從法務會計角度審視上市公司財務舞弊

摘要：近年來，在我國社會主義市場經(jīng)濟體制的發(fā)展和不斷深化的大背景下，越來越多的企業(yè)公司在增加市場份額和社會影響度的驅(qū)動之下，逐步進入股票交易市場，成為上市公司，但是伴隨著市場主體多元化，金融體制復雜化等一系列因素的影響，很多企業(yè)公司考慮市場份額，公司利潤最大化的同時，不惜采取多種類型的公司舞弊行為，嚴重影響我國經(jīng)濟市場體制的健康發(fā)展。治理預防財務舞弊成為一項迫切需要解決的任務，在各種實踐中表明，法務會計作為一種國內(nèi)外新興的重要職業(yè)，在解決此類問題中發(fā)揮了不可超越的作用，對我國在控制財務舞弊中的應用具有重要的現(xiàn)實意義。

關(guān)鍵詞：法務會計 上市公司 財務舞弊 訴訟支持 舞弊審查

一、引言

當前我國上市公司公布的會計信息質(zhì)量與種類參差不齊，防范和甄別財務舞弊行為任務重大，程序復雜。與傳統(tǒng)防范上市財務舞弊的審計體系制度相比較而言，新興的法務會計通過舞弊甄別調(diào)查和法律訴訟支持這兩項手段在審查與核對上市公司財務舞弊方面有其獨特的運行機制優(yōu)勢。

然而財務舞弊已經(jīng)大大超過會計問題，成為了一個我國金融經(jīng)濟需要嚴重考慮的問題。上市公司財務舞弊的發(fā)生，不僅僅損害了各方面的利益，還嚴重影響我國市場體制的健康發(fā)展，造成了很多消極影響。

本文從各個角度出發(fā)全面分析法務會計在上市公司財務舞弊案件中的重要作用和二者緊密的關(guān)聯(lián)程度。

二、法務會計基本理論剖析

法務會計是特定主體綜合運用會計學與法學知識以及審計方法與調(diào)查技術(shù)，旨在通過調(diào)查獲取有關(guān)財務證據(jù)資料，并以法庭能接受的形式在法庭上展示或陳述，以解決有關(guān)的法律問題的一門融會計學、審計學、法學、證據(jù)學、偵察學和犯罪學等學科的有關(guān)內(nèi)容為一體的邊緣科學。

法務會計最早產(chǎn)生于20世紀70年代末80年代初的美國，它是為適應當時政府查處時有發(fā)生的內(nèi)部股票舞弊案及儲蓄信貸行業(yè)丑聞的需要而產(chǎn)生的。在上世 紀90年代，法務會計在美國逐步得到發(fā)展。2001年安然會計事件的出現(xiàn)使人們對注冊會計師的信心降到了最低點，但是卻給了法務會計師施展才能的機會，法務會計由此獲得了空前的發(fā)展機遇。

法務會計的基本原則包括真實性原則，合理性原則，獨立、公平、公正原則，以溝通、協(xié)調(diào)為主原則，以訴訟為輔這四大原則。

法務會計的意義有1.為認定經(jīng)濟犯罪事實提供證據(jù)。2.為經(jīng)濟糾紛提供訴訟支持。3.維護企業(yè)自身利益，帶動我國經(jīng)濟體制健康發(fā)展，法務會計人員為企業(yè)規(guī)避風險，促進發(fā)展，做出了不可逾越的貢獻。

三、法務會計與上市公司財務舞弊

（一）財務舞弊的特征1、現(xiàn)金舞弊的泛濫成災。2、舞弊數(shù)量的直線攀升。3、串通舞弊的日益深化。4、財務造假行為更具有技術(shù)性、隱蔽性。

（二）財務舞弊的常用方法

1、關(guān)聯(lián)方交易舞弊。

所謂關(guān)聯(lián)方交易舞弊，是指管理當局利用關(guān)聯(lián)方交易掩飾虧損，虛構(gòu)利潤，并且未在報表及附注中按規(guī)定做恰當、充分的披露，由此生成的信息將會對報表使用者產(chǎn)生極大誤導的一種舞弊方法。通常，上市公司會采用以下幾種關(guān)聯(lián)交易來虛構(gòu)利潤。其方式主要有：關(guān)聯(lián)購銷舞弊、受托經(jīng)營舞弊、資金往來舞弊、費用分擔舞弊等四種。

