中國審計教育開創(chuàng)者：王芳

湖北省荊州職業(yè)技術(shù)學(xué)院 陳元芳

王璟芳（1877～1920年），字小宋，男，湖北省恩施市人。會計學(xué)家，會計教育家，財政與審計實務(wù)專家。清末秀才，北洋政府財政與審計總辦、財政部次長。中國審計教育的開創(chuàng)者。

一、個人生平簡介

王璟芳1877年9月3日（光緒三年七月二十六日）出生于湖北省恩施縣城關(guān)（現(xiàn)恩施土家族苗族自治州恩施市）。早年在家鄉(xiāng)就讀，1892年時年16歲中秀才。因頗具文才，被鄉(xiāng)人譽為“施南才子”。

1899年9月以官費東渡日本留學(xué)，進入高等商業(yè)學(xué)堂，專攻商學(xué)一科。期間，1903年1月，與他人合作創(chuàng)辦《湖北學(xué)生界》。同年4月，參加中國留日學(xué)生組織的“拒俄義勇隊”，被推為分隊長。5月，參加以蔡文森（號松如，江蘇無錫人，日本清華學(xué)校留學(xué)生，與他人主編《辭源》）等為書記的軍國民教育會，被推選為經(jīng)理。1904年夏季畢業(yè)回到自己的祖國。

回國后，由清廷賞以欽賜商科舉人，敕予“破格獎用”，任度支部會計司主事，開啟仕途之征程。后升任支部會計司員外郎、資政院議員、錢幣司幫辦。

1911年（宣統(tǒng)三年），辛亥革命爆發(fā)，積極支持和擁護孫中山領(lǐng)導(dǎo)的中華民國臨時政府，被任命為廣東省財政整理特派員。1912年（民國元年），南京臨時政府接收北京度支部事務(wù)，解散度支部，另行成立財政部籌備處，擔(dān)任籌備處會辦，揉合南北新舊部員辦事。同年3月，參加在天津成立的國民協(xié)進會，與范源濂（1875～1927年，字靜生，湖南湘陰人，近代教育家）等17人一道被推選為常務(wù)理事。9月，始任政府審計處署理總辦、總辦，后當(dāng)選為國會議員。10月，參與籌組政府幣制委員會，并出任該會副會長。

1916年7月，出任北洋政府山東省財政廳長，后任財政部次長。1910年代，還曾擔(dān)任清朝度支部通阜司司長，北洋政府廣東財政會辦與中國銀行廣東分行行長，全國鐵路協(xié)會交際干事等職。

20世紀(jì)初期，娶同鄉(xiāng)、清末第1位湖北留日女子王蓮（1876～1940年）為妻，夫人本姓尹，婚后改從夫姓。王蓮自幼能詩文，通經(jīng)史，1902年赴日本留學(xué)，1904年隨夫回國。

1920年3月17日，因窮思殫慮，積勞成疾，年僅43歲病逝于北京。一位不可多得的經(jīng)濟與會計學(xué)家壯志未酬身先逝，給中國經(jīng)濟和會計學(xué)界留下不少遺憾！

二、理論的主要貢獻

由于條件所限，就掌握的資料很難全面介紹王先生這位財政、會計學(xué)家和審計實務(wù)專家的思想觀點，只能以他編寫的《各省區(qū)厘金收數(shù)表》和《財政會議錄》（財政整理會編印1913年），1912年草擬的《呈總理代呈總統(tǒng)批示暫行審計規(guī)則》、《審計處暫行章程（13條）》（以下簡稱《審計章程》）和《呈總理審計處采用事前監(jiān)督文》，以及北洋政府發(fā)布的《政府公報》等相關(guān)資料，介紹其會計審計思想及理論貢獻。

