資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的相關(guān)研究

　　【摘要】 長(zhǎng)期以來(lái)，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)問(wèn)題一直是會(huì)計(jì)學(xué)界討論的熱點(diǎn)。世界各國(guó)的準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)先后制定了相應(yīng)的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，為企業(yè)的資產(chǎn)減值行為提供規(guī)范指導(dǎo)。我國(guó)也于2006年2月正式頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》，系統(tǒng)規(guī)范了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)問(wèn)題，明確了資產(chǎn)減值的會(huì)計(jì)處理程序，結(jié)束了我國(guó)長(zhǎng)期以來(lái)資產(chǎn)減值缺乏統(tǒng)一規(guī)范的局面，是我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)發(fā)展史上的一個(gè)里程碑。然而，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展尚處于初級(jí)階段，在實(shí)務(wù)應(yīng)用中仍存在不少問(wèn)題，阻礙了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在我國(guó)的深入實(shí)施。
　　【關(guān)鍵詞】 資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)； 準(zhǔn)則； 減值轉(zhuǎn)回； 對(duì)策及建議
　　
　　一、資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論基礎(chǔ)
　　資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是指在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)核算過(guò)程中對(duì)資產(chǎn)減值情況進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄及披露的過(guò)程。也就是依據(jù)謹(jǐn)慎性要求，以資產(chǎn)減值為核算對(duì)象，對(duì)其進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和披露的一系列會(huì)計(jì)處理過(guò)程。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)是以企業(yè)正?？沙掷m(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)為前提的，它是在歷史成本的基礎(chǔ)上通過(guò)對(duì)資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)來(lái)計(jì)算資產(chǎn)成本。其實(shí)，它并不排除歷史成本原則，但卻高于這一傳統(tǒng)模式，即當(dāng)資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)金額低于或等于其現(xiàn)時(shí)價(jià)值時(shí)，應(yīng)當(dāng)以歷史成本在資產(chǎn)負(fù)債表上反映資產(chǎn)的價(jià)值；當(dāng)歷史成本高于現(xiàn)時(shí)價(jià)值時(shí)則直接按資產(chǎn)的現(xiàn)時(shí)價(jià)值在資產(chǎn)負(fù)債表上列示。其目的是通過(guò)反映資產(chǎn)價(jià)值的減少，全面、公允地反映資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，提高信息的準(zhǔn)確性，使得企業(yè)能夠及時(shí)了解資產(chǎn)的狀況，對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行管理與監(jiān)督，提高資產(chǎn)質(zhì)量，增強(qiáng)抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力。
　?。ㄒ唬┴?cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)理論
　　財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)要達(dá)到的目的和要求，在此就是解決資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)所要達(dá)到的目的問(wèn)題。關(guān)于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)理論，國(guó)內(nèi)外會(huì)計(jì)權(quán)威界存在兩種比較備受關(guān)注的觀點(diǎn)，即“受托責(zé)任觀”與“決策有用觀”。
　　在會(huì)計(jì)形成之初，“受托責(zé)任觀”的思想就已經(jīng)存在，該觀點(diǎn)下財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目標(biāo)反映受托責(zé)任及其履行情況，認(rèn)為會(huì)計(jì)信息主要是為委托人而服務(wù)，委托人授權(quán)管理層有效地管理委托資產(chǎn)的權(quán)利，使其發(fā)揮應(yīng)有的經(jīng)濟(jì)增值的作用，受托人則負(fù)有為了確保委托人的利益而充分運(yùn)用其相關(guān)能力進(jìn)行業(yè)績(jī)經(jīng)營(yíng)的義務(wù)和責(zé)任。在此觀點(diǎn)下財(cái)務(wù)報(bào)告強(qiáng)調(diào)信息的客觀、可靠、精確，主要是反映企業(yè)歷史的客觀信息，通常選用歷史成本這一計(jì)量屬性。
　?。ǘ┵Y產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)
