福建企業(yè)應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查的會計證據(jù)體系構(gòu)建初探

李學(xué)堂，洪 震

（福州大學(xué) 陽光學(xué)院，福建 福州 350015）

引例：福建100多家陶瓷企業(yè)再遭歐盟委員會反傾銷調(diào)查

繼歐盟委員會2011年對中國建筑陶瓷發(fā)起反傾銷調(diào)查后，該委員會2012年2月又宣布對中國出口歐盟的陶瓷廚餐具正式發(fā)起反傾銷調(diào)查.這個消息對于福建省眾多從事日用陶瓷產(chǎn)品出口的企業(yè)來說，無疑是一個重大打擊.獲悉，這是一次影響范圍最大、涉及金額最大的中國陶瓷行業(yè)反傾銷案，福建向歐盟出口陶瓷廚、餐具企業(yè)總共有100多家[1].

1 研究背景及研究意義

據(jù)福州晚報報道，2012年一季度，福建省共遭遇6個國家(地區(qū))提起的“兩反兩保”(反傾銷、反補貼、保障措施、特保調(diào)查)案件13起，涉案金額共計6122萬美元.而2011年同期福建省遭遇的貿(mào)易摩擦為6起，2012年一季度閩企遭遇的貿(mào)易摩擦數(shù)量同比增長一倍多.[2]

據(jù)商務(wù)部公平貿(mào)易局統(tǒng)計，2012年一季度，我國共遭遇11個國家(地區(qū))發(fā)起的貿(mào)易摩擦調(diào)查17起，涉案金額26.2億美元，同比分別增長88%和106%.這意味著，一季度我國遭遇的貿(mào)易摩擦中，70%的案件涉及到福建省企業(yè).

另有數(shù)據(jù)顯示，從入世的2002年至2010年間，中國共遭遇“兩反兩?！卑讣?92起，福建遭遇的共有324起，其中46.82%的案件涉及福建企業(yè)；2011年我國遭遇的貿(mào)易摩擦達67起，其中約50%案件涉及福建企業(yè).

由上可知，在我國遭受雙反調(diào)查的企業(yè)中，福建企業(yè)數(shù)量眾多，比重高，涉案金額巨大.有關(guān)“雙反”調(diào)查已經(jīng)嚴(yán)重沖擊福建經(jīng)濟、產(chǎn)業(yè)和企業(yè)發(fā)展，反傾銷已經(jīng)成為福建企業(yè)國際化進程中的攔路虎，應(yīng)對反傾銷和反補貼調(diào)查是福建外向型經(jīng)濟發(fā)展面臨的嚴(yán)峻挑戰(zhàn).而應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查不僅是普通的法律問題，更是全面細致的會計證據(jù)問題；在相關(guān)法律框架下，企業(yè)快速響應(yīng)的態(tài)度和所提供會計證據(jù)的支持效力高低將決定企業(yè)應(yīng)對反傾銷的最終成敗.因此構(gòu)建出一套完整的會計證據(jù)體系將大大增強成功應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查的可能性.

2 國外與會計有關(guān)的反傾銷研究綜述

研究反傾銷問題，可以從國際貿(mào)易、經(jīng)濟、法律等多個角度.而從會計的視角研究傾銷與反傾銷問題，最早出現(xiàn)在16～17世紀(jì).當(dāng)時英國人使用了價格歧視的傾銷方法，從而一舉擊敗了國外同類產(chǎn)品的競爭者.美國學(xué)者Canning(1931)論述了反傾銷影響下的產(chǎn)品成本計算；Bollom和Simons(1990)對反傾銷案例中所涉及的會計問題進行了專門研究；D avis和M ay(1991)使用美國商務(wù)部計算產(chǎn)品成本的方式檢驗了韓國羽絨服反傾銷案例中涉及的利息費用的處理；Kap lan(1991)等對反傾銷案例中的成本原則作了詳細闡述；而在貿(mào)易調(diào)查中有關(guān)會計人員的職業(yè)道德，則由Robert W M cGee(1996)進行了重點研究；M ichael P.Gallaway和B ruceA.B lonigen(1999)對美國反傾銷案例中的福利成本進行了詳細分析；Robert W M cGee和Galina G Preobragenskaya(2004)則指出了會計差異對于未來的傾銷調(diào)查的影響；而歐盟所屬的公司在2005年被強制采用IAS(國際會計準(zhǔn)則 )也從另一個側(cè)面說明了會計準(zhǔn)則國際化對于反傾銷的影響.[3]