1912年，王先生在擔(dān)任北洋政府國務(wù)院審計處總辦時，曾闡述了下面一些審計思想。

一是改進簿記以適應(yīng)審計要求的觀點。他認為審計以監(jiān)督會計為目的，審查會計以簿記為依據(jù)。只有簿記整齊而有明確的規(guī)則可循，審計工作才能收到監(jiān)督的實際效果。他從審計工作中，分析觀察了當(dāng)時官廳審計所用簿記，大都沿用舊式。有的記錄簡略，有的記錄復(fù)雜而缺乏系統(tǒng)，不僅容易滋生弊端，而且無法進行清查。他指出，“吾國財政之紊亂，未始不由于此?！彼麖慕鞣椒ㄖ螄遥居浻幸欢ǖ慕M織，記錄有一定的規(guī)程，簿記內(nèi)容眉目清楚，即使經(jīng)過數(shù)十年，“一經(jīng)勾稽，莫不虛實立見”這方面得到啟發(fā)，主張劃一官廳簿記，并擬訂各種官廳簿記的規(guī)則、格式和說明書等，來提高審計監(jiān)督會計的效率。王先生的這一以改善簿記來適應(yīng)審計的思想，在北洋政府未設(shè)立統(tǒng)一主管會計機關(guān)的情況下，具有一定的合理性和創(chuàng)造性，且為當(dāng)時的政府所采納。

二是培養(yǎng)簿記人才推行新式簿記的觀點。王先生認為，縱觀中國歷史上的各種改革，不論是政治，還是經(jīng)濟，失敗的多，成功的少。究其原因，莫不在于改革者只注重制定方案、措施或法令，而沒有注意到是否具備了執(zhí)行這些方案、措施或法令的人，以致不少半途而廢，有的則以徹底失敗而收場。為此，他在提出改良官廳簿記時，就考慮到“必須有明晰新式簿記之人才”，以不至于貽誤改良工作。他指出，當(dāng)時“各官廳從事會計者，雖不乏東西洋留學(xué)生，然類多研究學(xué)理，不屑此種實踐事務(wù)；即或為之，而人數(shù)寥寥，亦不敷用”。因此，他主張在審計處內(nèi)附設(shè)一簿記講習(xí)所，在短期內(nèi)培訓(xùn)會計人才，以應(yīng)急需，并由國務(wù)院命令各官廳，都要應(yīng)用新式簿記，以利今后的審計工作。先生提出的觀點，經(jīng)上級采用并付諸實施后收到較好的效果。

三是事前審計與事后審計關(guān)系的觀點。1912年，王氏在草擬的《呈總理代呈總統(tǒng)批示暫行審計規(guī)則》中提出，審計本來是一種事后監(jiān)督，東西各國相同。當(dāng)前財政異常困難，國稅收入不夠償還外債，政務(wù)繁雜，經(jīng)費支出龐雜，其中浮濫開支在所難免。所以，事后固然要查核賬冊，事前更應(yīng)監(jiān)督支出用途。后來，他又在《呈總理審計處采用事前監(jiān)督文》中，詳細分析了事前監(jiān)督與事后監(jiān)督的利弊?！笆虑氨O(jiān)督之利，在于防患于未然，款不虛耗。事后監(jiān)督之利，在于懲創(chuàng)既往，人有戒心。究之，采用事前監(jiān)督之制，未嘗不藉事后監(jiān)督；施行事務(wù)監(jiān)督之制，未嘗廢事前監(jiān)督。二者相依，如車之有輔?！彼€指出事前監(jiān)督的兩個弊端，其一為妨礙行政機關(guān)的活動，其二為減輕了行政責(zé)任。認為必須在會計法規(guī)中妥善規(guī)定事前監(jiān)督的方法，并多設(shè)例外規(guī)定，以便為行政活動留有余地。

可見，王氏有關(guān)的審計理論觀點是，審計要以簿記為依據(jù)，不科學(xué)的舊式簿記，容易滋生錯弊，難以檢查，應(yīng)當(dāng)從改良簿記著手，采用新式簿記。建立新式簿記，必須要有能夠掌握和運用新式簿記的人才。因此，培養(yǎng)人才是改良簿記、實施審計的關(guān)鍵。要在注重事后審計的同時，實施事前審計。要揚兩者之長，避其所短。

王璟芳先生作為我國最早留學(xué)日本歸來的一批會計學(xué)者，較早地接受西方先進會計思想教育和影響，他的上述審計理論觀點，在中國近代審計史上也是較早提出的，對于我國近代審計理論建設(shè)、審計實務(wù)的開展和審計人才隊伍建設(shè)，起到了引導(dǎo)和推動作用。

三、實務(wù)與教育的主要貢獻

王氏身為清政府及北洋政府財政審計官員，為當(dāng)時的政府在財政、會計、審計工作，特別是在北洋政府短暫的任職期間，為“草創(chuàng)葵財之事”，更是窮思殫慮，發(fā)揮了不可替代的作用，做了不少有益之事。