　　如果資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過(guò)其可收回金額，則資產(chǎn)已經(jīng)減值，在資產(chǎn)負(fù)債表日需要重新確定其價(jià)值。資產(chǎn)減值的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)從理論上講主要有三種：永久性標(biāo)準(zhǔn)、可能性標(biāo)準(zhǔn)和經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)。
　　1.永久性標(biāo)準(zhǔn)，是指只有永久性資產(chǎn)減值損失才予以確認(rèn)。永久性資產(chǎn)減值損失即在可預(yù)計(jì)的未來(lái)期間內(nèi)不可恢復(fù)的資產(chǎn)減值。永久性確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可以避免確認(rèn)暫時(shí)性減值損失，防止管理當(dāng)局濫用自籌減值操縱利潤(rùn)。但是，區(qū)分暫時(shí)性減值和永久性減值需要相關(guān)人員的判斷和估價(jià)，主觀性比較強(qiáng)，可能會(huì)促使管理當(dāng)局故意遞延減值損失的確認(rèn)。
　　2.可能性標(biāo)準(zhǔn)，是指資產(chǎn)減值損失應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)的賬面價(jià)值可能不能足額收回時(shí)予以確認(rèn)，通常以50%作為依據(jù)。美國(guó)的 SFASNO.144就是采用的可能性標(biāo)準(zhǔn)，只有在資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量總額（不折現(xiàn)）小于其賬面價(jià)值時(shí)才確認(rèn)資產(chǎn)減值，確認(rèn)的減值損失是資產(chǎn)賬面價(jià)值與公允價(jià)值之間的差額。
　　3.經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，是指只要發(fā)生減值（當(dāng)可收回金額小于賬面價(jià)值）就予以確認(rèn)，其確認(rèn)和計(jì)量的基礎(chǔ)相同。由于經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)在估算使用價(jià)值、確定可收回金額時(shí)已經(jīng)考慮了各種可能性因素，所以不再要求對(duì)可收回金額小于賬面價(jià)值的可能性進(jìn)行評(píng)估。此外，經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)也避開(kāi)了區(qū)分永久性減值和暫時(shí)性減值，在實(shí)務(wù)中便于操作，能夠反映環(huán)境變化對(duì)企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值的不利影響。
　?。ㄈ┓蠒?huì)計(jì)信息質(zhì)量要求——謹(jǐn)慎性
　　我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)謹(jǐn)慎性原則的定義是“企業(yè)在選擇會(huì)計(jì)處理方法時(shí)應(yīng)盡可能不高估資產(chǎn)和收益，不低估負(fù)債和費(fèi)用，企業(yè)選擇的會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)盡可能保持謹(jǐn)慎態(tài)度?！辟Y產(chǎn)減值會(huì)計(jì)正是對(duì)謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用。在當(dāng)今市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，風(fēng)險(xiǎn)和不確定性大大加劇，使得資產(chǎn)的價(jià)值經(jīng)常處于變化當(dāng)中，資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)將資產(chǎn)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益低于其賬面價(jià)值的部分進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、披露，將其賬面金額大于價(jià)值的部分確認(rèn)為損失或費(fèi)用，從而起到降低風(fēng)險(xiǎn)與減少不確定性的作用。
　?。ㄋ模┵Y產(chǎn)計(jì)量屬性
　　會(huì)計(jì)計(jì)量問(wèn)題是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核心問(wèn)題之一。計(jì)量主要由計(jì)量屬性和計(jì)量單位兩方面內(nèi)容構(gòu)成。它是“對(duì)某會(huì)計(jì)主體在一定時(shí)期所控制的資源及其變化的計(jì)量?！眴我坏臍v史成本計(jì)量屬性具有一定的局限性，它無(wú)法做到全面、完整地反映企業(yè)資產(chǎn)價(jià)值狀況。按照現(xiàn)代資產(chǎn)計(jì)量理論的要求，應(yīng)從完整的時(shí)空觀來(lái)反映企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值狀況，在選用資產(chǎn)的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)時(shí)不應(yīng)是單一的，而應(yīng)當(dāng)是多種計(jì)量并存。它通常涉及的計(jì)量的主要標(biāo)準(zhǔn)有歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值。
　　1.歷史成本。在歷史成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照購(gòu)置時(shí)支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額，或者按照購(gòu)置資產(chǎn)時(shí)所付出的對(duì)價(jià)的公允價(jià)值。負(fù)債按照因承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)而實(shí)際收到款項(xiàng)或者資產(chǎn)的金額，或者承擔(dān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)的合同金額，或者按照日常活動(dòng)中為償還負(fù)債預(yù)期需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