2.資產(chǎn)重組舞弊。

資產(chǎn)重組有資產(chǎn)置換、并購、債務重組等形式，多發(fā)生在關(guān)聯(lián)方之間。我國自2001年1月1日起開始執(zhí)行的《企業(yè)會計準則——非貨幣性交易》規(guī) 定，企業(yè)以非貨幣性交易取得的資產(chǎn)應以換出資產(chǎn)的賬面價值，加上應支付的相關(guān)稅費，作為換入資產(chǎn)的入賬價值，這項規(guī)定封掉了公司利用資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、置換和出售 進行欺詐的空間。資產(chǎn)重組舞弊主要有并購舞弊和債務重組舞弊兩種。

3.地方政府援助舞弊。

所謂地方政府援助舞弊，是指上市公司憑借地方政府的援助達到操縱利潤的目的。地方政府援助的主要形式有稅收優(yōu)惠和財政補貼兩種。

4.利用不當?shù)臅嬚吆蜁嫻烙嬑璞住?/p>

選用不當?shù)慕杩钯M用核算方法，不當?shù)墓蓹?quán)投資核算方法，不當?shù)暮喜⒄?，不當?shù)恼叟f方法，不當?shù)氖杖?、費用確認方法，不當?shù)臏p值準備計提方法。

5.掩飾交易或事實舞弊。

掩飾交易或事實舞弊是指上市公司通過利用會計報表項目掩飾交易或事實真相，或者在報表附注中未能完全披露交易真相的一種欺詐方法。

(三)財務舞弊的主體

從舞弊主體上財務舞弊可分為管理層舞弊和員工層舞弊。

(四)財務舞弊的目的

上市公司的利潤率下降導致股價低迷，這不僅直接影響經(jīng)理層（特別是高級經(jīng)理層）的利益，而且有可能引發(fā)公司的財務危機以至破產(chǎn)。所以，企業(yè)、經(jīng)濟分析師等相關(guān)單位必須串通一氣，進行財務造假，通過粉飾盈利來欺騙投資人。其方式有惡意舞弊和善意舞弊。惡意舞弊是“空手套白狼”。有些上市公司從一開始就欺詐上市，再通過增發(fā)或者配股瘋狂斂財，或者完全靠資本運作。它的財務報表不是摻雜了多少水分的問題，而應該問滿滿的一袋水中究竟有沒有實在的東西。善意的舞弊往往假作真時真亦假，難以分辨。企業(yè)倒也是真心誠意地在做實業(yè)，只不過目前不完善的會計制度、不健全的監(jiān)控體系為他們打開了方便之門，使他們得以人為地操控并能夠平滑業(yè)績、平滑股價。

(五)財務舞弊的原因

1、上市公司的治理結(jié)構(gòu)不完善。

建立規(guī)范化的上市公司治理結(jié)構(gòu)的目的在于保護所有投資者即股東的利益和減少決策及執(zhí)行的失誤，而中小股東是投資者中的弱者，難以參與公司經(jīng)營與決策，其利益更容易受到傷害，因此保護中小股東的利益成為上市公司規(guī)范化治理的重點。由于絕對的權(quán)力便產(chǎn)生絕對的控制，形成絕對的利益和風險，在不同的理 念支配下，我國上市公司的治理結(jié)構(gòu)在實踐中容易產(chǎn)生兩種極端：一是在一股獨大和現(xiàn)行純粹按“一股擁有一票表決權(quán)”的游戲規(guī)則中，形成的是“大股東控制”的 局面。二是在“誰管理，誰說了算”的理念下，謀求的是“關(guān)鍵的管理者”利益最大化。

