內(nèi)部審計(jì)在會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理中的應(yīng)用探究

【摘要】 內(nèi)部審計(jì)部門和審計(jì)委員會(huì)的章程中應(yīng)該明確規(guī)定各方在風(fēng)險(xiǎn)管理過程中的作用。對(duì)于尚未建立風(fēng)險(xiǎn)管理過程的，內(nèi)部審計(jì)除了提請(qǐng)管理層注意外，如果有關(guān)方面提出要求，應(yīng)該與管理層和董事會(huì)就內(nèi)部審計(jì)的職責(zé)以及“風(fēng)險(xiǎn)歸屬”問題進(jìn)行積極討論。本文重點(diǎn)分析內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制在風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部審計(jì) 質(zhì)量控制 風(fēng)險(xiǎn)管理 作用

內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是指反映被審計(jì)單位及其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)事項(xiàng)的會(huì)計(jì)資料存在嚴(yán)重的錯(cuò)報(bào)、漏報(bào)，或者存在重大舞弊事項(xiàng)，內(nèi)部審計(jì)人員經(jīng)過審計(jì)未能發(fā)現(xiàn)，發(fā)表了不正確或不恰當(dāng)審計(jì)意見的可能性。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的深入發(fā)展和各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的日益規(guī)范，內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)已經(jīng)成為一種客觀存在，明確地?cái)[在了內(nèi)部審計(jì)人員面前。因此，我們要認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因，采取有效措施，將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在最低限度。

一、內(nèi)部審計(jì)在會(huì)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理中的責(zé)任

審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由三個(gè)要素構(gòu)成：固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)。固有風(fēng)險(xiǎn)（Inherent Risk）是指在不考慮內(nèi)部控制的情況下，某賬戶余額或某類交易發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。如果審計(jì)人員認(rèn)為，在不考慮內(nèi)部控制的情況下，出現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的可能性很高，則他就會(huì)認(rèn)為固有風(fēng)險(xiǎn)比較高。在確定固有風(fēng)險(xiǎn)水平時(shí)不考慮內(nèi)部控制，是因?yàn)閮?nèi)部控制在審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型中是以控制風(fēng)險(xiǎn)的形式單獨(dú)加以考慮的。固有風(fēng)險(xiǎn)與被審計(jì)單位所處的環(huán)境、行業(yè)的性質(zhì)、科目和交易的性質(zhì)有關(guān)。比如，關(guān)聯(lián)方交易的固有風(fēng)險(xiǎn)相對(duì)來說較高，高新技術(shù)企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)比穩(wěn)定的企業(yè)要高。固有風(fēng)險(xiǎn)與審計(jì)人員無關(guān)，審計(jì)人員不能改變或控制固有風(fēng)險(xiǎn)?？刂骑L(fēng)險(xiǎn)（Control Risk）是指內(nèi)部控制未能及時(shí)預(yù)防或查出重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性?？刂骑L(fēng)險(xiǎn)大小與被審計(jì)單位內(nèi)部控制設(shè)計(jì)的合理程度及是否有效執(zhí)行有關(guān)，與審計(jì)人員無關(guān)。審計(jì)人員不能改變控制風(fēng)險(xiǎn)，但可以對(duì)其進(jìn)行評(píng)估。檢查風(fēng)險(xiǎn)（Delectation Risk）是指審計(jì)人員執(zhí)行審計(jì)程序后仍未能發(fā)現(xiàn)重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的可能性。它與選用程序不當(dāng)、執(zhí)行偏差、錯(cuò)誤地解釋審計(jì)結(jié)果、采用抽樣審計(jì)等有關(guān)，還與審計(jì)人員執(zhí)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、范圍和時(shí)間有關(guān)，是審計(jì)程序的有效性和審計(jì)人員運(yùn)用審計(jì)程序有效性的函數(shù)。

