醫(yī)院成本核算問題思考

南陽理工學(xué)院 韓林靜

經(jīng)濟(jì)越發(fā)展、會計(jì)越重要。會計(jì)目標(biāo)是由會計(jì)環(huán)境決定的。醫(yī)療成本核算環(huán)境是指影響和決定成本核算目標(biāo)和成本核算模式的市場和法律環(huán)境等，它是研究醫(yī)院成本核算問題的基點(diǎn)。

一、醫(yī)療費(fèi)用失控與醫(yī)療改革

近幾年來，我國人均門診和住院費(fèi)用平均每年分別增長13%和11%，高于我國GDP年均9%的增長幅度，更高于人均收入8.9%（城市人口）和2.4%（農(nóng)村人口）增長幅度。醫(yī)藥衛(wèi)生消費(fèi)支出已經(jīng)成為我國居民繼家庭食品、教育支出后的第三大消費(fèi)支出，并且超出了老百姓的承受范圍。

據(jù)衛(wèi)生部門統(tǒng)計(jì)：中國內(nèi)地有48.9%的群眾有病不去醫(yī)院就診，有29.6%的病人應(yīng)住院治療而不住院，這一數(shù)字基本上否定了自84年以來的我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革所做的努力。

國家統(tǒng)計(jì)局發(fā)布的《2007年全國群眾安全感調(diào)查主要數(shù)據(jù)公報(bào)》進(jìn)一步證實(shí)了上述結(jié)論，該公報(bào)顯示，在民眾最關(guān)注的社會問題中，選擇“醫(yī)療問題”排在第一位，占15.3%，緊隨其后的是“社會風(fēng)氣問題”、“社會治安問題”以及“教育問題”、“就業(yè)失業(yè)問題”、“腐敗問題”、“工資待遇問題”、“環(huán)保問題”、“住房問題”等問題。

經(jīng)濟(jì)增長并不一定帶來社會發(fā)展。所以，黨的十七大報(bào)告把“人人享有基本醫(yī)療衛(wèi)生服務(wù)”確立為全面建設(shè)小康社會的新要求之一。

其一，醫(yī)療費(fèi)用失控的制度原因。具體包括以下方面：

（1）醫(yī)患關(guān)系存在缺陷。目前，我國醫(yī)療服務(wù)仍然主要沿用按服務(wù)項(xiàng)目支付費(fèi)用的支付方式。在這種制度安排下，每增加一個(gè)項(xiàng)目，都會增加醫(yī)院的收入，從而導(dǎo)致供方過度提供不必要的衛(wèi)生服務(wù)項(xiàng)目，并且導(dǎo)致醫(yī)療衛(wèi)生資源從預(yù)防服務(wù)向臨床服務(wù)的轉(zhuǎn)移。所以，后付制是醫(yī)療費(fèi)用快速增長的主要誘因。

醫(yī)療服務(wù)市場存在“資源決定供給、供給決定需求”的特殊規(guī)律，醫(yī)療消費(fèi)具有供方主導(dǎo)性。醫(yī)療服務(wù)機(jī)構(gòu)同時(shí)承擔(dān)著提供醫(yī)療服務(wù)和控制醫(yī)療費(fèi)用的雙重任務(wù)，即所謂的激勵(lì)不相容。醫(yī)生常常兼有“患者咨詢?nèi)恕焙汀胺?wù)提供者”的雙重身份，醫(yī)患之間存在委托代理關(guān)系和信息不對稱的市場缺陷，直接導(dǎo)致了逆向選擇和道德風(fēng)險(xiǎn)問題的出現(xiàn)。

