我國(guó)審計(jì)判斷研究綜述

□文/方 倩 宋 娜

（河北經(jīng)貿(mào)大學(xué) 河北·石家莊）

職業(yè)判斷能力是注冊(cè)會(huì)計(jì)師所具備的基本能力，是在審計(jì)的過(guò)程中不可缺少的，而能力又是心理學(xué)的一個(gè)要素?；谛睦韺W(xué)的審計(jì)判斷研究中主要以戚振東（2003）為代表的學(xué)者從認(rèn)知心理學(xué)、組織心理學(xué)的角度把心理學(xué)與行為學(xué)相結(jié)合，以提高審計(jì)判斷的質(zhì)量。隨后任秀梅、鄧圣華、李嘉明、杜麗州等分別從不同的角度做了論述。

戚振東（2003）從認(rèn)知心理學(xué)、組織行為學(xué)、審計(jì)行為的角度出發(fā)，以心理學(xué)和行為學(xué)雙重理論為基礎(chǔ)，關(guān)注了審計(jì)判斷的重要性。指出審計(jì)判斷具有延續(xù)性、系統(tǒng)性、集體判斷與個(gè)人判斷相結(jié)合的特點(diǎn)，并提出通過(guò)會(huì)計(jì)事務(wù)所建立復(fù)核委員會(huì)將群體決策機(jī)制引入審計(jì)判斷，發(fā)揮群體決策的優(yōu)勢(shì)，以使審計(jì)工作底稿的復(fù)核成為集體判斷，從而提高審計(jì)判斷質(zhì)量。

王光遠(yuǎn)（2004）指出審計(jì)學(xué)中的判斷和決策研究是心理學(xué)研究分支“行為決策理論”的一部分。這種理論研究個(gè)體和小群體的判斷和決策，以了解其如何做出以及如何改進(jìn)判斷和決策。本文闡述了審計(jì)判斷和決策研究的目標(biāo)，主要包括評(píng)估審計(jì)師判斷的質(zhì)量；適圖說(shuō)明審計(jì)師如何做出判斷，以及信息的特定屬性對(duì)判斷質(zhì)量的影響；測(cè)試做出判斷和決策的認(rèn)知過(guò)程的相關(guān)理論；對(duì)任何發(fā)現(xiàn)缺陷的補(bǔ)救措施做更深入的研究。

任秀梅等人（2006）主要從個(gè)人行為學(xué)角度出發(fā)研究注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷能力的主體因素。在全文中從個(gè)人的態(tài)度、氣質(zhì)、知覺(jué)、興趣、能力、意志等方面論述了認(rèn)知心理學(xué)對(duì)審計(jì)判斷的影響，并在最后指出注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷過(guò)程是一個(gè)心理過(guò)程，因此注冊(cè)會(huì)計(jì)師是影響職業(yè)判斷正確與否最為直接的因素。雖然本文從心理學(xué)的研究分析最后回歸到個(gè)人對(duì)審計(jì)判斷的影響，但是本人仍認(rèn)為題目“個(gè)體行為學(xué)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷”應(yīng)改為“個(gè)體心理學(xué)與注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)判斷”。

劉成立（2007）在他的博士論文里通過(guò)以問(wèn)卷的形式，論述了時(shí)間壓力和責(zé)任對(duì)審計(jì)判斷績(jī)效的影響。作者研究的結(jié)論是：（1）時(shí)間壓力損害了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)判斷效果，對(duì)審計(jì)判斷效率無(wú)顯著影響；（2）責(zé)任能顯著提高審計(jì)判斷效果，但對(duì)審計(jì)判斷效率無(wú)顯著影響；（3）時(shí)間壓力對(duì)審計(jì)判斷效果的影響受責(zé)任現(xiàn)狀的制約，時(shí)間壓力與責(zé)任的交互對(duì)審計(jì)判斷效率無(wú)顯著影響。進(jìn)一步的研究還表明：（1）時(shí)間壓力與責(zé)任對(duì)不同程序?qū)徲?jì)判斷效率的影響顯著不同；（2）時(shí)間壓力對(duì)審計(jì)判斷加工率有顯著影響，而責(zé)任主要影響了審計(jì)判斷準(zhǔn)確率，時(shí)間壓力對(duì)審計(jì)判斷加工率的影響受責(zé)任狀況的制約；（3）時(shí)間壓力提高了審計(jì)判斷加工速度，責(zé)任對(duì)審計(jì)判斷加工速度無(wú)積極影響，時(shí)間壓力與責(zé)任的交互項(xiàng)對(duì)審計(jì)判斷加工速度無(wú)顯著影響。本文從認(rèn)知心理學(xué)的角度分析，時(shí)間壓力與責(zé)任對(duì)審計(jì)判斷的影響，論述的比較詳細(xì)，并且運(yùn)用問(wèn)卷的方式對(duì)論述提供依據(jù)，在結(jié)尾也闡述局限性與未來(lái)研究的方向，但是沒(méi)有明確指出如何針對(duì)局限性提出良好的建議。

