jù)重組債權(quán)的具體情況，采取符合具體情況的核算方式：假如重組的債權(quán)是應(yīng)收賬款，而且計(jì)提了壞賬準(zhǔn)備，則作為壞賬損失沖減壞賬準(zhǔn)備；如果沒有，就確認(rèn)為壞賬損失，記入管理費(fèi)用；重組的債權(quán)是應(yīng)收賬款以外的其他債權(quán)仍然確認(rèn)為當(dāng)期損益中的營(yíng)業(yè)外支出。

（二）、增加“債務(wù)重組損益”項(xiàng)目

在現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料中增加“債務(wù)重組損益”。增加凈利潤(rùn)的調(diào)整項(xiàng)目，即在現(xiàn)金流量表的補(bǔ)充資料中專門增加一項(xiàng)體現(xiàn)債務(wù)重組損益的項(xiàng)目，即“債務(wù)重組損益”。為了提高企業(yè)對(duì)外提供的信息的價(jià)值性和精準(zhǔn)性，提升會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可信度，清晰的明白債務(wù)重組損益對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的重要程度，并作為報(bào)表使用者的參考資料，不應(yīng)把債務(wù)重組損益計(jì)算在當(dāng)期利潤(rùn)之中，而應(yīng)當(dāng)直接計(jì)入年初未分配利潤(rùn)（以前年度損益）。這樣可以起到反映債務(wù)重組損益對(duì)企業(yè)資本影響程度和防止企業(yè)管理者利用債務(wù)重組操縱利潤(rùn)的雙重作用

（三）擴(kuò)大債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算適用范圍

根據(jù)上述分析，現(xiàn)行準(zhǔn)則應(yīng)該擴(kuò)大債務(wù)重組會(huì)計(jì)核算適用范圍，將修改原有債權(quán)債務(wù)而使債務(wù)人承擔(dān)的義務(wù)和債權(quán)人享有的權(quán)益發(fā)生變化的業(yè)務(wù)都納入其核算范圍，不管是否存在財(cái)務(wù)困難，債權(quán)人是否作出讓步。

綜上所述，雖然會(huì)計(jì)準(zhǔn)則債務(wù)重組有一些不足的地方，但是其實(shí)施，有利于企業(yè)利用債務(wù)重組的方式，優(yōu)化社會(huì)資源配置，進(jìn)而促進(jìn)中國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步發(fā)展。新債務(wù)重組準(zhǔn)則的也會(huì)伴隨我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展產(chǎn)生更好的效果。（作者單位：江西財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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