在醫(yī)患關(guān)系中，由于醫(yī)療服務(wù)的專業(yè)性和技術(shù)性的特點(diǎn)，患者很難掌握復(fù)雜的醫(yī)療信息，缺乏對服務(wù)項(xiàng)目的選擇權(quán)和支配權(quán)，他們在很大程度上把“診斷和治療”的決策權(quán)委托給了醫(yī)生，醫(yī)生成了他們的代理人。從機(jī)制上講，醫(yī)護(hù)人員往往會利用信息優(yōu)勢誘導(dǎo)患者過度消費(fèi)，如升級檢查、重復(fù)檢查、分解收費(fèi)、大處方用藥等。近十年來，國家發(fā)改委多次下達(dá)藥品降價(jià)令，而醫(yī)療總成本卻不降反升。這一事實(shí)證明，某一制度安排失當(dāng)會導(dǎo)致另一制度安排失效，即“上有政策，下有對策?！闭梢钥刂扑幤穬r(jià)格，卻無法控制藥品的用量。

（2）社會醫(yī)療保障不足。近年來，醫(yī)療改革的總體思路是市場化，由市場配置醫(yī)療資源。按照這一思路，政府逐步減少了基本醫(yī)療保障責(zé)任和對醫(yī)院的財(cái)政投入。2002年，政府預(yù)算衛(wèi)生支出908.50億元，占衛(wèi)生總費(fèi)用5 790億元的15.70%，比1978年的32.16%下降了近17個(gè)百分點(diǎn)；社會衛(wèi)生支出1 539.40億元，占衛(wèi)生總費(fèi)用的比重為26.60%，比1978年的47.71%下降了21個(gè)百分點(diǎn)；個(gè)人衛(wèi)生支出占醫(yī)療費(fèi)用總支出的比重則由1978年的20.13%上升到57.7%。2006年，政府預(yù)算衛(wèi)生支出1778.9億元，社會衛(wèi)生支出3210.9億元，個(gè)人衛(wèi)生支出4853.6億元，分別占衛(wèi)生總費(fèi)用9843.3億元的18.07%、32.62%和49.3%。與2002年相比，2006年三項(xiàng)指標(biāo)略有好轉(zhuǎn)。

醫(yī)療保障制度的實(shí)質(zhì)是政府重新調(diào)整社會經(jīng)濟(jì)資源的配置，體現(xiàn)社會的公平性與互濟(jì)性。世界衛(wèi)生組織2000年的世界衛(wèi)生報(bào)告稱，在全球191個(gè)國家中我國衛(wèi)生分配公平性的指數(shù)評估的排名則為第188位。第三次國家衛(wèi)生服務(wù)調(diào)查顯示：我國城鎮(zhèn)中44.18%的居民沒有任何醫(yī)療保險(xiǎn)，而農(nóng)村居民這一比例高達(dá)79.11%。2000年，發(fā)達(dá)國家政府負(fù)擔(dān)衛(wèi)生總費(fèi)用的73%，其他發(fā)展中國家的政府負(fù)擔(dān)了57.2%，而經(jīng)濟(jì)蓬勃發(fā)展的中國則只負(fù)擔(dān)了39.4%。

醫(yī)療保證不足的直接后果是居民支付能力不足，間接后果是醫(yī)療市場失去了一個(gè)能夠與醫(yī)療機(jī)構(gòu)利益相抗衡的代理人，導(dǎo)致醫(yī)療市場監(jiān)管人虛位、臨管乏力。

（3）藥品價(jià)格管制無效。醫(yī)療服務(wù)具有公共產(chǎn)品性質(zhì)，為了保證其公益性目的，政府要負(fù)責(zé)基礎(chǔ)醫(yī)療設(shè)施投資、要實(shí)施價(jià)格管制并實(shí)行價(jià)格補(bǔ)貼。

我國醫(yī)藥費(fèi)開支占醫(yī)療總支出的比例達(dá)50%以上，遠(yuǎn)高于大多數(shù)國家15%～45%的水平，藥價(jià)虛高是重要原因之一。我國醫(yī)院藥品價(jià)格普遍高于市場平均零售價(jià)，部分醫(yī)院藥品價(jià)格甚至比市場平均零售價(jià)高出48.51%。