二、內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的原因

1、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)缺乏獨(dú)立性

首先，我國的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是在改革開放以后依據(jù)國家有關(guān)規(guī)定設(shè)立的，帶有較濃厚的行政色彩。除一些規(guī)模較大的企事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)獨(dú)立設(shè)置以外，很多是與紀(jì)檢、監(jiān)察甚至財(cái)務(wù)合署辦公。這種管理體制，違反了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)獨(dú)立設(shè)置的原則，直接影響到審計(jì)的獨(dú)立性。其次，將審計(jì)與財(cái)務(wù)合并或附屬財(cái)務(wù)部門也不利于審計(jì)監(jiān)督作用的發(fā)揮，這就形成了審計(jì)部門既是審計(jì)者也是被審計(jì)者，直接影響其審計(jì)評(píng)價(jià)結(jié)果的公正性和透明度。很多內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)沒有專門的經(jīng)費(fèi)來源，不能保證有足夠的經(jīng)費(fèi)獨(dú)立開展工作。因此，目前我國內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無論在組織上、工作上還是經(jīng)濟(jì)上都無法實(shí)現(xiàn)真正的獨(dú)立，從而影響了內(nèi)部審計(jì)功能的發(fā)揮。

2、企業(yè)內(nèi)部審計(jì)技術(shù)和方法本身隱含著較大的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)

審計(jì)取證模式落后。目前，內(nèi)部審計(jì)基本為賬目基礎(chǔ)審計(jì)的現(xiàn)場(chǎng)經(jīng)驗(yàn)審計(jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)，主要審計(jì)目標(biāo)是“查錯(cuò)防弊”，審計(jì)人員風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)淡薄。采用抽樣審計(jì)方法，審計(jì)人員基本上全憑主觀標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)驗(yàn)來確定樣本規(guī)模和評(píng)價(jià)樣本結(jié)果。這種判斷極易遺漏重要事項(xiàng)而形成審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在審計(jì)取證過程中被審計(jì)對(duì)象往往不積極配合，甚至隱瞞有關(guān)資料，這就很難做到證據(jù)充分和完整，以致影響到審計(jì)結(jié)論的真實(shí)性，給審計(jì)帶來風(fēng)險(xiǎn)。目前內(nèi)部審計(jì)技術(shù)手段多數(shù)仍停留在手工式上，很少運(yùn)用計(jì)算機(jī)處理審計(jì)信息，這種情況常常導(dǎo)致審計(jì)任務(wù)積壓，審計(jì)時(shí)效差。審計(jì)人員大量的工作時(shí)間都花費(fèi)在日常數(shù)據(jù)的計(jì)算上，這樣，調(diào)查取證的時(shí)間就不夠充分，容易產(chǎn)生計(jì)算誤差和審計(jì)判斷錯(cuò)誤。

3、內(nèi)部審計(jì)缺乏合理的質(zhì)量控制體系

在實(shí)際工作中，由于一部分內(nèi)部審計(jì)人員在審計(jì)過程中很少遵循審計(jì)規(guī)范，僅僅憑借以往的經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行實(shí)務(wù)操作，隨意性較大，增加了審計(jì)的失誤率和無效的重復(fù)勞動(dòng)；審計(jì)人員不能按照要求進(jìn)行審計(jì)抽樣測(cè)試和判斷，導(dǎo)致審計(jì)重點(diǎn)不突出；沒有按照方案要求對(duì)會(huì)計(jì)資料進(jìn)行全面審計(jì)，審計(jì)證據(jù)收集不夠全面、不夠充分；對(duì)被審計(jì)單位提供的相關(guān)資料利用不當(dāng)?shù)?，而其中任何一個(gè)環(huán)節(jié)的失誤都會(huì)增加最終的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

三、企業(yè)主要風(fēng)險(xiǎn)管理領(lǐng)域的審計(jì)

1、人力資源風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)