　　2.重置成本。在重置成本計(jì)量下，資產(chǎn)按照現(xiàn)在購(gòu)買相同或者相似資產(chǎn)所需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。負(fù)債按照現(xiàn)在償付該項(xiàng)債務(wù)所需要支付的現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額計(jì)量。
　　3.可變現(xiàn)凈值。在可變現(xiàn)凈值計(jì)量下，資產(chǎn)按照其正常對(duì)外銷售所能收到現(xiàn)金或者現(xiàn)金等價(jià)物的金額扣減該資產(chǎn)至完工時(shí)將要發(fā)生的成本、估計(jì)的銷售費(fèi)用以及相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)量。IASB將其定義為“通過(guò)正常處置出售資產(chǎn)現(xiàn)在所能收到的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價(jià)物的金額”。
　　4.現(xiàn)值。在現(xiàn)值計(jì)量下，資產(chǎn)按照預(yù)計(jì)從其持續(xù)使用和最終處置中所產(chǎn)生的未來(lái)凈現(xiàn)金流入量的折現(xiàn)金額計(jì)量。負(fù)債按照預(yù)計(jì)期限內(nèi)需要償還的未來(lái)凈現(xiàn)金流出量的折現(xiàn)金額計(jì)量。
　　5.公允價(jià)值。可以定義為在公平交易過(guò)程中，熟悉情況的交易主體雙方平等自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者負(fù)債清償?shù)膬r(jià)格。采用公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的目的決定的。
　　
　　二、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則國(guó)內(nèi)外相關(guān)比較
　　我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的研究起步比較晚，進(jìn)行資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的國(guó)內(nèi)外比較，能夠加深對(duì)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)，從而站在更高角度來(lái)分析問(wèn)題。尤其在全球經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，對(duì)促進(jìn)我國(guó)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的規(guī)范化具有重要意義。
　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)減值確認(rèn)基礎(chǔ)的差異
　　我國(guó)新準(zhǔn)則引入了資產(chǎn)組和資產(chǎn)組組合的概念。所謂資產(chǎn)組，是指企業(yè)可以認(rèn)定的能獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流入的最小資產(chǎn)組合。資產(chǎn)組組合，是指由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)部分。
　?。ǘ┵Y產(chǎn)減值確認(rèn)時(shí)間的差異
　　我國(guó)現(xiàn)行準(zhǔn)則相關(guān)條款指出，企業(yè)需要在會(huì)計(jì)期末對(duì)所有資產(chǎn)核實(shí)盤(pán)查，判斷資產(chǎn)是不是有跡象顯示其可能已經(jīng)發(fā)生了減值。假如存在減值跡象，那么就需要估計(jì)其可收回金額，進(jìn)行減值損失的確認(rèn)；倘若不存在所謂的減值跡象，就不需要估計(jì)可收回金額。由于企業(yè)合并的原因所產(chǎn)生的商譽(yù)以及使用壽命難以確定的無(wú)形資產(chǎn)，不管是不是存在減值跡象，企業(yè)每年都需要進(jìn)行減值測(cè)試。
　　（三）資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的差異
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IAS36規(guī)定，已計(jì)提的資產(chǎn)減值可以轉(zhuǎn)回。《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)該在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日評(píng)估是否有跡象表明以前年度確認(rèn)的除商譽(yù)外的資產(chǎn)的減值損失不再存在或已經(jīng)減少。如果存在這些跡象，企業(yè)應(yīng)估計(jì)該項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額。當(dāng)企業(yè)針對(duì)資產(chǎn)可收回金額所做的估計(jì)發(fā)生變化時(shí)，轉(zhuǎn)回以前年度已確認(rèn)的資產(chǎn)的減值損失，資產(chǎn)的賬面金額應(yīng)增加至可收回金額。
　　
　?。ㄋ模┵Y產(chǎn)減值計(jì)量的差異
　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則IAS36規(guī)定，資產(chǎn)減值損失以賬面價(jià)值和可收回金額兩者之間的差額進(jìn)行計(jì)量，準(zhǔn)則把可收回金額的概念界定為資產(chǎn)或現(xiàn)金產(chǎn)出單元的銷售凈價(jià)與其使用價(jià)值二者之中的較高者。這樣的定義符合資產(chǎn)計(jì)量的要求。
