試論轉(zhuǎn)讓定價(jià)與反避稅

廣東藥學(xué)院 曾卓瑜

轉(zhuǎn)讓定價(jià)是隨著跨國(guó)公司這一經(jīng)濟(jì)體形式的發(fā)展而逐漸形成的一種避稅操作方式。轉(zhuǎn)讓定價(jià)是跨國(guó)聯(lián)屬企業(yè)之間從事內(nèi)部交易時(shí)采用的價(jià)格，如跨國(guó)企業(yè)集團(tuán)的母公司與子公司之間的交易價(jià)格，通過(guò)內(nèi)部轉(zhuǎn)讓定價(jià)能夠?yàn)閷?shí)現(xiàn)企業(yè)的全球利潤(rùn)最大化、實(shí)現(xiàn)子公司競(jìng)爭(zhēng)目標(biāo)、規(guī)避通貨膨脹風(fēng)險(xiǎn)、規(guī)避所得稅和關(guān)稅風(fēng)險(xiǎn)以及規(guī)避外匯、政治風(fēng)險(xiǎn)等。從稅收的角度上來(lái)看，跨國(guó)公司的這種行為，會(huì)在一定程度上使其交易行為所影響到的國(guó)家的稅收遭受損失。因此，從國(guó)家角度來(lái)說(shuō)，必須通過(guò)完善相關(guān)法律和制度的方式來(lái)最大限度的控制跨國(guó)公司運(yùn)用轉(zhuǎn)讓定價(jià)方式避稅。

一、跨國(guó)公司轉(zhuǎn)讓定價(jià)方式及其動(dòng)機(jī)分析

（一）利用各國(guó)間的所得稅稅率差別避稅 世界各國(guó)家和地區(qū)的所得稅稅率存在著一定的差異，這種差異的存在為跨國(guó)公司避稅提供了很大的空間。通常情況下，跨國(guó)公司會(huì)采用降低定價(jià)的方式，從高稅率所在國(guó)子公司向低稅率所在國(guó)的子公司出售產(chǎn)品和服務(wù)。這樣一來(lái)，就可用通過(guò)降低納稅基數(shù)的方法來(lái)達(dá)到降低稅負(fù)的目的。

（二）通過(guò)在低稅負(fù)國(guó)家和地區(qū)設(shè)立子公司避稅 在國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易環(huán)境中，有一類國(guó)際和地區(qū)其稅率明顯低于國(guó)際水平甚至不征收所得稅，這類地區(qū)通常被稱之為“避稅港”，如列支敦士登、巴哈馬群島等國(guó)家和地區(qū)均屬上述這種情況。從動(dòng)機(jī)上來(lái)看，這些國(guó)家和地區(qū)往往出于吸引投資或繁榮貿(mào)易的目的，有意識(shí)的制定低于國(guó)際平均水平的稅率，在放棄在雙邊對(duì)等原則的條件下，給予跨國(guó)公司稅收上的特別優(yōu)惠。這種“避稅港”的存在，很多跨國(guó)公司在避稅港所在地設(shè)立多家子公司，并通過(guò)這些子公司低價(jià)收購(gòu)、高價(jià)賣出。盡管貨物和款項(xiàng)均不通過(guò)避稅地，但財(cái)面上的每次周轉(zhuǎn)都使賣方的子公司“低價(jià)”出售而無(wú)利，買方的子公司高價(jià)購(gòu)買亦無(wú)盈利，而設(shè)在避稅地的子公司則取得了雙方的利益，達(dá)到了降低總公司稅負(fù)的目的。

（三）通過(guò)減少關(guān)稅來(lái)避稅對(duì)于按“從價(jià)稅”或“混合稅”計(jì)征的關(guān)稅來(lái)說(shuō)，跨國(guó)公司在進(jìn)行內(nèi)部交易時(shí)，往往利用不同國(guó)家或地區(qū)的子公司，以較低的發(fā)貨價(jià)格，通過(guò)減少納稅基數(shù)和納稅額的方式來(lái)降低稅負(fù)。這里需要強(qiáng)調(diào)的是，減少關(guān)稅和所得稅的行為可能會(huì)存在一定的矛盾。因此，具體到實(shí)際操作中，跨國(guó)公司會(huì)從公司整體利益考慮，通過(guò)對(duì)各種稅率的比較和分析來(lái)制定出最有利的轉(zhuǎn)移定價(jià)策略。