鄧圣華等人（2007）從認(rèn)知過(guò)程的各個(gè)環(huán)節(jié)，結(jié)合注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)實(shí)務(wù)，指出可能存在的、影響審計(jì)人員判斷的因素主要有在信息輸入過(guò)程包括從環(huán)境中獲得時(shí)產(chǎn)生的判斷誤差、記憶方面產(chǎn)生的審計(jì)判斷誤差、易記性產(chǎn)生的判斷偏誤；在信息加工過(guò)程中包括經(jīng)驗(yàn)的局限性導(dǎo)致的判斷偏誤、調(diào)整不及時(shí)、不充分導(dǎo)致的判斷偏誤、忽視樣本規(guī)模導(dǎo)致的偏誤、高估能力引起的判斷偏誤和環(huán)境對(duì)審計(jì)人員影響產(chǎn)生的審計(jì)判斷偏誤；信息輸出過(guò)程主要是由于客觀的想法導(dǎo)致的判斷偏誤和信息輸出形式產(chǎn)生的偏誤。并針對(duì)這些影響因素提出了提高對(duì)判斷偏誤的洞察力并強(qiáng)化專業(yè)知識(shí)，提高綜合素質(zhì)；牢固掌握審計(jì)準(zhǔn)則，虛心學(xué)習(xí)和借鑒國(guó)外先進(jìn)審計(jì)技術(shù)和經(jīng)驗(yàn)；匯眾家之長(zhǎng)，充分發(fā)揮集體判斷優(yōu)勢(shì)；運(yùn)用判斷附注工具等改造措施。這是在審計(jì)判斷領(lǐng)域首次與實(shí)務(wù)相結(jié)合。

李嘉明等（2008）以心理學(xué)為基礎(chǔ)，行為心理理論為輔助展開(kāi)論述。指出審計(jì)判斷是一個(gè)復(fù)雜的心智過(guò)程，審計(jì)人員有多層次的心理需求，有從事審計(jì)活動(dòng)的動(dòng)機(jī)，在從事審計(jì)判斷時(shí)有豐富的心理活動(dòng)。并從審計(jì)動(dòng)機(jī)、記憶等方面構(gòu)建了審計(jì)判斷模式。主要包括審計(jì)判斷的決策過(guò)程模式和信息加工模式。需求、動(dòng)機(jī)和記憶等是心理學(xué)的基本理論，與任秀梅所用的態(tài)度、氣質(zhì)、知覺(jué)、興趣、能力、意志的角度略有不同，但這些都是心理學(xué)的基本理論。為了防止審計(jì)判斷偏誤，提高審計(jì)判斷的質(zhì)量，作者指出從行為心理學(xué)角度采取以下措施：進(jìn)行行為心理學(xué)學(xué)習(xí)、豐富專業(yè)知識(shí)、重視經(jīng)驗(yàn)積累、建立有效地審計(jì)判斷激勵(lì)機(jī)制和審計(jì)判斷約束機(jī)制、加強(qiáng)職業(yè)道德修養(yǎng)等。

張繼勛（2008）采用實(shí)驗(yàn)的研究方法，以我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)人員為被試，以判斷的共識(shí)、穩(wěn)定性和自我洞察力三個(gè)指標(biāo)作為審計(jì)判斷質(zhì)量的衡量標(biāo)準(zhǔn)，檢驗(yàn)經(jīng)驗(yàn)對(duì)兩類不同性質(zhì)任務(wù)判斷質(zhì)量的影響。實(shí)驗(yàn)結(jié)果表明：在作為一般任務(wù)的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中，有經(jīng)驗(yàn)審計(jì)人員和缺乏經(jīng)驗(yàn)審計(jì)人員在穩(wěn)定性和自我洞察力方面不存在顯著差異，但有經(jīng)驗(yàn)者的共識(shí)顯著高于后者；而在作為高級(jí)任務(wù)的分析程序風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中，有經(jīng)驗(yàn)的審計(jì)人員的共識(shí)和穩(wěn)定性均顯著高于缺乏經(jīng)驗(yàn)者，但兩者在自我洞察力方面沒(méi)有明顯差異。

