現(xiàn)行增值稅會計核算問題淺探

許書玉

增值稅是我國稅收體系中的第一大稅種，由于我國增值稅制度不夠完善，在其核算過程中仍存在不少問題，這不但影響了增值稅會計本身作用的發(fā)揮，也影響了增值稅會計信息的質(zhì)量。

一、現(xiàn)行增值稅會計核算存在的問題

1.違背了可比性原則。《企業(yè)會計制度》規(guī)定，購進(jìn)貨物的進(jìn)項稅額與貨物的價款分開核算。稅法規(guī)定：一般納稅人允許抵扣的進(jìn)項稅額不進(jìn)入貨物的成本，不得抵扣的進(jìn)項稅額則進(jìn)入貨物的成本；小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物支付的進(jìn)項稅額統(tǒng)一計入貨物的成本。這就造成同類企業(yè)的存貨成本，因納稅人不同而缺乏可比性。免稅項目的進(jìn)項稅額進(jìn)入銷售成本；應(yīng)稅項目的進(jìn)項稅額可以抵扣，不進(jìn)入銷售成本；出口產(chǎn)品的進(jìn)項稅額可以辦理退稅，對不予抵扣的部分進(jìn)入銷售成本。

2.不符合清晰性原則?！镀髽I(yè)會計制度》規(guī)定，納稅人的銷項稅額和進(jìn)項稅額都統(tǒng)一在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅”科目進(jìn)行核算，當(dāng)該科目出現(xiàn)借方余額時，是納稅人多納稅金，還是當(dāng)期大量購進(jìn)貨物不能抵扣的進(jìn)項稅額?納稅人當(dāng)期交納的增值稅在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(已交稅金)”科目反映，次月交納的增值稅在“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(未交增值稅)”科目反映。這就使同樣的業(yè)務(wù)在兩個不同會計科目中反映，不符合清晰性原則。

3.違背了客觀性原則。稅收條例與準(zhǔn)則對收入與費(fèi)用的確認(rèn)存在較大的差異。首先，稅收條例規(guī)定，在企業(yè)發(fā)出了商品、開出了有關(guān)憑證并由購買方簽收時，就構(gòu)成了納稅義務(wù)，應(yīng)計入應(yīng)交稅金。而準(zhǔn)則規(guī)定，在確認(rèn)收入時，才計入應(yīng)交稅金。其次，準(zhǔn)則規(guī)定，一般納稅人取得了增值稅專用發(fā)票后，可根據(jù)發(fā)票的金額將稅款記入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目。而稅收條例規(guī)定，只有貨物驗(yàn)收入庫或貨款支付后才能抵扣，因而企業(yè)賬面上反映的當(dāng)期應(yīng)抵扣的稅金和應(yīng)交增值稅與實(shí)際不相符，違背了客觀性原則，不能真正為納稅申報提供準(zhǔn)確的信息。

二、完善增值稅會計核算的策略建議

1.制定統(tǒng)一的增值稅會計核算辦法

增值稅會計核算規(guī)定隨著增值稅政策的調(diào)整而數(shù)次調(diào)整，現(xiàn)有核算增值稅業(yè)務(wù)的有關(guān)明細(xì)會計科目及專欄的設(shè)置和核算內(nèi)容與原規(guī)定相比，已發(fā)生很大變化，增值稅會計業(yè)務(wù)的核算已顯繁瑣復(fù)雜。因此，從會計核算的簡便性原則出發(fā)，有必要盡快對現(xiàn)有增值稅會計業(yè)務(wù)的核算規(guī)定進(jìn)行規(guī)范和完善，制定一個統(tǒng)一的增值稅會計核算辦法，從指導(dǎo)思想、適用范圍、科目設(shè)置的會計處理，到賬簿設(shè)置、會計報表的填報等等，作出明確規(guī)定，并在此基礎(chǔ)上，對現(xiàn)有增值稅會計核算的規(guī)定進(jìn)行重新處理。