（1）人力資源風(fēng)險(xiǎn)類型。一是人力資源招聘風(fēng)險(xiǎn)。是指企業(yè)在招聘人員過程中，由于招聘時(shí)的信息不對(duì)稱，導(dǎo)致不合格人員被招聘而形成的潛在風(fēng)險(xiǎn)。二是人力資源管理風(fēng)險(xiǎn)。是指企業(yè)在管理和使用人員過程中，由于管理措施不當(dāng)或人力資源本身原因?qū)ζ髽I(yè)目標(biāo)造成損害的可能性。三是人力資源績效考評(píng)風(fēng)險(xiǎn)。是指企業(yè)在對(duì)人力資源的績效進(jìn)行考評(píng)過程中，由于考評(píng)方法、程序等存在不科學(xué)、不合理等因素造成員工的不滿而影響企業(yè)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)的可能性。此外，人力資源風(fēng)險(xiǎn)還包括人力資源薪金管理風(fēng)險(xiǎn)、人力資源培訓(xùn)風(fēng)險(xiǎn)等等。對(duì)高新技術(shù)企業(yè)來講，人力資源招聘風(fēng)險(xiǎn)、人力資源管理風(fēng)險(xiǎn)以及績效考評(píng)、薪金管理等風(fēng)險(xiǎn)顯得更為重要。

（2）導(dǎo)致人力資源風(fēng)險(xiǎn)的因素。一是個(gè)體目標(biāo)與組織目標(biāo)的差異。由于追求自己的目標(biāo)而損害組織利益，或過于遷就組織目標(biāo)而損害個(gè)體利益導(dǎo)致個(gè)體積極性受損。二是感情因素。組織對(duì)個(gè)體要有認(rèn)同感并使個(gè)體有成就感，如果失衡便導(dǎo)致個(gè)體積極性的挫傷，因矛盾沖突而引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。三是事業(yè)發(fā)展。如果組織不存在個(gè)體發(fā)展空間，或組織發(fā)展空間與個(gè)體發(fā)展空間不一致，則導(dǎo)致人力資源流出風(fēng)險(xiǎn)。四是公平因素。組織內(nèi)部不同員工的公平、員工投入與報(bào)酬的公平、員工與組織外部比較的公平等。不公平必然引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。五是薪金福利待遇。薪金福利待遇低下或持續(xù)止步不前必然引發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。

2、物資采購風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)

企業(yè)物資采購主要是指以生產(chǎn)為目的的主要材料、輔助材料、工具、備件和設(shè)備等物資的購買活動(dòng)。其基本使命就是以盡可能低的價(jià)格，買到完全符合企業(yè)生產(chǎn)所需的生產(chǎn)物資。物資采購不僅僅是購買物資，也是企業(yè)經(jīng)營的一個(gè)核心環(huán)節(jié)，是企業(yè)獲取利潤的重要來源。物資采購風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)應(yīng)貫穿于采購過程的各個(gè)環(huán)節(jié)，包括采購計(jì)劃、采購詢價(jià)、供應(yīng)商選擇、采購決策、采購招標(biāo)、合同評(píng)審、訂單處理、采購運(yùn)輸、驗(yàn)收入庫、發(fā)料全過程。通過對(duì)物資采購風(fēng)險(xiǎn)管理的審計(jì)，加強(qiáng)對(duì)物資采購的風(fēng)險(xiǎn)管理，以保證生產(chǎn)過程的正常進(jìn)行，提高材料質(zhì)量，減低所有與采購相關(guān)的成本，為提高企業(yè)產(chǎn)品質(zhì)量和經(jīng)濟(jì)效益提供有力保證。