3 國內(nèi)有關(guān)會計證據(jù)在應(yīng)對反傾銷中的作用研究

傾銷確實存在；對國內(nèi)進口產(chǎn)業(yè)的損害確實存在；傾銷、損害二者之間確實存在因果關(guān)系.以上是認(rèn)定傾銷成立必須同時滿足的三個因素，而這三個關(guān)系的認(rèn)定都離不開會計證據(jù)的支持.會計證據(jù)的作用在于，首先提出傾銷是否存在的事實依據(jù)，然后在傾銷存在的前提下，提出傾銷幅度和損害幅度的數(shù)量依據(jù)，最后提供關(guān)于傾銷仲裁的征稅依據(jù).缺少會計證據(jù)，反傾銷就沒有了事實依據(jù).[4]

應(yīng)對反傾銷可以針對上述有關(guān)傾銷的任何要素，只要證明任何一個要素不成立，應(yīng)對就能夠成功.而這種應(yīng)對需要提供極強證明力的會計證據(jù)，會計證據(jù)在應(yīng)對雙反中可以歸納為預(yù)警、止查、證明、抗辯、降幅等五個方面的功能[5].作為應(yīng)對反傾銷調(diào)查的主要證據(jù)，其質(zhì)量高低將決定應(yīng)對調(diào)查的成敗.在我國應(yīng)對反傾銷失敗的案例中，相當(dāng)一部分原因是因為應(yīng)對企業(yè)提出的會計證據(jù)證明力太弱.福建企業(yè)在應(yīng)對“雙反”調(diào)查失敗的原因與全國基本相同，會計證據(jù)證明力不強是主要原因.

國內(nèi)相關(guān)學(xué)者已經(jīng)開始對“雙反”調(diào)查中會計證據(jù)體系的各部分內(nèi)容進行研究.研究成果涉及了會計基礎(chǔ)工作、會計資料及會計信息質(zhì)量、會計準(zhǔn)則與會計制度體系的建設(shè)、成本核算內(nèi)容與方法等各個方面.

3.1 關(guān)于成本會計方面的探討

證明企業(yè)有關(guān)正常價值的核算合理可信，同時為企業(yè)申請市場經(jīng)濟地位提供有力證據(jù)，是成本會計在反傾銷應(yīng)訴中的核心作用.為了應(yīng)對反傾銷指控，提高反傾銷應(yīng)訴成效，國內(nèi)學(xué)者在成本會計層面進行了較多的探討，提出了許多有益的見解.潘煜雙詳細解讀了反傾銷應(yīng)訴中關(guān)于市場經(jīng)濟待遇的成本會計標(biāo)準(zhǔn)，突出了市場經(jīng)濟地位對反傾銷應(yīng)訴的重要性[6].孫錚、劉浩強調(diào)了提高會計實務(wù)水平與企業(yè)內(nèi)部控制對反傾銷應(yīng)訴的重大影響，并提出出口企業(yè)成本核算應(yīng)帶有反傾銷導(dǎo)向的建議[7].馮巧根則認(rèn)為，在不影響成本費用資料真實公允的前提下，企業(yè)可以進行恰當(dāng)?shù)挠喙芾恚箷嫓?zhǔn)則的執(zhí)行效果得到提高[8].萬宇洵、周琦提出了構(gòu)建基于反傾銷導(dǎo)向成本會計支持體系的具體思路，嘗試剖析反傾銷應(yīng)訴中成本會計問題的深層次原因[9].張福至則分析了反傾銷成本信息確認(rèn)與計量對制造成本法的挑戰(zhàn)，認(rèn)為反傾銷會計信息中應(yīng)將土地廠房重估價值納入產(chǎn)品成本，同時考慮社會責(zé)任和環(huán)境成本等[10].