2、社會監(jiān)督體系未形成。

社會監(jiān)督體系分為外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督。外部監(jiān)督主要指財政監(jiān)督、審計監(jiān)督、稅務監(jiān)督等，由于監(jiān)督標準不統(tǒng)一，各部們在管理上各自為政，功能上相互交叉，造成各種監(jiān)督不能有機結(jié)合，不能從整體上有效地發(fā)揮監(jiān)督作用。內(nèi)部監(jiān)督的內(nèi)部審計作為國家監(jiān)督體系的組成部分之一，代表著國家利益，通過企業(yè)經(jīng)濟活動的監(jiān)督和控制，保證國家財經(jīng)法規(guī)的貫徹執(zhí)行。單位領(lǐng)導迫于各種壓力，不得不設立內(nèi)部審計部門。

3、財務人員職業(yè)道德低下或缺乏職業(yè)道德。

上市公司財務人員的執(zhí)業(yè)技能應該沒有什么評論的，但由于受經(jīng)濟利益的在建立市場經(jīng)濟體制的過程中，社會不良風氣給會計人員職業(yè)道德造成了重要的影響。人們在追求物質(zhì)利益時，個人主義、利己主義、享樂主義等不良思想逐步抬頭，私欲不斷膨脹，削弱了愛國主義、集體主義、全心全意為人民服務的思想，部分會計人員不顧會計行業(yè)實事求是、客觀公正的道德規(guī)范。

4、財務制度不健全。

《企業(yè)會計制度》從二00一年起率先在股份制企業(yè)執(zhí)行。但其中的計提八項減值準備、借款費用核算方法、股權(quán)投資核算方法、合并政策以及不同的折舊方法等給股份制企業(yè)留下了很大的彈性空間。加之股權(quán)結(jié)構(gòu)不合理，股東大會形同虛設，董事會、監(jiān)事會以及獨立董事不能相互監(jiān)督、相互制約，其內(nèi)部控制制度混亂，導致財務決策機制缺陷、財務約束機制缺陷、財務控制功能缺陷、財務信息質(zhì)量控制缺陷。

四、法務會計對財務舞弊的介入和應用

財務舞弊調(diào)查的服務對象可以是財務舞弊案件的所有利益相關(guān)者。當利益相關(guān)者對于公司的一些異?，F(xiàn)象持有疑問的時候，就可以委托法務會計師調(diào)查以確認舞弊是否存在，在一定程度上及早發(fā)現(xiàn)舞弊，減少財務舞弊所造成的危害?，F(xiàn)階段，法務會計在財務舞弊調(diào)查業(yè)務中的主要服務對象包括：公司管理層、社會公眾和監(jiān)管機構(gòu)。

公司管理層主要針對的是盜竊資產(chǎn)舞弊，這種舞弊一般情況下是公司員工所為。法務會計師在接受委托后，可以協(xié)助委托公司的管理層收集證據(jù)確認舞弊是否發(fā)生、追蹤丟失的資產(chǎn)、量化企業(yè)的經(jīng)濟損失、起訴舞弊實施者，使公司的損失控制在最小的范圍內(nèi)。

社會公眾和監(jiān)管機構(gòu)主要針對的是財務報表舞弊，這種舞弊一般情況下是公司管理層所為。當內(nèi)部控制軟弱無力、獨立審計也未能發(fā)現(xiàn)或揭露管理層舞弊時，法務會計無疑是防范公司管理層舞弊的最后也是最佳選擇。當公司出現(xiàn)管理層舞弊征兆，社會公眾訴諸法律時，法務會計可以協(xié)助律師確認財務問題、調(diào)查財務事項、明確會計法律責任，將復雜的會計語言轉(zhuǎn)換為易懂的大眾語言，從而架起法律與會計的橋梁。

