析物業(yè)稅開征的幾個相關(guān)問題*

廖孝媛

(深圳市恒誠稅務(wù)師事務(wù)所有限公司，廣東 深圳 518000)

自從黨的十六屆三中全會通過的《中共中央關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》提出實(shí)施城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革、條件具備時對不動產(chǎn)開征統(tǒng)一規(guī)范的物業(yè)稅以來，開征物業(yè)稅或房地產(chǎn)稅就成了經(jīng)濟(jì)熱點(diǎn)。特別是城市房產(chǎn)價(jià)格持續(xù)高漲，開征物業(yè)稅或房地產(chǎn)稅以抑房價(jià)的呼聲就更高。為此，本文擬對我國開征物業(yè)稅的幾個相關(guān)問題進(jìn)行初步探討。

一 物業(yè)稅的基本性質(zhì)分析

物業(yè)稅是對房屋及建筑物征收的一種稅，是財(cái)產(chǎn)稅系的一個稅種。開征物業(yè)稅不僅是一個經(jīng)濟(jì)問題，而且也是一個政治問題。說它是經(jīng)濟(jì)問題，這容易理解。因?yàn)槎愂兆鳛榻?jīng)濟(jì)運(yùn)行的一個調(diào)節(jié)變量，從宏觀經(jīng)濟(jì)上看，對經(jīng)濟(jì)增長、物價(jià)水平、就業(yè)、國際收支平衡等都有影響，從微觀經(jīng)濟(jì)上看，會影響企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營行為的選擇，影響消費(fèi)者消費(fèi)行為的選擇，開征物業(yè)稅也是如此。首先把目前一次征收的各種稅費(fèi)改為逐年征收的物業(yè)稅，開發(fā)商的開發(fā)成本自然會大幅降低，如果開發(fā)商維持價(jià)格不變，就會有超額利潤，這就會刺激開發(fā)商增加供給。隨著供給量的增加，價(jià)格必然要下降，價(jià)格下降就會刺激新的購買者需求，因此，從宏觀經(jīng)濟(jì)上看，開征物業(yè)稅可降低房地產(chǎn)價(jià)格水平，增加就業(yè)，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長，同時可降低金融風(fēng)險(xiǎn)、減少金融機(jī)構(gòu)的貸款規(guī)模，降低不良貸款比重。從微觀上看，開征物業(yè)稅可降低開發(fā)商的開發(fā)成本，增加企業(yè)利潤，從而促進(jìn)開發(fā)商擴(kuò)大供給，同時房地產(chǎn)價(jià)格下降，消費(fèi)者購買能力提高，就可打擊炒家炒樓行為，抑止投機(jī)。此外由于消費(fèi)者購房后，每年要繳納一定數(shù)額的物業(yè)稅，就不會不顧實(shí)際需要而盲目增加購買面積，從而促進(jìn)資源的合理利用，因此把目前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一次性繳付的各種稅費(fèi)取消，改為每年征收物業(yè)稅，對于企業(yè)和家庭來說是一個帕累托改進(jìn)，只有獲益者，沒有受損者，從而基于效率為目標(biāo)的理想政府應(yīng)該推動這項(xiàng)制度變遷。

說它是一個政治問題，這可能難以理解。因?yàn)樵谖覈?，政治往往籠罩著意識形態(tài)、上層建筑的神圣光環(huán)，所以人們可能很難將征稅——政府向公眾收錢這么一個簡單的經(jīng)濟(jì)問題聯(lián)系起來。但是在現(xiàn)代公共財(cái)政理念下，政治并不那么神圣，政治其實(shí)不過是公共選擇，即公眾通過民主方式選舉能夠代表自己意愿的政府首腦及制約政府首腦的議員(或人民代表)，由政府首腦組建政府公共部門，然后由政府為公眾提供公共產(chǎn)品與服務(wù)滿足公眾的公共需要，因此政治問題其實(shí)也是一個經(jīng)濟(jì)問題，而且是涉及到每個公眾個人切身利益的、影響最廣大人民利益的最大經(jīng)濟(jì)問題。從而說開征物業(yè)稅也是一個政治問題，其實(shí)是說，開征物業(yè)稅這項(xiàng)制度變遷是否符合政府利益的問題。