李鳳雛（2008）全面論述關(guān)于審計(jì)判斷中的事實(shí)要素和價(jià)值要素。在西蒙決策理論中“兩要素”的基本原理的基礎(chǔ)上，構(gòu)建新的審計(jì)判斷模型，審計(jì)判斷=f（主體因素，客體因素，目標(biāo)因素），其中主體因素是審計(jì)人員素質(zhì)和審計(jì)組織規(guī)范的函數(shù)，具體表現(xiàn)為知識(shí)、能力、經(jīng)驗(yàn)、技術(shù)、努力、準(zhǔn)則等的函數(shù)，用函數(shù)表達(dá)式表示為：審計(jì)判斷主體=g（審計(jì)人員素質(zhì)，審計(jì)組織規(guī)范）=g（知識(shí)，能力，經(jīng)驗(yàn)，技術(shù)，努力，準(zhǔn)則等等）；客體因素是事實(shí)因素和價(jià)值因素的函數(shù)，即審計(jì)判斷客體=y（事實(shí)，價(jià)值）；目標(biāo)因素針對(duì)不同的審計(jì)項(xiàng)目有一定差異，從總體上可以將其歸納為真實(shí)性、合法性、效益性三者的函數(shù)，其表達(dá)式是：審計(jì)判斷目標(biāo)=p（真實(shí)，合法，效益）。本文對(duì)影響審計(jì)判斷的因素分析得相當(dāng)?shù)轿?，在理論上論述的非常全面，并建立新的審?jì)模型。但是，本文沒(méi)有更好的結(jié)合實(shí)務(wù)。

楊明增（2009）從認(rèn)知心理學(xué)信息加工理論的角度，指出在不確定性狀態(tài)下進(jìn)行判斷時(shí)，人們最常用的策略是錨定與調(diào)整啟發(fā)式，該策略容易導(dǎo)致錨定效應(yīng)和判斷調(diào)整不充分偏誤的發(fā)生。文中以經(jīng)驗(yàn)為主要研究變量，首先對(duì)錨定效應(yīng)和判斷調(diào)整啟發(fā)法的文獻(xiàn)進(jìn)行綜述；再提出研究假設(shè)，并用實(shí)驗(yàn)的方法進(jìn)行驗(yàn)證；最后得出經(jīng)驗(yàn)水平的提高，能夠使審計(jì)人員更重視本期審計(jì)證據(jù)在判斷中的有用性，從而有助于避免判斷調(diào)整不充分偏誤的發(fā)生。本文對(duì)心理學(xué)中的錨定效應(yīng)進(jìn)行了論述，并提出經(jīng)驗(yàn)對(duì)錨定效應(yīng)的影響，但是有深度沒(méi)有廣度，因?yàn)閷?duì)錨定效應(yīng)的影響不只有經(jīng)驗(yàn)，還有能力等因素。

杜麗州（2010）分析將心理學(xué)引入審計(jì)工作中的必要性，并且從心理測(cè)評(píng)和溝通環(huán)節(jié)的心理運(yùn)用的角度論述了心理學(xué)對(duì)審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)的重要性。心理測(cè)評(píng)中主要有智力測(cè)評(píng)、技能測(cè)評(píng)和人格測(cè)評(píng)；頭痛環(huán)節(jié)主要運(yùn)用疑兵陣、激將法?？偟膩?lái)說(shuō)，就是將心理學(xué)理論和技巧引入到審計(jì)實(shí)務(wù)中，在審計(jì)工作中僅起輔助作用，不能作為審計(jì)證據(jù)。但是，這些方法能夠幫助審計(jì)人員更好地獲得審計(jì)證據(jù)，為審計(jì)人員解決和處理涉及被審計(jì)單位人員心理活動(dòng)的事項(xiàng)提供了方法，彌補(bǔ)了審計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)該領(lǐng)域方法論的缺失。

關(guān)于心理學(xué)在審計(jì)判斷中應(yīng)用的研究總的來(lái)說(shuō)還比較少，每位學(xué)者研究的角度各不相同，大部分學(xué)者都是站在宏觀的角度概括心理學(xué)的影響力，只有李鳳雛提出了比較全面的影響因素，但是沒(méi)有結(jié)合實(shí)務(wù)，也沒(méi)有詳細(xì)的論述是如何影響審計(jì)判斷的。在運(yùn)用的模型方面，主要包括博弈模型和實(shí)驗(yàn)的方法。

綜上所述可以得知：1、理論研究相對(duì)較多，但研究的系統(tǒng)性、全面性不足，研究深度、廣度不足；2、實(shí)務(wù)方面的研究相對(duì)較少；3、理論與實(shí)踐的結(jié)合度相對(duì)較低。

[1]張繼勛，付宏琳.經(jīng)驗(yàn)、任務(wù)性質(zhì)與審計(jì)判斷質(zhì)量.審計(jì)研究，2008.3.

[2]李鳳雛，王永海.關(guān)于審計(jì)判斷中事實(shí)要素和價(jià)值要素的思考.審計(jì)研究，2008.3.

[3]楊明增.經(jīng)驗(yàn)對(duì)審計(jì)判斷中錨定效應(yīng)的影響.審計(jì)研究，2009.2.