　　我國(guó)的現(xiàn)行準(zhǔn)則相關(guān)條款中指出，當(dāng)資產(chǎn)存在減值跡象時(shí)，就需要對(duì)其可收回金額進(jìn)行估計(jì)。可收回金額應(yīng)當(dāng)按照資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈值和資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值兩者之間較高者確定。假若資產(chǎn)處于待處置狀態(tài)，那就應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值減去處置成本來(lái)對(duì)其進(jìn)行計(jì)量。
　　
　　三、資產(chǎn)減值準(zhǔn)則在應(yīng)用中存在的缺陷
　　我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》較好地借鑒了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，充分實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同，縮小了我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則之間的差異。
　　但是同時(shí)也應(yīng)看到由于我國(guó)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)、法律、環(huán)境以及企業(yè)管理慣例和管理水平等因素，新準(zhǔn)則在實(shí)際操作中仍然遇到許多困難，能夠進(jìn)行利潤(rùn)操縱的空間很大，為了使其更加符合我國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r，應(yīng)更進(jìn)一步地分析資產(chǎn)減值應(yīng)用中存在的問(wèn)題，從而探索研究符合我國(guó)國(guó)情的資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。主要有以下幾點(diǎn)不足：
　　（一）可收回金額的計(jì)量問(wèn)題
　　資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)定：“資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額?？墒栈亟痤~應(yīng)當(dāng)根據(jù)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定”。我國(guó)采用的是經(jīng)濟(jì)性標(biāo)準(zhǔn)，只要資產(chǎn)發(fā)生減值（當(dāng)資產(chǎn)可收回金額低于賬面價(jià)值），就予以確認(rèn)減值損失，實(shí)際中要合理確認(rèn)各項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額有較大的難度。而資產(chǎn)可收回金額的確定主要涉及資產(chǎn)的公允價(jià)值、處置費(fèi)用和預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值三個(gè)因素。
　　1.公允價(jià)值難以確定
　　公允價(jià)值的估計(jì)建立在一系列假設(shè)的前提之上，而我國(guó)市場(chǎng)發(fā)育尚不成熟，公允價(jià)值在實(shí)務(wù)中的運(yùn)用存在較大的人為操作空間和如何正確運(yùn)用的問(wèn)題。公允價(jià)值是否公允很難判斷。
　　2.處置費(fèi)用的確定帶有主觀隨意性
　　處置費(fèi)用主要是指與資產(chǎn)處置有關(guān)的相關(guān)費(fèi)用，具體包括搬運(yùn)費(fèi)、稅金、法律費(fèi)用，還有為使資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)所發(fā)生的直接費(fèi)用等。經(jīng)過(guò)幾年甚至是幾十年進(jìn)行資產(chǎn)處置時(shí)，資產(chǎn)的取費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)到底該怎樣界定，站在現(xiàn)時(shí)的角度是不易進(jìn)行準(zhǔn)確預(yù)測(cè)的，企業(yè)在資產(chǎn)的處置費(fèi)用選擇標(biāo)準(zhǔn)上不可避免的會(huì)摻入自己的主觀臆斷，具有較強(qiáng)的隨意性。
　　3.資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值難以計(jì)算
　　通過(guò)準(zhǔn)則的概念界定，關(guān)于資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值的計(jì)算，可以看出其主要涉及三大指標(biāo)，即資產(chǎn)的剩余年限、資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量以及折現(xiàn)率。
　?。?）資產(chǎn)的剩余年限難以準(zhǔn)確估算
　　資產(chǎn)從現(xiàn)時(shí)起到最終處置時(shí)止在企業(yè)能夠持續(xù)使用的時(shí)間就是資產(chǎn)的剩余年限，也可以說(shuō)是資產(chǎn)未來(lái)能夠產(chǎn)生現(xiàn)金流量的持續(xù)時(shí)間，但是需要注意的是，此年限與資產(chǎn)的剩余折舊年限以及剩余攤銷年限是有著本質(zhì)的區(qū)別的。
　　（2）資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量難以測(cè)算
　　由于資產(chǎn)本身的原因，加上企業(yè)內(nèi)部以及外部將來(lái)多種不確定狀況的干擾，資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量會(huì)出現(xiàn)有時(shí)大、有時(shí)小的現(xiàn)象。而所涉及的這些資產(chǎn)主要有固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)以及商譽(yù)等。
　?。?）折現(xiàn)率難以選擇
　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定：當(dāng)資產(chǎn)公允價(jià)值不能取得時(shí)，選擇資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為資產(chǎn)可收回金額。
　　（二）資產(chǎn)組的應(yīng)用阻礙