政府作為民意實(shí)現(xiàn)的代理人，從理想狀態(tài)看，不應(yīng)有自己的特殊利益，政府利益與作為委托人的公眾利益應(yīng)該是一致的。但是從實(shí)際狀況看，政府是由政治家及其官僚按一定的規(guī)則結(jié)合在一起的組織機(jī)構(gòu)，因此政治家及其官僚作為理性人來說卻可能是有自己特殊利益的，這就是政治家的繼續(xù)當(dāng)選及官僚權(quán)力、地位、聲望、福利等，而這都與公共支出擴(kuò)大緊密相關(guān)。要擴(kuò)大公共支出就要相應(yīng)增加公共收入，從而不斷地增加公共收入以滿足不斷擴(kuò)大的公共支出要求，就成了政府的直接目標(biāo)。雖然開征物業(yè)稅從長遠(yuǎn)來看，可以增加公共收入，但是政府是有任期的，現(xiàn)任政府只可能考察政府的任期內(nèi)目標(biāo)。而從近期看，開征物業(yè)稅會導(dǎo)致政府公共收入大幅度下降，從而不符合現(xiàn)任政府的直接目標(biāo)。特別是我國目前房地產(chǎn)開發(fā)中的許多收費(fèi)項(xiàng)目都是與政府各部門利益直接相聯(lián)，開征物業(yè)稅，如果把這些收費(fèi)項(xiàng)目都取消，必然損害政府各部門利益，因而必然招致政府官僚的反對，推行起來，必然阻力重重。即使真正想代表民意的政治家的強(qiáng)行推進(jìn)，短期可能問題不大，但是改革浪潮一過，很難保證政府各公共部門不重新利用公共權(quán)力設(shè)租，從而使得房地產(chǎn)開發(fā)商收費(fèi)負(fù)擔(dān)降不下來，房地產(chǎn)價(jià)格難以下降，與此同時，公眾購房后還要繳納物業(yè)稅，難逃“黃宗羲定律”結(jié)局，這可以從我國建立公共財(cái)政制度框架以來，稅收規(guī)模大幅度提高，而收費(fèi)規(guī)模卻不見下降，公眾承受的整體財(cái)政負(fù)擔(dān)增加的事實(shí)得到強(qiáng)有力的證明。

綜合以上分析，我們的結(jié)論是開征物業(yè)稅應(yīng)該是我國未來統(tǒng)一房地產(chǎn)稅制的發(fā)展方向，但要使物業(yè)稅發(fā)揮應(yīng)有的職能作用，還需要許多配套改革措施。

二 開征物業(yè)稅的目的

從《決定》精神上看，開征物業(yè)稅是為了推進(jìn)城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改革，規(guī)范不動產(chǎn)建設(shè)中的政府稅費(fèi)制度。本文認(rèn)為:將開征物業(yè)稅的目的定位在統(tǒng)一、規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)中的政府稅費(fèi)制度是合理的、科學(xué)的。從目前我國城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)制度來看，與城鎮(zhèn)建設(shè)相關(guān)的稅費(fèi)的確過多過亂，少則幾十種，多則上百種。過多過亂的城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)扭曲了地方政府行為，加劇了金融風(fēng)險(xiǎn)，加重了居民購房負(fù)擔(dān)，違背了以人為本，全面、協(xié)調(diào)、可持續(xù)的科學(xué)發(fā)展觀。因此，將過多過亂的城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)改為統(tǒng)一、規(guī)范的物業(yè)稅，對規(guī)范政府行為，防范金融風(fēng)險(xiǎn)，減輕居民購房負(fù)擔(dān)，樹立以人為本，全面、協(xié)調(diào)可持續(xù)的科學(xué)發(fā)展觀無疑具有重要的推進(jìn)作用。從近幾年全國各地發(fā)生的城市建設(shè)過程中各種損害市場利益的事件來看，都與地方政府在城鎮(zhèn)建設(shè)中的稅費(fèi)過多過亂緊密關(guān)聯(lián)。但是城鎮(zhèn)建設(shè)中的稅費(fèi)已經(jīng)成為了城市政府最重要的收入來源，從西方市場經(jīng)濟(jì)國家情況看，財(cái)產(chǎn)稅也是城市政府最主要的收入來源。從我國分稅制體制的完善來看，今后財(cái)產(chǎn)稅也應(yīng)該成為城市政府最主要的稅收來源，因此作為對不動產(chǎn)統(tǒng)一開征的物業(yè)稅，除了規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)制度外，還有為城市政府籌集財(cái)政收入的目的?；蛘呙鞔_地說，短期看物業(yè)稅的開征旨在于規(guī)范城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)制度，長期看物業(yè)稅的開征則旨在于為城市政府籌集財(cái)政收入。