（一）財務舞弊調(diào)查的內(nèi)容

1．深入檢查會計賬簿和記錄，如采購分類賬、非經(jīng)常支付的現(xiàn)金賬、其他應收或應付賬、職員的工資記錄等。

2．對會計信息系統(tǒng)進行檢查。在復雜的案件中，可能存在利用計算機技術(shù)舞弊，需要法務會計師了解信息系統(tǒng)中所采用的各種控制手段和控制的內(nèi)容，分析其存在的利弊；審查軟件本身的合法性，包括軟件評價的合法問題、軟件中執(zhí)行控制的有效性；分析和比較不同數(shù)據(jù)庫中的數(shù)據(jù)，管理調(diào)查和收集到的文件和證據(jù)，在某些案件中恢復已被消除的證據(jù)；檢查和測試企業(yè)的電子數(shù)據(jù)安全程度，并為建立覺察違反安全的政策和程序提供建議；管理電子商務帶來的安全打擊，檢查數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)、計算機系統(tǒng)、財務系統(tǒng)和公司或個人的其他財務活動情況，以確定是否已危及這些系統(tǒng)及危害程度。

3．其他調(diào)查。法務會計師有時需要對那些曾接近資金的人進行口頭訊問、審查電子郵件及相關(guān)文件等。通過這些調(diào)查證明舞弊的實有性、性質(zhì)和程度及認定舞弊實施者。

(二)財務舞弊調(diào)查的后續(xù)工作

1．財務舞弊調(diào)查結(jié)束，法務會計師可以協(xié)助被調(diào)查單位完善內(nèi)部控制和起訴舞弊者。

2.訴訟支持協(xié)助律師收集證據(jù)。

財務舞弊發(fā)生后，訴訟當事人需要有相關(guān)證據(jù)來支持股東或者監(jiān)管機構(gòu)的訴訟請求，而這些證據(jù)中有相當一部分顯然要來自于相關(guān)會計記錄，發(fā)生舞弊的公司的審計公司在歷年的審計過程中已經(jīng)被證明當了一個極不光彩的角色，因此，需要借助法務會計人員 (他們既精通會計手法，熟悉會計記錄的具體產(chǎn)生過程，又精通法律知識)取得必要的憑證，包括其他市場或者行業(yè)信息以支持自己的主張，并且?guī)椭蓭熻b別、組織和解釋這些會計信息。

3.界定訴訟中的會計法律責任問題。

當前在對會計信息法律責任確定時，司法實踐中存在很多問題是超出了律師能力范圍的，比如，什么是虛假會計信息，如何確定虛假會計信息：如何界定這項虛假會計信息的產(chǎn)生是故意還是過失；如何承擔民事賠償責任，應賠償哪項經(jīng)濟損失：虛假會計信息法律責任如何分擔等等。這些問題均要求具備一定的會計、法律專業(yè)知識的專業(yè)人士才能做出正確判斷。而法務會計師恰恰具備了會計、審計、法律等方面的綜合專業(yè)能力，他提供的服務恰恰能夠幫助律師對這些問題做出判斷。

五、我國法務會計發(fā)展現(xiàn)狀及相關(guān)問題

（一）我國法務會計發(fā)展現(xiàn)狀

在我國，法務會計尚處于起步階段，應用范圍過于狹窄，雖然在一些經(jīng)濟案件中得到一定程度的開展，但由于缺乏必要的規(guī)范性指導，使所獲證據(jù)的針對性和對經(jīng)濟損失估計的準確性都受到了影響，致使案件的解決效率大大降低。此外，從國際慣例看，法務會計工作主要是由會計師事務所承擔，但我國法務會計師奇缺，主要是由注冊會計師來承擔法務會計工作。由于大多數(shù)注冊會計師不熟悉法律法規(guī)，致使一些案件得不到及時解決，這也成為制約我國法務會計發(fā)展的一個關(guān)鍵性因素?？梢?，我國法務會計的發(fā)展目前仍存在一些問題，因而我們要積極借鑒國際上的成熟經(jīng)驗，大力推動我國法務會計的發(fā)展，完善我國法務會計體系。

（二）我國法務會計存在的相關(guān)問題

1.加強法務會計理論研究。

法務會計理論是法務會計實踐的基礎，它為法務會計實踐證明了方向。目前，我國對法務會計理論研究的重視程度還不夠，這嚴重制約了法務會計的發(fā)展。因此，會計理論工作者應積極引進國外法務會計的研究成果，了解法務會計的最新動態(tài)，結(jié)合我國國情，及時總結(jié)經(jīng)驗，完善我國法務會計理論體系。