3.2 有關(guān)反傾銷會計信息及信息系統(tǒng)的研究

張福至提出了建立反傾銷會計信息平臺的建議，認(rèn)為該平臺的目的在于提供應(yīng)對反傾銷訴訟全面、系統(tǒng)、詳細的基礎(chǔ)資料，以保證反傾銷訴訟方面舉證與抗辯的成功.而要達到上述目的，則應(yīng)突破會計主體假設(shè)的空間限定，不局限于反映企業(yè)自身基本核算的會計信息系統(tǒng)，而應(yīng)在其基礎(chǔ)上進行拓展和延伸，是以會計信息為主線、相關(guān)信息為輔的一個綜合、全面的信息庫[11].在該信息系統(tǒng)中提到了對替代國相關(guān)信息和國外主要競爭對手的相關(guān)信息的關(guān)注，但對這個信息庫的具體內(nèi)容沒有進一步展開.

韓慶蘭提出了在對現(xiàn)有系統(tǒng)資源充分利用的基礎(chǔ)上，構(gòu)建企業(yè)應(yīng)對反傾銷的會計舉證資料管理平臺的思路.認(rèn)為以ERP業(yè)務(wù)模塊為起點，以XBRL為技術(shù)支撐，通過數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換模塊將會計數(shù)據(jù)和相關(guān)資料進行整合，可以實現(xiàn)企業(yè)數(shù)據(jù)的“同源”管理與“分流”使用，從而解決“反傾銷”應(yīng)訴中的會計證據(jù)難題[12].

綜觀國內(nèi)學(xué)者的研究，有關(guān)會計證據(jù)在應(yīng)訴反傾銷調(diào)查中的作用已經(jīng)得到充分認(rèn)可，也分別提出了各自有益的思路或解決建議，但這些研究并不全面，往往局限于某一方面，并未對會計證據(jù)體系整體進行研究.

3.3 關(guān)于福建企業(yè)在應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查中會計證據(jù)體系的研究有待全面深入地展開

在福建企業(yè)面臨的大量反傾銷案件中，有不少應(yīng)對失敗的案例，如武夷味精、泉州鞋業(yè)等，也已經(jīng)有成功應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查的案例，例如福耀玻璃、廈門喜夢寶等企業(yè).在遭受“反傾銷”調(diào)查的企業(yè)中，民營中小企業(yè)占大多數(shù)，這些企業(yè)完全在市場經(jīng)濟環(huán)境下運作，應(yīng)該直接爭取市場經(jīng)濟地位待遇.但由于是民營中小企業(yè)，就存在刻意回避政府監(jiān)管、會計核算不健全、被動應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查等問題.目前來看，對于福建企業(yè)應(yīng)對反傾銷的研究基本上限于個案，比如針對福耀玻璃公司的研究，并且其研究涉及到會計證據(jù)方面的內(nèi)容不是很多.認(rèn)真總結(jié)福建企業(yè)應(yīng)訴反傾銷調(diào)查成功與失敗兩方面的經(jīng)驗與教訓(xùn)，為福建企業(yè)應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查構(gòu)建一個完整的會計證據(jù)體系則具有了重要的現(xiàn)實意義.

4 福建企業(yè)應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查會計證據(jù)體系的構(gòu)建設(shè)想

反傾銷調(diào)查問卷是調(diào)查機關(guān)獲取信息的重要形式，歐美國家對福建企業(yè)的反傾銷具有典型的代表意義，對美歐反傾銷調(diào)查問卷進行會計分析可有助于思考會計證據(jù)體系包含的內(nèi)容.