三 物業(yè)稅的歸類:收益稅還是財(cái)產(chǎn)稅

從目前我國對物業(yè)稅的探討來看，都將它定位為財(cái)產(chǎn)稅類，但是從我國香港開征物業(yè)稅的情況看，卻是定位為收益稅類，即對有租金收入的物業(yè)按照租金收入一定比例征收的一種稅，但是香港稅制中還有一個與物業(yè)有關(guān)的稅種即差餉。差餉稅則是不分物業(yè)有無租金收入，按物業(yè)的評估租金按一定比例征收的一種稅。我國開征物業(yè)稅是對有租金收入的物業(yè)課征還是無論有無租金收入都統(tǒng)一征收也面臨著選擇問題。從物業(yè)稅的功能定位來看，物業(yè)稅歸類為財(cái)產(chǎn)稅比較合理，因?yàn)檫@比較符合稅收的效率與公平。從效率的角度看，開征財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的物業(yè)稅，有利于促進(jìn)物業(yè)從經(jīng)營能力差的人手中向經(jīng)營能力強(qiáng)的人手中流轉(zhuǎn)，從而提高物業(yè)的利用率，從公平的角度看，開征財(cái)產(chǎn)稅性質(zhì)的物業(yè)稅，雖然對窮人和富人的物業(yè)都要征稅，但富人住豪宅要納更多物業(yè)稅有利于稅負(fù)公平。

四 物業(yè)稅的征稅范圍的界定

開征物業(yè)稅，物業(yè)稅的征稅范圍的界定是一大難點(diǎn)。從效率角度看，不分物業(yè)性質(zhì)，對全部物業(yè)都征稅，物業(yè)稅的征稅范圍包括政府轄區(qū)內(nèi)的任何物業(yè)，征管效率最高。因?yàn)?，征管機(jī)構(gòu)不需要花費(fèi)人力物力去審核物業(yè)的性質(zhì)，不需要區(qū)分是征稅物業(yè)還是不征稅物業(yè)，征管效率當(dāng)然高，而在只對一部分物業(yè)征稅，一部分物業(yè)不征稅的情況下，征管機(jī)構(gòu)就需要花費(fèi)很多人力物力去審核物業(yè)的性質(zhì)，去區(qū)分是征稅物業(yè)還是不征稅物業(yè)，征管效率當(dāng)然低。而且，將所有的物業(yè)都納入征稅范圍也有利于堵塞物業(yè)稅稅收收入流失的漏洞，從制度上防范納稅人偷逃物業(yè)稅。但是，從公平角度看，將所有物業(yè)都納入征稅范圍，富人和窮人都按相同的稅率繳納物業(yè)稅，顯然有利于富人，不利于窮人，有損稅收的公平。若區(qū)分物業(yè)性質(zhì)，物業(yè)就可區(qū)分為住宅物業(yè)和非住宅物業(yè)，住宅物業(yè)又區(qū)分為無租金收入的家庭自用住宅物業(yè)和有租金收入的非自用出租家庭住宅物業(yè)。非住宅物業(yè)有區(qū)分為經(jīng)營性物業(yè)和非經(jīng)營性物業(yè)。一般說來，無租金收入的家庭自用住宅物業(yè)、行政機(jī)關(guān)、文化、教育等社會公益事業(yè)單位非經(jīng)營性物業(yè)不征稅，對有租金收入的非自用出租家庭住宅物業(yè)、經(jīng)營性物業(yè)則征稅。這樣，雖然可以做得相對公平一些，但是征管效率必然低下，還會加劇偷逃物業(yè)稅，而且也并不能必然保證稅負(fù)公平。因?yàn)楦蝗俗『勒恍杓{物業(yè)稅，窮人為了生存，將本來用于自用的物業(yè)卻用于出租或用于經(jīng)營以增加收入，卻需要納物業(yè)稅，顯然有失公平。并且還有現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)的區(qū)分問題。若對現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)都統(tǒng)一征稅，則現(xiàn)有物業(yè)已經(jīng)承擔(dān)了各種稅費(fèi)，顯然不利于現(xiàn)有物業(yè)。但是若只對新增物業(yè)征稅，對現(xiàn)有物業(yè)不征稅，則顯然有利于現(xiàn)有物業(yè)，有利于已購物業(yè)的先富起來的富人，不利于未購物業(yè)的窮人。最好的辦法當(dāng)然是對現(xiàn)有物業(yè)和新增物業(yè)都統(tǒng)一征稅，然后對現(xiàn)有物業(yè)中包含的已納稅費(fèi)在規(guī)定的年限內(nèi)分?jǐn)?，用?dāng)年分?jǐn)偟亩愘M(fèi)抵扣當(dāng)年應(yīng)納的物業(yè)稅，但是，這需要準(zhǔn)確測算現(xiàn)有物業(yè)中包含的已納稅費(fèi)并合理確定分?jǐn)偰晗?。從我國香港征收物業(yè)稅的現(xiàn)狀看，香港稅務(wù)條例規(guī)定，所有位于香港的土地和建筑物都屬于香港物業(yè)稅的征收范圍，但香港稅務(wù)條例同時作出了優(yōu)惠規(guī)定，豁免物業(yè)稅的物業(yè)包括:(1)政府及領(lǐng)事物業(yè);(2)業(yè)主自住樓宇;(3)家、族、堂物業(yè);(4)閑置物業(yè);(5)供商業(yè)公司業(yè)主作業(yè)務(wù)用途的物業(yè)，如果其應(yīng)課稅物業(yè)收益已包括在利得稅利潤內(nèi)，或物業(yè)有業(yè)主自有做商業(yè)用途，則該物業(yè)可豁免物業(yè)稅。香港稅制中還有一種與物業(yè)稅類似的差餉，差餉的征收范圍是位于香港的樓宇或物業(yè)等不動產(chǎn)，不論其是否出租，都應(yīng)按物業(yè)估價(jià)署估定的全年租金的一定比例繳納差餉，很少有樓宇或物業(yè)能豁免差餉。政府只是對教育、慈善和福利機(jī)構(gòu)的樓宇給予一定的資助。因此，某種程度上說，差餉倒是真正的物業(yè)稅。

