鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制探析

長江師范學(xué)院 湯鵬主

企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制在企業(yè)內(nèi)部控制體系中處于舉足輕重的地位，對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展和管理科學(xué)化具有重要意義。進(jìn)入21世紀(jì)，我國不斷致力于內(nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)，于2001年6月，以財(cái)會(huì)［2001］41號文件形式頒布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范———基本規(guī)范》試行稿和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范———貨幣資金》試行稿，從而為內(nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)奠定了良好基礎(chǔ)。本文擬就鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制問題、原則和措施作一些初步探討。

一、鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制存在的主要問題

（一）鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境不盡人意 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境主要涉及企業(yè)經(jīng)營方式、治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置、權(quán)責(zé)分配、企業(yè)文化等。就一般而言，可以將其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境分為人力資本環(huán)境、技術(shù)環(huán)境、管理環(huán)境、財(cái)力資本運(yùn)行環(huán)境、物質(zhì)資本運(yùn)行環(huán)境和文化環(huán)境。在鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部，各種環(huán)境要素都有其分別相對應(yīng)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制模式或運(yùn)行機(jī)制，從而導(dǎo)致了鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境系統(tǒng)的形成。目前鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境方面主要面臨著以下一些問題。

（1）管理觀念落后。首先，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)沒有構(gòu)建出自身的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制意識(shí)，缺乏正確的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制思想和明確的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制指導(dǎo)思路；其次，很多鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)創(chuàng)辦者沒有讀過多少書，文化和獲取知識(shí)能力的先天不足而導(dǎo)致其經(jīng)營管理的主觀盲目性；再次，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)管理者對內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的作用的認(rèn)識(shí)非常欠缺，并且缺乏對管理制度化、規(guī)范化、民主化以及程序化的深刻認(rèn)識(shí)。

（2）權(quán)力制衡缺失。鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)往往都是家族企業(yè)，企業(yè)創(chuàng)辦者更相信血緣關(guān)系，導(dǎo)致其人事政策難以做到任人唯賢，容易出現(xiàn)“家長制”現(xiàn)象；與此同時(shí)，由于很多鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的高層治理缺乏，內(nèi)部組織機(jī)構(gòu)設(shè)置混亂，責(zé)權(quán)利不統(tǒng)一，從而導(dǎo)致其各項(xiàng)經(jīng)營決策和規(guī)章制度難以順利執(zhí)行。

（3）人力資源政策政執(zhí)行不力。由于任人唯親的人力資源政策導(dǎo)致其人員素質(zhì)偏低，即使吸引到高素質(zhì)人才，也對他們不給予重用；與此同時(shí)在狹隘的自身利益、落后的管理觀念等等一些因素影響下，一些員工缺乏工作積極性和創(chuàng)新能力，致使其人力資源難以適應(yīng)經(jīng)營管理和市場變化的要求。

（4）企業(yè)文化落后。企業(yè)文化，或稱組織文化，是一個(gè)組織由其哲學(xué)、價(jià)值觀、企業(yè)精神、信念、企業(yè)定位、企業(yè)形象、儀式、符號、企業(yè)風(fēng)尚、處事方式等組成的其特有的文化形象，其中企業(yè)價(jià)值觀是企業(yè)文化的核心。在全球化和信息化的新世紀(jì)，企業(yè)文化已成為企業(yè)的生命線。而鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)由于高層管理者的目光短淺和自身規(guī)模較小，導(dǎo)致他們在企業(yè)文化方面很少能夠有所作為。

（二）鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度執(zhí)行力相對弱化 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的執(zhí)行主要包括各控制環(huán)節(jié)的落實(shí)，會(huì)計(jì)信息的及時(shí)與正確處理以及對內(nèi)部會(huì)計(jì)控制監(jiān)督等三個(gè)方面。

（1）各控制環(huán)節(jié)的落實(shí)方面。首先，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)由于對內(nèi)部會(huì)計(jì)控制不夠重視，往往導(dǎo)致內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度成為一紙空文；其次，很多鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)管理層規(guī)范化意識(shí)缺乏，導(dǎo)致業(yè)務(wù)流程隨意調(diào)整等現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生；再次，鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)員工程序化意識(shí)缺乏，不按規(guī)定操作現(xiàn)象嚴(yán)重。

（2）會(huì)計(jì)信息及時(shí)與正確處理方面。據(jù)調(diào)查有不少鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，或是設(shè)置不全面；同時(shí)，有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的會(huì)計(jì)人員設(shè)置不符合會(huì)計(jì)法規(guī)，其會(huì)計(jì)人員素質(zhì)低下，甚至根本不懂會(huì)計(jì)核算；另外，有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)還存在建賬不規(guī)范，會(huì)計(jì)核算違規(guī)操作等現(xiàn)象。