（4）醫(yī)院激勵(lì)與約束機(jī)制失衡。醫(yī)院屬于非盈利組織，剩余索取權(quán)歸國家所有，為了降低代理成本，約束管理層的機(jī)會主義傾向和道德風(fēng)險(xiǎn)，國家往往會誘導(dǎo)醫(yī)院創(chuàng)造更多的“收入”或“收支結(jié)余”，醫(yī)院的報(bào)酬契約設(shè)計(jì)，通常是以收入指標(biāo)或者是收支結(jié)余指標(biāo)為基礎(chǔ)的。如醫(yī)生收入與住院收入、藥品收入、檢查收入掛購以及開單科室按比例分享執(zhí)行科室收入等。這種契約安排，強(qiáng)烈地激勵(lì)了醫(yī)生的過度醫(yī)療行為。

與顯性的收入激勵(lì)的剛性相比，隱性的成本約束則要軟得多，而且往往會被收入的增長所抵消。過度醫(yī)療行為固然會引起成本上升，但隨之而來的則是更多的收入和結(jié)余。所以，除了付費(fèi)制度改革之外，有人設(shè)想對醫(yī)院實(shí)行收支兩條線管理，以此來割斷患者支出與醫(yī)生收入之間的聯(lián)系。

其二，控制醫(yī)療費(fèi)用的制度安排。主要包括：

（1）醫(yī)療付費(fèi)制度安排。國內(nèi)外的研究已經(jīng)證實(shí)，適宜的疾病費(fèi)用支付方式是控制醫(yī)療費(fèi)用的一項(xiàng)重要措施。美國1983年開始實(shí)施DRGs—PPS后，住院總費(fèi)用的增長速度從1983年的18.5%降至1990年的5.7%；平均住院天數(shù)從1980年的10.4天降至1990年的8.7天，1995年又進(jìn)一步縮短到6.7天。

鑒于后付制支付方式容易誘導(dǎo)需求和過度醫(yī)療服務(wù)，而預(yù)付制能夠有效制約醫(yī)療費(fèi)用上漲的事實(shí)，“發(fā)達(dá)國家已經(jīng)不再單一采用后付費(fèi)制度，而轉(zhuǎn)向預(yù)付費(fèi)制度”，逐漸走向多元化混合支付方式。美國醫(yī)療保險(xiǎn)支付機(jī)制從按項(xiàng)目付費(fèi)起步，逐漸發(fā)展為按人頭（患者）付費(fèi)、按床日付費(fèi)、按DRGs付費(fèi)等多種組合方式，其中DRGs—PPS成為世界衛(wèi)生組織極力推薦的一種支付方式。

DRGs是耶魯大學(xué)衛(wèi)生研究中心于1976年開發(fā)的住院患者分類機(jī)制，它以患者病例組合為分類單位，定名為疾病診斷相關(guān)因素分組系統(tǒng)（DRGs，Diagllosis Related Groups），其基本目標(biāo)是建立一種確定醫(yī)院各種病例類型的方法，以便在醫(yī)療機(jī)構(gòu)內(nèi)部控制不同類型的患者治療模式和治療成本，在醫(yī)療機(jī)構(gòu)外部比較不同醫(yī)院之間單位資源消耗和治療成本，同時(shí)為單位核算醫(yī)院服務(wù)成本，為需方支付提供議價(jià)的工具。

上世紀(jì)70年代末，DRGs首次在美國新澤西州試點(diǎn)應(yīng)用，并作為預(yù)付費(fèi)制的基礎(chǔ)。目前，DRGs—PPS已經(jīng)成了美國醫(yī)療付費(fèi)的最主要方式，而且已成為部分西方國家、東歐、澳大利亞總額預(yù)付制的基礎(chǔ)，對世界范圍內(nèi)的醫(yī)療費(fèi)用控制產(chǎn)生了深遠(yuǎn)影響。

2004年8月，衛(wèi)生部下發(fā)了《關(guān)于開展按病種收費(fèi)管理試點(diǎn)工作的通知》，選擇了天津、遼寧、黑龍江、山東、河南、陜西、青海等省份作為病種收費(fèi)改革的試點(diǎn)，單病種付費(fèi)方式在全國范圍內(nèi)逐步推開。