2.大力培養(yǎng)法務會計人才。

法務會計作為一門新興行業(yè)，需要更高層次的復合型會計人才。它要求會計人員具備將法律知識與會計、審計知識相結(jié)合的能力，而我國的法務會計人才比較匱 乏，這就制約了我國法務會計的發(fā)展。因此，大力培養(yǎng)法務會計人才已迫在眉睫。當前可在一些學校增設法務會計專業(yè)，在教學過程中，既講授會計、審計等相關(guān)財務知識，又傳授法學、證據(jù)學等法學原理。有條件的學?？善刚堎Y深法務會計專家定期到校為學生講授法務會計案例，使學生將法務會計理論與實踐相結(jié)合，不斷提高分析判斷能力和專業(yè)勝任能力。同時，還要加強法務會計人員的后續(xù)教育。

3.逐步推廣法務會計業(yè)務。

近些年來，法務會計已成為國際會計師事務所的一項重要業(yè)務，國內(nèi)會計師事務所應借鑒國際經(jīng)驗，積極拓展法務會計業(yè)務領(lǐng)域，以適應市場經(jīng)濟發(fā)展的需要。如在上市公司審計過程中，由于證券市場的信息不對稱，擁有更多信息的上市公司往往利用所占的有利位置運用偽造現(xiàn)金流、關(guān)聯(lián)方占用資金等手段進行財務舞弊，為自己牟利。這些虛假的會計信息往往導致投資人造成巨大損失。法務會計人員則可以運用專業(yè)特長對上市公司進行審計并做出判斷，盡可能地為投資人追回損失。又如，在審理案件過程中，法務會計的專家證人可以在法庭上為客戶提供有利的證詞并保持基本的客觀性，為客戶勝訴提供有利的保障。此外，在政府合同、保險爭議、知識產(chǎn)權(quán)等方面也可以積極開展法務會計服務。

最后，大力發(fā)展法務會計是促進我國經(jīng)濟發(fā)展的需要，是完善我國法制建設的需要，是適應信息技術(shù)發(fā)展的需要，是增強我國會計中介機構(gòu)競爭力的需要。

六、結(jié)論

財務舞弊帶有普遍性，只能預防和減少，難以徹底杜絕。內(nèi)部控制、獨立審計在控制財務舞弊的過程中都發(fā)揮著積極的作用，但由于其本身的局限性，使其在控制財務舞弊中不可避免地存在著漏洞。因此，應當存在從各種來源獲取舞弊線索，對財務舞弊進行專門審計的系統(tǒng)。法務會計的舞弊審計為有關(guān)利益各方提供了一個發(fā)現(xiàn)和解決舞弊問題的渠道。

當財務舞弊發(fā)生 (或懷疑企業(yè)舞弊)時，有關(guān)利益各方可以聘請法務會計師進行訴訟支持或舞弊調(diào)查。借助法務會計人員的經(jīng)驗和專業(yè)知識，尋找舞弊線索，查證財務舞弊的證據(jù)以及財務舞弊行為給有關(guān)利益各方所造成的損失和二者之間的因果關(guān)系。必要時出庭作證，為有關(guān)利益各方提供賠償?shù)膸椭?。通過民事賠償?shù)膶崿F(xiàn)，加大對財務舞弊者的處罰力度，提高財務舞弊的成本，最終達到控制和防范財務舞弊的目的。參考文獻：［1］ 王相軍.獨立審計的舞弊審計與法務會計的舞弊審核之比較［J］.當代經(jīng)濟，2007（7）.［2］湯立斌，上市公司會計信息披露法律責任的設定問題，會計研究，2002.08［3］張?zhí)K彤，加拿大的法務會計[J].中國注冊會計師，2004［4］黎仁華，《法務會計概論》[M]，中國財政經(jīng)濟出版社，2005.［5］孟祥東，《法務會計 理論與實務》東北財經(jīng)大學出版社，2005