2.簡并現(xiàn)有核算增值稅業(yè)務(wù)的明細(xì)會計科目

財政部、國家稅務(wù)總局有關(guān)核算增值稅業(yè)務(wù)的明細(xì)會計科目經(jīng)過幾次調(diào)整后，已由過去的“應(yīng)交增值稅”一個明細(xì)會計科目增加為現(xiàn)在的“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”和“增值稅檢查調(diào)整”3個明細(xì)會計科目。從目的上看，細(xì)化明細(xì)會計科目核算，是為了更好地區(qū)分當(dāng)月已交、當(dāng)月留抵、當(dāng)月應(yīng)交未交、當(dāng)月多交以及當(dāng)月查補(bǔ)稅款等具體情況，防止因核算不細(xì)而造成用當(dāng)月應(yīng)交、當(dāng)月查補(bǔ)抵頂上月欠稅等現(xiàn)象；但從運(yùn)用情況看，由于明細(xì)會計科目設(shè)置過多，各科目核算內(nèi)容過于繁瑣復(fù)雜，加上科目屬性不清等原因，實(shí)際運(yùn)用效果很差。因此，應(yīng)簡并現(xiàn)有核算增值稅業(yè)務(wù)的明細(xì)會計科目，將“增值稅檢查調(diào)整”明細(xì)會計科目的核算內(nèi)容歸并到“未交增值稅”明細(xì)會計科目中。這樣簡并調(diào)整既能滿足對增值稅實(shí)施檢查的有關(guān)核算要求，又能符合“未交增值稅”明細(xì)會計科目的核算要求。

3.重新表述各明細(xì)會計科目的核算內(nèi)容

鑒于財政部對核算增值稅業(yè)務(wù)的明細(xì)會計科目幾次進(jìn)行調(diào)整，各明細(xì)會計科目的核算內(nèi)容均已發(fā)生較大變化，因此，對保留的“應(yīng)交增值稅”、“未交增值稅”兩個明細(xì)會計科目的核算內(nèi)容和“應(yīng)交增值稅”明細(xì)會計科目各專欄的核算內(nèi)容應(yīng)重新表述，以方便廣大納稅人和稅務(wù)人員對相關(guān)內(nèi)容的全面正確理解和掌握，減少因此而造成的偷逃稅現(xiàn)象。

4.明確增值稅業(yè)務(wù)會計核算的規(guī)定

工業(yè)企業(yè)購入貨物尚未入庫、商業(yè)企業(yè)購入貨物尚未付款及企業(yè)接受應(yīng)稅勞務(wù)尚未付款等暫時不符合申報抵扣條件的進(jìn)項稅額，可先在“待攤費(fèi)用”科目中核算，并在“待攤費(fèi)用”科目下設(shè)置“待抵扣進(jìn)項稅額”明細(xì)科目專項核算。購進(jìn)貨物時，按照增值稅專用發(fā)票、完稅憑證或普通發(fā)票、收購憑證上注明和計算出的增值稅額(進(jìn)項稅額)，借記“待攤費(fèi)用——待抵扣進(jìn)項稅額”科目；按增值稅專用發(fā)票、海關(guān)完稅憑證上記載的應(yīng)記入采購成本、加工、修理修配成本的金額，或按普通發(fā)票、收購憑證上注明的買價、收購金額、運(yùn)費(fèi)金額扣除按規(guī)定計算的進(jìn)項稅額后的數(shù)額，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”等科目；按應(yīng)付或?qū)嶋H支付的價稅合計金額，貸記“應(yīng)付賬款”、“應(yīng)付票據(jù)”、“銀行存款”等科目；待符合進(jìn)項稅額抵扣條件時，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(進(jìn)項稅額)”科目，貸記“待攤費(fèi)用——待抵扣進(jìn)項稅額”科目；若屬不符合進(jìn)項稅額抵扣規(guī)定，不能抵扣進(jìn)項稅額的，則應(yīng)記入成本，借記“材料采購”、“商品采購”、“原材料”等科目，貸記“待攤費(fèi)用——待抵扣進(jìn)項稅額”科目。

5.完善增值稅相關(guān)報表的內(nèi)容

針對增值稅相關(guān)報表揭示不明晰的問題，應(yīng)在相關(guān)報表中增加列報進(jìn)項稅額和銷項稅額的詳細(xì)內(nèi)容。另外，在“應(yīng)交增值稅明細(xì)表”中增列“待轉(zhuǎn)進(jìn)項稅額”和“待轉(zhuǎn)銷項稅額”兩欄，期末將“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(待進(jìn)項稅額)”借方余額和“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅(待轉(zhuǎn)銷項稅額)”貸方余額分別填入這兩欄。這樣做不僅有助于企業(yè)投資者和稅務(wù)機(jī)關(guān)了解企業(yè)貨款收付與稅款繳納的情況，也有利于有關(guān)方面對企業(yè)涉稅理財活動的了解。