我國目前試行的按單病種付費(fèi)方式可以歸為DRGs—PPS的初級形式，主要有兩種支付模式，一種是定額支付制度，另一種是限價(jià)支付制度。前者由醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)或者患者按照支付協(xié)議向醫(yī)院支付固定的金額，后者則由保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)或患者按照不超過支付協(xié)議約定的限額的實(shí)際費(fèi)用與醫(yī)院進(jìn)行結(jié)算。因?yàn)槭前凑罩Ц秴f(xié)議付費(fèi)，所以在付費(fèi)制度分類上，單病種付費(fèi)屬于預(yù)付制付費(fèi)方式。

單病種付費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)事實(shí)上構(gòu)成了醫(yī)院的成本控制標(biāo)準(zhǔn)，能夠激勵(lì)醫(yī)院優(yōu)化臨床路徑（治療方案）、規(guī)范醫(yī)療用藥、縮短住院天數(shù)，從而約束過度醫(yī)療服務(wù)行為、減輕患者經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)。

（2）醫(yī)療保障體系改革。由于醫(yī)療保健服務(wù)的特殊性，市場機(jī)制在服務(wù)的提供和分配中失靈，政府應(yīng)當(dāng)進(jìn)行干預(yù)，如推行醫(yī)療保障體系改革，強(qiáng)化政府在基本醫(yī)療保障體系中的責(zé)任等，以彌補(bǔ)市場缺陷。

我國醫(yī)療保障體系改革的方向是，國家增加基本醫(yī)療保障體系建設(shè)投資，建立多種形式的醫(yī)療保險(xiǎn)制度（基本醫(yī)療保險(xiǎn)、社會保險(xiǎn)和商業(yè)保險(xiǎn)），以增強(qiáng)患者醫(yī)療支付能力，

多元化的保險(xiǎn)市場的形成，增強(qiáng)了付費(fèi)第三方的力量（醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)）。第三方支付制度在醫(yī)療市場中具有重要的杠桿作用，決定了醫(yī)療服務(wù)關(guān)系的需方、供方和第三方的醫(yī)療關(guān)系行為（消費(fèi)行為、服務(wù)行為、支付監(jiān)管行為等），有利于規(guī)范醫(yī)療服務(wù)市場。

就支付費(fèi)用而言，付費(fèi)第三方與患者具有利益一致性，而與醫(yī)療服務(wù)機(jī)構(gòu)存在利益突，三方搏弈最終使患者受益。醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)制的設(shè)置，有利于對醫(yī)院的過度醫(yī)療行為進(jìn)行制衡，最大限度地平衡醫(yī)患之間的利益關(guān)系，

（3）藥品流通領(lǐng)域改革。藥價(jià)虛高是醫(yī)藥衛(wèi)生體制弊端的集中體現(xiàn)，也是政府推行藥品價(jià)格改革的最直接動因之一。國家發(fā)改委自1998年至2006年已累計(jì)出臺22次“藥品降價(jià)令”，先后下調(diào)了2000余種藥品價(jià)格。

在接二連三地發(fā)布降價(jià)令的同時(shí)，以招投標(biāo)制度為主要內(nèi)容的藥品流通領(lǐng)域的改革也在緊鑼密鼓地進(jìn)行。2000年初，國務(wù)院體改辦等八部門聯(lián)合制定并出臺了《關(guān)于城鎮(zhèn)醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的指導(dǎo)意見》，明確提出了要規(guī)范醫(yī)療購藥行為，進(jìn)行藥品集中招標(biāo)采購工作試點(diǎn)的要求；2000年4月，衛(wèi)生部印發(fā)了《關(guān)于加強(qiáng)醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品集中招標(biāo)采購試點(diǎn)管理工作的通知》；2000年7月，衛(wèi)生部等五部門印發(fā)了《醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品集中招標(biāo)采購試點(diǎn)工作若干規(guī)定》，進(jìn)一步規(guī)范了醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品集中招標(biāo)采購工作；2009年1月，五部門又印發(fā)了《進(jìn)一步規(guī)范醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品集中采購工作的意見》，進(jìn)一步規(guī)范醫(yī)療機(jī)構(gòu)藥品集中采購工作，使其在保證藥品質(zhì)量、控制虛高藥價(jià)、整頓購銷秩序、治理商業(yè)賄賂、糾正不正之風(fēng)、減輕人民群眾醫(yī)藥費(fèi)用負(fù)擔(dān)等方面發(fā)揮重要作用。