本文認(rèn)為，從公平與效率角度綜合考慮，我國大陸開征物業(yè)稅，其征稅范圍應(yīng)借鑒我國香港地區(qū)物業(yè)稅和差餉征稅范圍的規(guī)定，將所有位于我國大陸的物業(yè)都納入物業(yè)稅的征稅范圍，統(tǒng)一按評估機(jī)構(gòu)評估的合理租值的一定比例納稅，同時將出租物業(yè)獲取的租金并入個人收入征收個人所得稅或者并入企業(yè)所得征收企業(yè)所得稅，對現(xiàn)有物業(yè)中已納相關(guān)稅費(fèi)在10年內(nèi)分?jǐn)偅挚郛?dāng)年應(yīng)納物業(yè)稅，10年以后，則不得抵扣。這樣做的好處是:(1)有利于提高稅收征管效率，稅收征管機(jī)構(gòu)不需花費(fèi)人力物力去核實(shí)那些是征稅物業(yè)，那些是不征稅物業(yè);(2)有利于從制度上堵塞偷稅逃稅的漏洞，納稅人無法將應(yīng)納稅物業(yè)說成是免稅物業(yè)而偷逃物業(yè)稅;(3)有利于提高政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位等單位物業(yè)的利用效率，在政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位等接受財(cái)政撥款單位的預(yù)算經(jīng)費(fèi)一定的前提下，多占用物業(yè)及占用高檔物業(yè)必然要繳納更多的物業(yè)稅，這就從制度上抑制了這些單位不顧實(shí)際需要多占用物業(yè)及占用高檔物業(yè)的不合理現(xiàn)象;(4)有利于公平稅負(fù)，富人的物業(yè)和窮人的物業(yè)、現(xiàn)有物業(yè)和將來的物業(yè)都納稅，但富人的物業(yè)要繳納更多的物業(yè)稅，窮人的物業(yè)繳納較少的物業(yè)稅，現(xiàn)有物業(yè)中包含的相關(guān)稅費(fèi)可以抵扣，體現(xiàn)出物業(yè)稅上窮人和富人的相對公平，現(xiàn)有物業(yè)和將來的物業(yè)上稅負(fù)的相對公平。