（3）內(nèi)部會(huì)計(jì)控制監(jiān)督方面。由于任人唯親的人事安排使得鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)管理層難以監(jiān)督下屬，或是對下屬疏于監(jiān)督，從而對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制監(jiān)督造成嚴(yán)重的不利影響。

（三）鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制章程相對缺乏 據(jù)相關(guān)統(tǒng)計(jì)，我國某些地區(qū)的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)，尤其是私營性質(zhì)的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)，由于沒有戰(zhàn)略眼光，而缺乏與內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度有關(guān)的文字章程；有些鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)即使有某些內(nèi)部控制方面的章程，但也只是為了應(yīng)付檢查，而簡單地照搬、照抄一些文字，這樣的章程實(shí)際上很難在內(nèi)部控制實(shí)務(wù)中發(fā)揮作用；另外，也有一些鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)雖有能夠參與實(shí)踐指導(dǎo)的相關(guān)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制章程，但其章程設(shè)計(jì)不夠充分和協(xié)調(diào)。

二、建立與完善鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的原則

（一）合法性原則 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的合法性原則就是指要在執(zhí)行國家法律和法規(guī)的基礎(chǔ)上，制定本企業(yè)切實(shí)可行的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，一般而言，就是其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度要在內(nèi)容上與《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《會(huì)計(jì)法》協(xié)調(diào)一致。具體而言就是要做到會(huì)計(jì)要素的記錄和報(bào)告以及確認(rèn)和計(jì)量的各項(xiàng)規(guī)定符合《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的一般原則；與此同時(shí)，在評價(jià)會(huì)計(jì)工作組織、會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)賬薄和會(huì)計(jì)憑證時(shí)，應(yīng)當(dāng)充分考慮《會(huì)計(jì)法》中的各項(xiàng)相關(guān)規(guī)定?？傊?，要保證鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度在國家的法律和法規(guī)范圍內(nèi)運(yùn)行。

（二）健全性原則 健全性原則要求鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)所反映的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)是整個(gè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全過程；會(huì)計(jì)工作的程序和內(nèi)容必須健全；其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度設(shè)計(jì)既要符合鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)長遠(yuǎn)發(fā)展規(guī)劃，注重企業(yè)短期效益，同時(shí)又能夠涵蓋到企業(yè)內(nèi)部涉及會(huì)計(jì)工作的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)及相關(guān)崗位，并要求會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)帳簿、會(huì)計(jì)報(bào)表和其他會(huì)計(jì)資料必須健全。目前有不少鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的實(shí)際操作中存在著很多局限性，僅從財(cái)務(wù)單方面出發(fā)考慮問題，往往無法兼顧，導(dǎo)致內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度“名存實(shí)亡”。

（三）協(xié)調(diào)性原則 一般來說，促使企業(yè)內(nèi)部各部門的具體目標(biāo)處于帕累托組合狀態(tài)是企業(yè)建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的一個(gè)重要目標(biāo)。與此同時(shí)，作為一項(xiàng)制度控制的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制也是單位內(nèi)部分工協(xié)作的重要體現(xiàn)，而不是故意限制措施。一個(gè)完善的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度必須明確會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)相互協(xié)作的崗位與職責(zé)分工，有時(shí)，同一職責(zé)也可分別由兩人擔(dān)當(dāng)，但必須協(xié)調(diào)兩個(gè)角色之間的相互協(xié)作關(guān)系，從而避免由于不分主次產(chǎn)生的相互扯皮現(xiàn)象。

（四）相互牽制原則 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制應(yīng)在崗位之間建立起互相監(jiān)督的機(jī)制，從橫向來說，要使部門與部門之間的工作或記錄相互制約；從縱向來說，要使下級受上級的監(jiān)督，上級受下級的牽制。另外，就鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的相互牽制原則而言，還要使一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)活動(dòng)的各項(xiàng)環(huán)節(jié)或崗位進(jìn)行相互制衡，不相容職務(wù)應(yīng)進(jìn)行分工控制，不能出現(xiàn)一個(gè)人全過程經(jīng)辦同一項(xiàng)業(yè)務(wù)的現(xiàn)象，規(guī)定管錢、管物、管賬人員要相互分離，以確保企業(yè)資產(chǎn)的安全完整。

（五）動(dòng)態(tài)性原則 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)要隨著外部市場環(huán)境的變化而發(fā)展，因此其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度建設(shè)也要做到與時(shí)俱進(jìn)，以始終保證內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的適應(yīng)力和活力。與此同時(shí)，在評價(jià)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度適應(yīng)力和活力的時(shí)候，還要有一定的動(dòng)態(tài)性與前瞻性。