二、醫(yī)院成本核算問題提出

一系列醫(yī)改措施的推出，醫(yī)院的收入結(jié)構(gòu)、競爭模式將發(fā)生重大變化，這些變化要求醫(yī)院管理層對成本結(jié)構(gòu)作出積極的調(diào)整。特別是醫(yī)療保險(xiǎn)覆蓋面擴(kuò)大以后，付費(fèi)第三方成為醫(yī)院業(yè)務(wù)收入的重要來源，其付費(fèi)方式的任何變化都需要醫(yī)院認(rèn)真應(yīng)對。成本決策問題將成為醫(yī)院管理層時(shí)時(shí)要面對的程序化問題，成本核算的重要性凸現(xiàn)。

但目前醫(yī)院成本核算方法體系尚沒有對目前的市場環(huán)境變化做出積極的應(yīng)對。如項(xiàng)目收費(fèi)因其比較直觀、方法簡便、易于操作和適用范圍較廣、病人選擇余地較大、服務(wù)要求容易得到滿足等特點(diǎn)，目前仍將是醫(yī)院的主要收入來源，其成本水平應(yīng)當(dāng)是醫(yī)院綜合經(jīng)營能力的基本體現(xiàn)，但目前的成本核算系統(tǒng)中卻沒有項(xiàng)目成本信息；科室成本是目前主要的成本核算方式，但卻無法揭示成本與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系，成本核算辦法粗放、成本考核結(jié)果不準(zhǔn)確、成本控制手段單一，無法全面落實(shí)成本控制責(zé)任；項(xiàng)目成本核算缺失，不能為單病種標(biāo)準(zhǔn)成本測算提供有效的歷史成本信息，影響了單病種支付方式的順利實(shí)施。

三、結(jié)論

市場機(jī)制激活了醫(yī)療機(jī)構(gòu)效益最大化動機(jī)，并誘發(fā)了醫(yī)院的趨利動機(jī)和道德危機(jī)；付費(fèi)制度改革、醫(yī)療保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)迅速崛起以及醫(yī)藥價(jià)格的國家干預(yù)，又對醫(yī)院的趨利動機(jī)和道德形成了強(qiáng)烈的制約。各種利益捕弈的結(jié)果，改變了醫(yī)院的收入方式和競爭模式，醫(yī)院必須主動改變成本核算方式，以應(yīng)對市場變化。

［1］李勇、李衛(wèi)平：《我國醫(yī)院成本核算研究的演進(jìn)與展望》，《中國衛(wèi)生事業(yè)管理》2007年第4期。

［2］汪遠(yuǎn)征：《醫(yī)院成本核算科學(xué)體系的建立》，《現(xiàn)代醫(yī)院》2007年第10期。

［3］鄒俐愛：《現(xiàn)代醫(yī)院實(shí)施戰(zhàn)略成本管理探析》，《山西大學(xué)學(xué)報(bào)（哲學(xué)社會科學(xué)版）》2005年第11期。

［4］李勇，李衛(wèi)平：《發(fā)達(dá)國家醫(yī)院成本核算進(jìn)展及對我國的啟示》，《衛(wèi)生經(jīng)濟(jì)研究》2007年第5期。

［5］朱鳳學(xué)：《由醫(yī)院成本核算談"看病貴"》，《天津財(cái)會》2007年第3期。

［6］湯奕：《從控制醫(yī)院支出看醫(yī)院成本管理》，《中國醫(yī)學(xué)雜志》2007年第8期。