　　準(zhǔn)則規(guī)定，有跡象表明一項(xiàng)資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項(xiàng)資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計(jì)其可收回金額。企業(yè)難以對(duì)單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額進(jìn)行估計(jì)的，應(yīng)當(dāng)按照該資產(chǎn)所屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額。對(duì)“資產(chǎn)組”的判斷是以該資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組現(xiàn)金流入的最小資產(chǎn)組為依據(jù)。但是，在實(shí)際應(yīng)用中有以下一些障礙。
　　第一，如何認(rèn)定“資產(chǎn)組”?！百Y產(chǎn)組”的認(rèn)定需要考慮兩個(gè)方面：一是資產(chǎn)組是企業(yè)可以認(rèn)定的最小資產(chǎn)組合；二是產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當(dāng)基本上獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組，并且考慮企業(yè)管理層對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的管理方式或者監(jiān)控方式和對(duì)資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等因素。
　　第二，“資產(chǎn)組”的應(yīng)用，需要與之相應(yīng)的現(xiàn)金預(yù)算。然而目前，我國(guó)大多數(shù)上市公司都沒(méi)有編制長(zhǎng)期（3至5年）現(xiàn)金流量預(yù)算的習(xí)慣，管理人員和會(huì)計(jì)人員對(duì)現(xiàn)金流量的測(cè)算普遍缺乏經(jīng)驗(yàn)。在這種情況下，測(cè)算的“資產(chǎn)組”未來(lái)現(xiàn)金流量的準(zhǔn)確性值得懷疑。
　　（三）商譽(yù)、總部資產(chǎn)分配遇到的困難
　　新準(zhǔn)則將企業(yè)合并形成的商譽(yù)由攤銷法改為每年年末進(jìn)行減值測(cè)試，并將商譽(yù)和公司總部資產(chǎn)分配到各資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進(jìn)行減值確認(rèn)，這樣加大了企業(yè)會(huì)計(jì)人員的工作量，也加大了實(shí)際操作難度。首先，如前面所述，資產(chǎn)組的認(rèn)定本身就具有較大的不確定性；其次，目前我國(guó)市場(chǎng)發(fā)育不夠充分，公允價(jià)值的取得比較困難，因此以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行分配時(shí)，準(zhǔn)確性較難保證；最后，將商譽(yù)和總部資產(chǎn)分配到資產(chǎn)組的程序相當(dāng)復(fù)雜，企業(yè)的執(zhí)行成本較高，有悖于成本效益原則。
　?。ㄋ模┵Y產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回規(guī)定的弊端
　　我國(guó)現(xiàn)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》指出，在以后的會(huì)計(jì)年度，那些已經(jīng)被確認(rèn)過(guò)的資產(chǎn)減值損失不得隨便沖回。主要是源于近些年來(lái)，我國(guó)上市公司利用資產(chǎn)減值轉(zhuǎn)回進(jìn)行“利潤(rùn)平滑”、“扭虧為盈”等盈余管理的現(xiàn)象十分嚴(yán)重。
　　一是禁止已計(jì)提減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回，不能反映企業(yè)資產(chǎn)的真實(shí)情況。企業(yè)計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是為了滿足會(huì)計(jì)信息相關(guān)性要求，使調(diào)整后的資產(chǎn)價(jià)值更符合客觀實(shí)際；但如果減值恢復(fù)時(shí)不轉(zhuǎn)回已計(jì)提的減值準(zhǔn)備，就無(wú)法反映資產(chǎn)的真實(shí)狀況。
　　二是從資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的適用范圍來(lái)看，該準(zhǔn)則的適用范圍不包括應(yīng)收賬款、存貨、以公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等，這些資產(chǎn)的確認(rèn)和計(jì)量由相應(yīng)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行規(guī)定，所以資產(chǎn)減值準(zhǔn)則只是限制了長(zhǎng)期資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，企業(yè)仍然可以通過(guò)短期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提和轉(zhuǎn)回來(lái)實(shí)現(xiàn)操縱利潤(rùn)的目的。
　　
　　四、對(duì)于上述存在問(wèn)題的相關(guān)對(duì)策及建議
　　對(duì)于上述資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)在實(shí)施過(guò)程中所遇到的難題，分別從四個(gè)方面的建議來(lái)加以探討。
　　（一）建立健全信息市場(chǎng)與價(jià)格市場(chǎng)，增加可操作性
　　新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求資產(chǎn)以公允價(jià)值計(jì)量，信息市場(chǎng)和價(jià)格市場(chǎng)使得資產(chǎn)的公允價(jià)值和市場(chǎng)價(jià)值得到合理的確定和公開(kāi)，因此有效的資產(chǎn)信息和公開(kāi)的價(jià)格市場(chǎng)是資產(chǎn)減值準(zhǔn)則順利實(shí)施的保證。而我國(guó)目前資產(chǎn)信息及價(jià)格市場(chǎng)不健全，不能及時(shí)準(zhǔn)確地公開(kāi)各種資產(chǎn)的市價(jià)，使資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)際可操作性極差。