五 物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定

除了部分物業(yè)用于經(jīng)營從而可以獲取利益外，對大部分物業(yè)來說，都是用于家庭居住。物業(yè)本身并不能夠產(chǎn)生收益，從而對家庭居住物業(yè)征稅，必然要從家庭收入中支付，因此，物業(yè)稅稅負(fù)水平的高低直接影響到家庭整體稅收負(fù)擔(dān)水平，物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定必須充分考慮到家庭的稅收負(fù)擔(dān)能力，從而要求物業(yè)稅稅負(fù)水平盡可能低。另一方面，如果物業(yè)稅作為城市地方政府主要財(cái)政收入來源，則物業(yè)稅必須保持一定的稅負(fù)水平，以保證城市地方政府必要的財(cái)力需求。同時，我國開征物業(yè)稅是作為目前城鎮(zhèn)建設(shè)稅費(fèi)制度的替代，開征物業(yè)稅后，相應(yīng)取消有關(guān)收費(fèi)。這就要求必須提供目前城市建設(shè)中稅費(fèi)實(shí)際情況，搞清哪些是合理的稅費(fèi)，哪些是不合理的收費(fèi)，從而將不合理收費(fèi)從目前城市建設(shè)稅費(fèi)水平中剔除，將合理的稅費(fèi)水平在物業(yè)有效使用期限內(nèi)進(jìn)行分?jǐn)?，以此作為物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定依據(jù)。目前，一種觀點(diǎn)認(rèn)為，應(yīng)將政府向開發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金改為向業(yè)主逐年征收物業(yè)稅，筆者認(rèn)為，這種觀點(diǎn)缺乏基本的理論依據(jù)。因?yàn)?，國有土地出讓金是政府作為國有土地所有?quán)的代表將一定時期內(nèi)的國有土地使用權(quán)一次性出售給國有土地使用者收取的使用費(fèi)，這里，政府憑借的是國有土地所有權(quán)而不是依據(jù)的公共權(quán)力，是一種雙方自愿基礎(chǔ)上的經(jīng)濟(jì)交易行為，而不是強(qiáng)制性的征稅行為。因此，國有土地出讓金不可能逐年分?jǐn)偢臑槲飿I(yè)稅。即使是將政府向開發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金改為逐年收取，那也只能是收取使用費(fèi)而不能稱為征收物業(yè)稅。目前征收的土地使用稅和土地增值稅也不應(yīng)并入物業(yè)稅，因?yàn)樵谡蜷_發(fā)商一次性收取的國有土地出讓金后，再征收土地使用稅，實(shí)際上是重復(fù)征稅。在實(shí)行土地出讓金制度之后，政府再征收土地增值稅只能是對最能開發(fā)創(chuàng)造提升產(chǎn)品價(jià)值行為的打擊，而不是對開發(fā)者創(chuàng)造產(chǎn)品價(jià)值提升土地價(jià)值的激勵。土地出讓金制度使政府應(yīng)收取的土地價(jià)值實(shí)際已被提前收取了。在政府出臺了土地出讓后開發(fā)商必須在2年內(nèi)動工建設(shè)的政策規(guī)定后，土地價(jià)值大多不是因?yàn)橥恋乇旧硪蛩匦纬傻纳?，而是因?yàn)槭袌龊烷_發(fā)商的開發(fā)建設(shè)而引起房價(jià)升值。土地上的房屋及其他建筑物的升值并不是因?yàn)橥恋貎r(jià)值的提高，相反，是因?yàn)橥恋厣系姆课菁捌渌ㄖ锏纳刀岣吡送恋貎r(jià)值。土地價(jià)值的提高是因?yàn)橥恋亻_發(fā)者創(chuàng)造的而并非土地的自然升值，甚至也不包括因政府投入而導(dǎo)致的環(huán)境改善，因?yàn)檎谑杖⊥恋爻鲎尳饡r已經(jīng)將這個因素考慮進(jìn)去了。當(dāng)初政府出臺土地增值稅的動因也許是彌補(bǔ)政府首次出讓土地時的漏洞，在實(shí)行土地出讓金制度之后，政府出讓土地的行為已經(jīng)市場化了，政府再對開發(fā)商創(chuàng)造的價(jià)值額外征稅就沒有充足的理由了。因此，物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定不應(yīng)該計(jì)入土地使用稅和土地增值稅的稅負(fù)水平。

另外，在物業(yè)稅稅負(fù)水平的確定上，應(yīng)區(qū)分經(jīng)營用物業(yè)和家庭居住用物業(yè)，經(jīng)營用物業(yè)稅負(fù)水平應(yīng)高于家庭居住用物業(yè)稅負(fù)水平。經(jīng)營用物業(yè)稅負(fù)水平不應(yīng)高于合理估計(jì)租值的15%，家庭居住用物業(yè)稅負(fù)水平不應(yīng)高于合理估計(jì)租值的10%。

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