一是倡導(dǎo)與推行簿記改良。身任北洋政府審計處總辦的王先生，是從有利于實施官廳審計工作的角度來倡導(dǎo)和推行簿記改良的。他在擔(dān)任審計處總辦伊始，面對“各官署所用簿記，類皆沿龔舊式，簡單者失之疏略，復(fù)雜者亦茫無系統(tǒng)，弊混易滋，清查無術(shù)”的局面（方寶璋，2006：396），深感當(dāng)時簿記工作的落后與不規(guī)范，非改良不可。即著手擬訂各種官廳用簿記之規(guī)則、格式及說明書之類，呈請頒布施行，使各官廳先行試用，作為舊式簿記向新式簿記的過渡。經(jīng)過北洋政府批準(zhǔn)的《通官廳用簿記》相對清政府官廳用簿記，規(guī)定了會計科目與預(yù)算項目相一致，體現(xiàn)了會計是實現(xiàn)預(yù)算控制和一種重要手段；改革了賬簿格式和登記方法，改賬簿直式的上收下付為橫式登記，變漢字數(shù)字記賬為阿拉伯?dāng)?shù)字記賬；統(tǒng)一了內(nèi)部憑證、會計賬簿和會計報表的格式和使用辦法；形成了科學(xué)的官廳簿記組織系統(tǒng)。從而，使中國官廳簿在原有基礎(chǔ)上得到了較好地改良，邁開了中國官廳會計改革第一步，在中國近代官廳會計史上產(chǎn)生了極其重要而深遠的影響。

二是初創(chuàng)國家審計機構(gòu)規(guī)章。1912年首任總辦的他草擬并呈送的《審計章程》，經(jīng)國務(wù)院轉(zhuǎn)請總統(tǒng)核準(zhǔn)執(zhí)行，這是我國歷史第1個審計機構(gòu)設(shè)置方案。《審計章程》設(shè)計了審計處的隸屬關(guān)系，內(nèi)設(shè)機構(gòu)和人員編制及任免?！秾徲嬚鲁獭芬?guī)定，在審計院法公布之前，暫設(shè)審計處，隸屬國務(wù)院總理。其總職責(zé)是“掌管全國會計監(jiān)督事務(wù)”，內(nèi)設(shè)5股17課，以中央各部數(shù)量、業(yè)務(wù)繁簡程度作為設(shè)課的依據(jù)。審計處設(shè)總辦1人，為審計處最高行政首長，由大總統(tǒng)任命。審計處人員由股主任、課長、助理、庶務(wù)員、書記員及速記員組成，配設(shè)審計員25人。各股主任和課長由審計員中選任。審計員由總辦提名，國務(wù)總理審定，大總統(tǒng)任命并刊登政府公報。此外，他還擬訂了《暫行審計規(guī)則》（1912年），為后來北洋政府制訂頒布的《審計條例》奠定了基礎(chǔ)。

三是“草創(chuàng)葵財之事”。王先生在審計總辦任內(nèi)，于審查與核銷收支計算書、審查支付命令、監(jiān)督國債、審查新舊官吏交接、審查證明意外事故引起的經(jīng)濟損失等方面做了大量的開創(chuàng)性工作。據(jù)北洋政府印發(fā)的《政府公報》第16期第351記載，審計處自1912年9月28日開辦起，到同年12月31日，在短短的3個月內(nèi)，審查支付命令、核準(zhǔn)簽字者共127件，約合8 555 723元，拒絕簽字者共15件，約合424 062元；經(jīng)審計處暫準(zhǔn)簽字，仍令補備未完手續(xù)者共13件，約合1 387 190元。（方寶璋，2006：395）可見，國民初年，王氏與其同事們所承擔(dān)的財政與審計事務(wù)之繁重，責(zé)任之重大。

四是參與籌組幣委員會，統(tǒng)一幣制。1912年10月，王師奉臨時政府財政部長陳錦濤之命，與章宗元（浙江吳興人，字伯初，近代法學(xué)家、經(jīng)濟學(xué)家，時任署理財政次長）一道，籌組幣制委員會，在會長章宗元的領(lǐng)導(dǎo)下，制訂“幣制綱要”統(tǒng)一中華民國貨幣，建立起統(tǒng)一的金匯兌本位制。