應(yīng)對反傾銷所需要的會計舉證資料主要源于反傾銷調(diào)查問卷的內(nèi)容.以應(yīng)訴美國為例，相關(guān)問卷共有四到五個部分，分別是 A、B、C、D，或者還有 E部分.而 A、C、D問卷的部分內(nèi)容存在相互制約的關(guān)系，為避免出現(xiàn)相互矛盾的情況，確保數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性和一致性，必須深入分析調(diào)查問卷中有關(guān)會計方面的內(nèi)容及其相互之間內(nèi)在的勾稽關(guān)系.[13]

分析調(diào)查問卷A可以獲取有關(guān)公司結(jié)構(gòu)、關(guān)聯(lián)方關(guān)系、產(chǎn)品銷售與利潤分配程序、會計、財務(wù)及被調(diào)查產(chǎn)品的諸多信息.這些信息可以確定出口國政府有無通過法律（或在事實上）對企業(yè)的會計事項進行控制，從而證明企業(yè)會計數(shù)據(jù)的公允性和可信性.

分析調(diào)查問卷B，可以獲取與有關(guān)公司被調(diào)查的目標(biāo)的相同產(chǎn)品（或相似產(chǎn)品)在出口國（或第三國市場）的詳細銷售資料.調(diào)查問卷C的內(nèi)容類似于調(diào)查問卷B，但其內(nèi)容傾向于相關(guān)產(chǎn)品在美國的銷售資料.調(diào)查問卷D的內(nèi)容是關(guān)于國外相同(類似產(chǎn)品)生產(chǎn)成本的有關(guān)信息.

通過上述分析可知，不同的調(diào)查問卷，因其構(gòu)成內(nèi)容不同，故而其目的導(dǎo)向不同.是否確定選用替代國，是調(diào)查問卷A的目的；確定出口國市場價格，是調(diào)查問卷B的目的；確定出口價格(或結(jié)構(gòu)出口價格)，是調(diào)查問卷C的目的；而確定需要加以調(diào)整的各項差別費用或事項，使各有關(guān)項目具有可比性，是調(diào)查問卷D和調(diào)查問卷E的目的.

進一步分析美歐國家有關(guān)反傾銷調(diào)查問卷的內(nèi)容，可以發(fā)現(xiàn)其具有以下幾個主要特點：（1）所要回答的問題范圍廣，涉及到的會計項目繁多.反傾銷調(diào)查問卷中有多達上百個會計項目，內(nèi)容涵蓋供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售及企業(yè)管理的各個方面.（2）相關(guān)項目的填寫要求準(zhǔn)確而詳細.一旦被調(diào)查者提供的資料、數(shù)據(jù)有不準(zhǔn)確之處，都將被調(diào)查當(dāng)局判定為資料不可靠，從而不予采信.（3）調(diào)查問卷涉及到的部分項目在會計核算口徑方面與我國存在差異.（4）涉及非市場經(jīng)濟國家替代價格的適用.

另外，“反傾銷”調(diào)查問卷回復(fù)往往只有短短一個月，而調(diào)查涉及的會計信息可能會追溯多年，牽涉的資料繁多，不容出現(xiàn)任何錯誤.因而，準(zhǔn)確解讀調(diào)查問卷中的會計問題，平時即嚴(yán)格按照一套完整的會計證據(jù)體系來預(yù)先準(zhǔn)備會計舉證所需要的相關(guān)資料，做到防患于未然，一旦面臨反傾銷調(diào)查將大大增加應(yīng)訴成功的可能性.