　?。ǘ┩晟葡嚓P(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，設(shè)置合理的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更加趨同
　　首先，要使資產(chǎn)組的劃分更具可操作性。資產(chǎn)組的劃分是大勢(shì)所趨，但是要使資產(chǎn)組有效運(yùn)用就需要準(zhǔn)則制定部門(mén)頒布大量且詳細(xì)的指南和解釋，同時(shí)為中小企業(yè)提供培訓(xùn)支持。而且，監(jiān)管部門(mén)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師也要擦亮眼睛發(fā)現(xiàn)利用資產(chǎn)組的劃分問(wèn)題進(jìn)行盈余管理的行為，將這種企圖扼殺在搖籃中。
　　其次，新準(zhǔn)則規(guī)定“資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。”這一規(guī)定雖在一定程度上遏制了上市公司利用固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等長(zhǎng)期資產(chǎn)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤(rùn)操縱的行為，但同時(shí)又引發(fā)了上市公司利用壞賬準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備等短期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備來(lái)進(jìn)行盈余管理的傾向。所以，允許資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的轉(zhuǎn)回更符合理論邏輯，以降低相關(guān)性為代價(jià)的，不允許資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回的規(guī)定只能是短期內(nèi)的權(quán)益之舉，治標(biāo)不治本。
　　
　　最后，定性與定量相結(jié)合，減少資產(chǎn)減值新準(zhǔn)則的主觀性。依賴于會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷對(duì)資產(chǎn)計(jì)提減值準(zhǔn)備，職業(yè)判斷的主體差異必然會(huì)影響計(jì)提的結(jié)果。如果準(zhǔn)則中盡量采用定性與定量描述相結(jié)合的方法，將有助于減少會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的主觀性差異，減少資產(chǎn)減值確認(rèn)與計(jì)量的人為因素，在一定程度上限制主觀上有目的的盈余管理行為。
　?。ㄈ┘訌?qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督工作
　　資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)涉及到許多主觀估計(jì)和復(fù)雜的計(jì)量問(wèn)題，發(fā)生錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)比較大，要加強(qiáng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)努力提高自身職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德操守，扮演好“經(jīng)濟(jì)警察”的角色，防止企業(yè)利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)在借鑒海外注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)執(zhí)業(yè)經(jīng)驗(yàn)的基礎(chǔ)上，嚴(yán)格遵守審計(jì)準(zhǔn)則及相關(guān)執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，以“獨(dú)立的第三方”的姿態(tài)對(duì)企業(yè)計(jì)提的減值準(zhǔn)備進(jìn)行審計(jì)，以應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎態(tài)度計(jì)劃和實(shí)施審計(jì)工作。
　?。ㄋ模┘訌?qiáng)會(huì)計(jì)人員的后續(xù)教育
　　新準(zhǔn)則賦予了會(huì)計(jì)人員較大的政策選擇權(quán)和職業(yè)判定范圍，如在進(jìn)行資產(chǎn)組劃分的過(guò)程中，會(huì)計(jì)人員需要考慮多方面的因素，例如資產(chǎn)的分布、運(yùn)營(yíng)管理以及資產(chǎn)處置等。而由于涉及許多技術(shù)性的問(wèn)題，對(duì)這些因素的分析，要求會(huì)計(jì)人員具備較高的綜合素質(zhì)。通過(guò)對(duì)上市公司會(huì)計(jì)人員的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，大部分上市公司的會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)都不高，因而職業(yè)判斷往往背離現(xiàn)實(shí)。另外，與資產(chǎn)相關(guān)的“未來(lái)現(xiàn)金流量”、“可收回金額”、“折現(xiàn)率”等的確定在很大程度上依賴于會(huì)計(jì)專業(yè)人員的職業(yè)判斷，有些要求甚至大大超出了會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力?？偠灾?，會(huì)計(jì)新準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的很多規(guī)定，在執(zhí)行時(shí)需要綜合考慮各種因素進(jìn)行復(fù)雜的專業(yè)判斷，而減值準(zhǔn)備計(jì)提的準(zhǔn)確性必然受到專業(yè)判斷主觀性的影響，還有各項(xiàng)減值損失的計(jì)算直接影響到企業(yè)的利潤(rùn)指標(biāo)。
　　
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