物資采購風(fēng)險(xiǎn)管理審計(jì)內(nèi)容：一是合同簽訂審計(jì)。審查簽訂合同當(dāng)事人是否具有主體資格，是否具有民事權(quán)利能力和行為能力；審查合同當(dāng)事人意思表示是否真實(shí)；審查合同主要條款是否符合合同法及其他法律、行政法規(guī)的規(guī)定；審查合同主要條款是否完備，文字表述是否準(zhǔn)確，合同簽訂是否符合法定程序。二是合同臺(tái)賬、合同匯總及信息反饋的審計(jì)。對(duì)發(fā)現(xiàn)不合格的物資是否已及時(shí)記錄，并采取有效措施予以處置；是否對(duì)合同履行違約糾紛進(jìn)行了相應(yīng)的處理，避免損失的發(fā)生；是否保持一定的產(chǎn)成品存貨以規(guī)避缺貨損失；是否建立牢固的外部契約關(guān)系，保證供貨渠道穩(wěn)定，降低風(fēng)險(xiǎn)，規(guī)避成本。

四、內(nèi)部審計(jì)為風(fēng)險(xiǎn)管理保駕護(hù)航

1、改善內(nèi)部審計(jì)環(huán)境和內(nèi)部審計(jì)管理體制

要改善內(nèi)部審計(jì)管理體制，使內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)相對(duì)獨(dú)立于其他職能部門，提高內(nèi)部審計(jì)部門領(lǐng)導(dǎo)的職位，這樣內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性才能得到保證。同時(shí)要加大宣傳力度，提高各級(jí)管理者對(duì)內(nèi)部審計(jì)重要作用的認(rèn)識(shí)，領(lǐng)導(dǎo)的重視和支持是加強(qiáng)、改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)工作的保證，也是內(nèi)審人員依法履行國家政策和法規(guī)、執(zhí)行各項(xiàng)規(guī)章制度、職權(quán)不致受到侵犯的保障。要不斷加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的內(nèi)部管理，完善內(nèi)部控制制度。首先應(yīng)建立審計(jì)“三級(jí)”復(fù)核制度，即審計(jì)證據(jù)、審計(jì)工作底稿、審計(jì)報(bào)告先由審計(jì)組長復(fù)核，然后由部門負(fù)責(zé)人復(fù)核，再由審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人審定；其次是建立審計(jì)討論制度，審計(jì)前由審計(jì)小組和審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人討論審計(jì)的重要內(nèi)容及可能出現(xiàn)的問題，對(duì)于在審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的新情況、新問題及時(shí)進(jìn)行討論，在撰寫審計(jì)報(bào)告前應(yīng)匯總審計(jì)工作底稿，由審計(jì)組成員討論歸納審計(jì)的結(jié)果和審計(jì)報(bào)告應(yīng)出具的方式等。

2、規(guī)范審計(jì)作業(yè)程序，加強(qiáng)審計(jì)質(zhì)量控制

審計(jì)實(shí)施過程完整與否，審計(jì)程序是否恰當(dāng)，是決定審計(jì)工作質(zhì)量、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的關(guān)鍵因素，內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)程序方面應(yīng)做到以下方面。

（1）充分做好審計(jì)前準(zhǔn)備對(duì)被審計(jì)單位或擬審計(jì)項(xiàng)目可能存在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行認(rèn)真的分析、預(yù)測(cè)。做到：認(rèn)真編制審計(jì)方案，包括對(duì)前期所作預(yù)測(cè)的風(fēng)險(xiǎn)的控制措施；確定適用的審計(jì)依據(jù)；選擇恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)方法和程序；計(jì)劃審計(jì)工作起訖日期；確定審計(jì)組成員及其分工。要求被審計(jì)單位主要負(fù)責(zé)人和主管會(huì)計(jì)對(duì)其所提供的資料的真實(shí)性、合法性、完整性做出書面承諾，并就此承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任。