（六）適用性原則 制定鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度要從便于實(shí)際運(yùn)用出發(fā)，使得其制度具有操作性強(qiáng)，切實(shí)可行的特點(diǎn)，為此就需要通過選擇恰當(dāng)控制方法和手段，盡量做到精兵簡政，以及通過避免重復(fù)勞動(dòng)來實(shí)現(xiàn)?？傊l(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的適用性可概括為“制度具體、內(nèi)容規(guī)范、操作性強(qiáng)、易于理解、靈活調(diào)整”。

三、建立與完善鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的實(shí)現(xiàn)路徑

（一）正確把握控制目標(biāo) 控制目標(biāo)是進(jìn)行內(nèi)部控制所必須遵循的坐標(biāo)，它不僅決定了內(nèi)部控制的規(guī)模和方向；而且也規(guī)定了內(nèi)部控制循環(huán)周轉(zhuǎn)的出發(fā)點(diǎn)和歸宿，決定了內(nèi)部控制方法的確定和機(jī)制的建立，體現(xiàn)了內(nèi)部控制的效率和成本。因此，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)就是引導(dǎo)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制正常有序運(yùn)行的坐標(biāo)。從一般意義上講，可以將內(nèi)部會(huì)計(jì)控制目標(biāo)總結(jié)為兩點(diǎn)：一是保證資產(chǎn)安全完整；二是保證會(huì)計(jì)資料能為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)服務(wù)。這樣以上述目標(biāo)為指導(dǎo)，才能對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)實(shí)施會(huì)計(jì)控制產(chǎn)生有效引導(dǎo)。

（二）在企業(yè)內(nèi)部建立相對獨(dú)立的審計(jì)部門 鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)高層管理者可以通過設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門加強(qiáng)對企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)工作進(jìn)行監(jiān)督，并且通過對內(nèi)部審計(jì)人員的任命控制來加強(qiáng)審計(jì)負(fù)責(zé)人在會(huì)計(jì)監(jiān)督中的責(zé)任和確保審計(jì)人員的高素質(zhì)，從而保障內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立行使監(jiān)督的權(quán)利和內(nèi)部審計(jì)人員對鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)經(jīng)營活動(dòng)及其內(nèi)部控制系統(tǒng)進(jìn)行獨(dú)立評價(jià)和再監(jiān)督。

（三）提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì) 提高鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會(huì)計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)道德素質(zhì)是規(guī)范會(huì)計(jì)人員行為和確保會(huì)計(jì)監(jiān)督的有效實(shí)施的重要前提。一般而言，為了提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)應(yīng)該做到以下幾點(diǎn)：首先，要加強(qiáng)會(huì)計(jì)工作者的職業(yè)道德建設(shè)，組織財(cái)會(huì)人員學(xué)習(xí)《會(huì)計(jì)法》；其次，要多方面提升一般會(huì)計(jì)人員和會(huì)計(jì)管理人員的內(nèi)部監(jiān)督意識(shí)和法律意識(shí)；再次，要完善會(huì)計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)。

（四）建全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系 風(fēng)險(xiǎn)評估、內(nèi)部控制環(huán)境、信息與溝通、控制活動(dòng)和監(jiān)督等要素是一個(gè)相互支持的系統(tǒng)。風(fēng)險(xiǎn)評估是設(shè)計(jì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的一個(gè)重要條件，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制環(huán)境是企業(yè)實(shí)施內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的前提，信息與溝通是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制得以落實(shí)的重要工具，控制活動(dòng)是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重心，監(jiān)督則是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制實(shí)施的保障，總而言之，作為一個(gè)系統(tǒng)工程的鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制建設(shè)，不能只從一兩個(gè)方面入手，而應(yīng)在包括控制活動(dòng)在內(nèi)的所有方面都進(jìn)行系統(tǒng)設(shè)計(jì)，才能收到良好的控制效果。

（五）恰當(dāng)選擇內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方法是鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)而采取的具體做法或手段，其優(yōu)劣對于實(shí)現(xiàn)鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)內(nèi)部控制目標(biāo)至關(guān)重要。事實(shí)上不管是監(jiān)督、還是控制，采取放“馬后炮”的事后懲罰的方法都是不可取的。而應(yīng)當(dāng)把關(guān)鍵點(diǎn)放在事前控制上，即要通過在事前就確定好的標(biāo)準(zhǔn)或定額來限制企業(yè)的行為，以便防患于未然。當(dāng)然由于市場環(huán)境千變?nèi)f化，所以也不應(yīng)放松事中控制，而要注意事中的及時(shí)處置或調(diào)節(jié)已經(jīng)出現(xiàn)的新問題和新情況。

［1］湯秀梅：《加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督的思考》，《財(cái)會(huì)通訊（理財(cái)）》2007年第7期。