我們認(rèn)為，通過實際調(diào)查福建企業(yè)應(yīng)訴“反傾銷”的具體案例、分析其所提供會計證據(jù)的具體情況，結(jié)合WT O“反傾銷”調(diào)查的具體規(guī)定、發(fā)起方的要求等構(gòu)建一個有力應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查的會計證據(jù)體系具有很高的可行性.該體系的具體構(gòu)成初步設(shè)想如下圖：

其中，可直接獲取的會計證據(jù)是指企業(yè)在會計核算健全的情況下，可以從企業(yè)已有的會計檔案中直接獲取的信息，包含企業(yè)基本信息和會計核算基礎(chǔ)文件兩個方面的內(nèi)容.如企業(yè)的股權(quán)結(jié)構(gòu)證據(jù)、債務(wù)構(gòu)成證據(jù)、原料采購過程的原始證據(jù)（如談判記錄、合同文本）、出口價格自定的原始證據(jù)（如外貿(mào)函電記錄、相關(guān)會議記錄）、關(guān)聯(lián)方信息.這些證據(jù)企業(yè)只要有完整的索引記錄，可以用相關(guān)軟件記錄就可在應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查時立刻獲得.

可間接獲取的會計證據(jù)是指在企業(yè)會計核算工作規(guī)范完整的前提下，在應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查中需要將原有的會計信息進行重新加工整理的會計證據(jù)，包括企業(yè)的銷售信息和成本費用信息等.例如將企業(yè)原來按制造成本法計算的產(chǎn)品成本轉(zhuǎn)換為按照作業(yè)成本法（或變動成本法）計算的產(chǎn)品成本，且分離出每單位產(chǎn)品各種原材料的消耗量、人工的消耗量，將原計入銷售費用的包裝物分離出來計入包裝費用等.

需另行獲取的會計證據(jù)是指在應(yīng)對“反傾銷”調(diào)查需要另行搜集的會計信息，例如替代國企業(yè)同類產(chǎn)品（或相似產(chǎn)品）的生產(chǎn)成本要素、保險費、運輸費和銷售價格等相關(guān)信息，競爭對手產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)、生產(chǎn)成本要素、費用開支、經(jīng)營策略、市場份額等相關(guān)資料，還包括本企業(yè)有關(guān)環(huán)境成本的計量依據(jù)、無形資產(chǎn)或研發(fā)投入分?jǐn)偟骄唧w產(chǎn)品成本的依據(jù)、土地使用權(quán)重估價依據(jù)等.

在構(gòu)建完整的會計證據(jù)體系后，企業(yè)應(yīng)將日常形成的會計證據(jù)信息按照相應(yīng)的數(shù)據(jù)要求匯總、歸納、整理、分析形成一整套完整的數(shù)據(jù)庫文件.會計證據(jù)數(shù)據(jù)庫的建立將使相關(guān)信息以一個集合的形式存在，需要時即成了應(yīng)對反傾銷調(diào)查的有力武器.而數(shù)據(jù)庫的建立則還需要進一步的調(diào)查與探討.

〔1〕歐陽進權(quán).福建100多家陶瓷企業(yè)再遭歐盟委員會反傾銷調(diào)查[EB/OL].(2012-4-8) [2012-06-9]http://fujian.people.com.cn/n/2012/0408/c234856-16917514.html.

〔2〕謝充靈.國際貿(mào)易摩擦數(shù)量翻倍增長 福建企業(yè)不再沉默[EB/OL].(2012-6-4) [2012-06-9]http://biz.xinmin.cn/cjds/2012/06/04/15011901.html.

〔3〕劉愛東,金鐘明.我國企業(yè)應(yīng)對反傾銷會計聯(lián)動機制研究述評[J]山東財政學(xué)院學(xué)報,2009(5):15-17.

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〔9〕萬宇洵,周琦.基于反傾銷導(dǎo)向的成本會計支持研究[J].財務(wù)與會計,2011(7):82-85.

〔10〕〔11〕張福至.反傾銷會計信息的傳統(tǒng)會計突破與拓展[J].研究與創(chuàng)新,2010(9)上:33-34.

〔12〕〔13〕韓慶蘭.應(yīng)訴反傾銷的會計舉證資料管理平臺構(gòu)建研究[J].財務(wù)與會計研究,2011(7):54-59.