五是發(fā)起并組織北平交易所，推動舊中國期貨市場的發(fā)展。民國建立后，我國的民族資本主義工商業(yè)有了較快的發(fā)展，公債、證券、期貨也有了長足的發(fā)展，與此相應(yīng)的交易活動要求也應(yīng)運而生。1918年春，由孫中山先生倡議，經(jīng)北洋政府農(nóng)商部批準(zhǔn)，王璟芳先生與他一道發(fā)起并組織了北平交易所，“這是由國人設(shè)立的正式進行公債、證券，期貨交易的交易所。”（張宗成，1996）北平交易所的建立，較好適應(yīng)了經(jīng)濟發(fā)展的需要，有力地促進了北平公債、證券及期貨交易進一步的繁榮與發(fā)展。

六是開創(chuàng)中國審計教育之先河。審計事業(yè)的發(fā)達，需要精通審計理論、掌握審計技術(shù)的人才，推動著審計教育的進步展。對此，王師有比較清醒的認識。1912年，他以審計處總辦的名義特向政府呈請于審計處內(nèi)設(shè)立簿記講習(xí)所，培養(yǎng)專門人才?！按瞬居浿v習(xí)所雖非專事審計教育，但其旨在劃一簿記、為開展審計創(chuàng)造條件，故從設(shè)所宗旨出發(fā)可將審計處簿記講習(xí)所視為中國審計教育的前導(dǎo)”。（李寶震、王建忠，1989）后來，北洋政府審計處被審計院所取代，即由審計院設(shè)立的審計講習(xí)所，傳播審計知識，為中國審計教育的起點?？梢?，我國早期的審計教育當(dāng)自北洋政府審計處所沒簿記講習(xí)所為始，王師對我國審計教育的產(chǎn)生與發(fā)展，起到了草創(chuàng)與奠基作用。

七是創(chuàng)辦《湖北學(xué)生界》，鞏固和發(fā)展了武昌起義的勝利成果。1903年2月，還在日本留學(xué)的王氏與湖北留日學(xué)生劉成禺、尹援一等創(chuàng)辦《湖北學(xué)生界》，每月初一發(fā)行，32開本，每期100余頁，前后共出8期，自第6期更名為《漢聲》，最后一其為《舊學(xué)》為增刊。雜志分為論說、學(xué)說、政治、教育、經(jīng)濟、實業(yè)（工、農(nóng)、商業(yè)學(xué)）、軍事、理論、醫(yī)學(xué)、史學(xué)、小說、時評、國聞、留學(xué)生記錄等欄目。該刊除在武昌、上海和日本橫濱分別設(shè)有國內(nèi)外發(fā)行所外，還在國內(nèi)鄂、滬、京、津、浙、贛、川、蘇、晉、粵和直隸等地設(shè)立了30多個代派處，銷路寬廣。它以“輸入東、西學(xué)說，喚起國民精神”為宗旨，站在資產(chǎn)階級革命派的立場上，反對帝國主義，主張民族獨立，抨擊君主專制制度，宣傳民族民主主義。對當(dāng)時知識界，特別是湖北學(xué)界、軍界，產(chǎn)生了較大的社會影響。

王璟芳，為北洋政府“草創(chuàng)葵財之事”，倡導(dǎo)和推行中式官廳簿記改良，初創(chuàng)審計機構(gòu)規(guī)章，統(tǒng)民國一幣制，開創(chuàng)我國審計教育，奉獻了自己的心血與智慧，留下了令后人稱贊的會計與審計業(yè)績。

［1］湖北省地方志編纂委員會：《湖北省志人物》（下），湖北人民出版社2004年版。

［2］戴逸主編：《中國近代史通鑒（1840～1949辛亥革命）》，紅旗出版社1997年版。

［3］卞孝萱、唐文權(quán)編：《辛亥人物碑傳集》，團結(jié)出版社1991年版。

［4］趙友良：《中國近代會計審計史》，上海財經(jīng)大學(xué)出版社1996年版。

［5］李金華：《中國審計史（第2卷）》，中國時代經(jīng)濟出版社2004年版。

［6］李寶震、王建忠：《中國審計簡史》，中國審計出版社1989年版。