（2）規(guī)范審計(jì)程序認(rèn)真收集審計(jì)證據(jù)。審計(jì)證據(jù)是內(nèi)部審計(jì)人員在從事審計(jì)活動(dòng)中，通過實(shí)施審計(jì)程序所獲取的可靠的審計(jì)資料，是審計(jì)實(shí)施的關(guān)鍵。審計(jì)人員在搜集證據(jù)時(shí)，必須以事實(shí)為依據(jù)，不隱瞞真相，搜集證據(jù)既要取得被審計(jì)單位的配合，又要靠審計(jì)人員的主觀能動(dòng)性。要保證審計(jì)證據(jù)的充分性、適當(dāng)性。做好審計(jì)日記。審計(jì)日記是審計(jì)工作過程的記錄，形成完整的審計(jì)軌跡，主要反映的是審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)檢查的范圍和方法，是編制審計(jì)報(bào)告、復(fù)核、下達(dá)審計(jì)決定和審計(jì)復(fù)議的依據(jù)。因此審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)真實(shí)、完整、序時(shí)地編寫審計(jì)日記，不得遺漏、虛構(gòu)、隱匿、毀棄，其他人更不得刪改。及時(shí)編寫審計(jì)工作底稿。審計(jì)工作底稿是檢查審計(jì)人員工作狀況、分清審計(jì)責(zé)任、防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)所必不可少的，也是審計(jì)質(zhì)量控制的重點(diǎn)。它詳細(xì)記錄了審計(jì)人員實(shí)施審計(jì)的具體過程以及采取的步驟和方法的重要資料，是編寫審計(jì)報(bào)告的基礎(chǔ)資料。在審計(jì)工作中，審計(jì)人員要及時(shí)編寫審計(jì)工作底稿，記載工作進(jìn)程及審計(jì)發(fā)現(xiàn)的問題、改進(jìn)的意見等，還應(yīng)附上相應(yīng)的審計(jì)證據(jù)，使所發(fā)現(xiàn)的問題、提出的意見都具備相應(yīng)的支撐材料。

3、合理評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，慎重評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果

合理評(píng)估審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，慎重評(píng)價(jià)審計(jì)結(jié)果，是對(duì)內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制的重要環(huán)節(jié)。在實(shí)施審計(jì)前，審計(jì)人員應(yīng)對(duì)被審計(jì)單位開展必要的審計(jì)調(diào)查，對(duì)被審計(jì)單位或?qū)徲?jì)項(xiàng)目存在的固有風(fēng)險(xiǎn)和控制風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行科學(xué)的預(yù)測(cè)，確定檢查風(fēng)險(xiǎn)。在實(shí)施審計(jì)過程中，應(yīng)保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，嚴(yán)格遵循審計(jì)程序，盡最大努力保證審計(jì)證據(jù)的充分性和適當(dāng)性。對(duì)審計(jì)過程中證據(jù)不足，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不明的審計(jì)事項(xiàng)，只作披露不作評(píng)價(jià)。對(duì)一些敏感性問題或一時(shí)說不清、說不準(zhǔn)、難以把握的問題在做出審計(jì)結(jié)論時(shí)更要十分謹(jǐn)慎。審計(jì)人員要敢于正視風(fēng)險(xiǎn)，正確估量風(fēng)險(xiǎn)，在審計(jì)執(zhí)業(yè)中認(rèn)真貫徹謹(jǐn)慎原則，有效地防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

五、結(jié)論

內(nèi)部審計(jì)參與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理可以把內(nèi)部審計(jì)推向更高的水平，這樣，內(nèi)部審計(jì)部門和人員才不會(huì)被認(rèn)為是多余的“純消耗型產(chǎn)品”。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理需要內(nèi)部審計(jì)的參與服務(wù)，是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)能夠勝任。內(nèi)部審計(jì)具有獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)，內(nèi)部審計(jì)的地位、相對(duì)獨(dú)立性及其增值服務(wù)的功能，凸顯了內(nèi)部審計(jì)能夠在企業(yè)內(nèi)部相對(duì)客觀地指出風(fēng)險(xiǎn)區(qū)域、評(píng)價(jià)分析風(fēng)險(xiǎn)并改善風(fēng)險(xiǎn)的優(yōu)勢(shì)和作用。

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