（四）通過(guò)虛設(shè)經(jīng)營(yíng)機(jī)構(gòu)與業(yè)務(wù)活動(dòng)避稅 在跨國(guó)公司的母公司所在國(guó)稅收較高的情況下，跨國(guó)公司往往會(huì)選擇在稅收較低的國(guó)家虛設(shè)貿(mào)易公司的方式來(lái)為母公司降低稅收支出。具體到操作上，就是由母公司將貨物以較低的價(jià)格售給虛設(shè)的貿(mào)易公司，貿(mào)易公司再以正常的價(jià)格將其出售給另一國(guó)的的買主，實(shí)際上這批貨物最終還是由母公司直接運(yùn)往另一國(guó)，但是這種虛擬的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可以為母公司將利潤(rùn)由高稅負(fù)國(guó)家轉(zhuǎn)移到低稅負(fù)國(guó)家，從而實(shí)現(xiàn)避稅目標(biāo)。

（五）通過(guò)融資關(guān)聯(lián)交易行為避稅 融資關(guān)聯(lián)交易的避稅手段與產(chǎn)品和服務(wù)銷售定價(jià)方式在避稅手段有所不同。一方面，在融資過(guò)程中，借貨資金與隨之產(chǎn)生的利息支付在賬目上表現(xiàn)為負(fù)債，根據(jù)稅法規(guī)定，利息支出在稅前扣除，跨國(guó)公司可以利用稅前列支利息，先行分取企業(yè)利潤(rùn)而少繳企業(yè)所得稅：另一方面，提供無(wú)息借貸給關(guān)聯(lián)企業(yè)回避了正常借貸產(chǎn)生利息所得稅的稅負(fù)。同時(shí)，作為跨國(guó)公司的關(guān)聯(lián)企業(yè)，由于巨額借貸在賬目上表現(xiàn)為負(fù)債，其能夠規(guī)避大量的所得稅。

二、基于轉(zhuǎn)讓定價(jià)的反避稅對(duì)策建設(shè)

（一）嚴(yán)格執(zhí)行新稅法，完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)相關(guān)立法 一方面，要積極貫徹和落實(shí)新企業(yè)所得稅法。我國(guó)新企業(yè)所得稅法在2008年1月1月開(kāi)始實(shí)施，新所得稅法統(tǒng)一了內(nèi)外企業(yè)所得稅，統(tǒng)一了稅前列支的標(biāo)準(zhǔn)。但是，新企業(yè)所得稅法在實(shí)施過(guò)程中還有一定的難度，這就需要稅收和企業(yè)展開(kāi)密切的合作，也要求稅收管理部門及時(shí)調(diào)整稅收系統(tǒng)，以便積極促進(jìn)新法的落實(shí)。另一方面，要加快完善轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制相關(guān)立法。目前，我國(guó)轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的立法層級(jí)還較低，其所涉及的內(nèi)容也缺乏系統(tǒng)性、規(guī)范性和可操作性?；谶@種現(xiàn)狀，外國(guó)應(yīng)充分借鑒國(guó)家上對(duì)于轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制的相關(guān)立法經(jīng)驗(yàn)，針對(duì)目前轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制存在的問(wèn)題，盡快出臺(tái)相關(guān)的法律實(shí)施細(xì)則，以便對(duì)關(guān)聯(lián)企業(yè)認(rèn)定、可比價(jià)格資料的獲取等問(wèn)題做出具體明確的規(guī)定，并通過(guò)建立預(yù)約定價(jià)和資本弱化等制度來(lái)提高法律對(duì)實(shí)踐的指導(dǎo)意義。轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅制立法完善主要應(yīng)涉及以下三個(gè)方面：第一，采納被告舉證原則。除非納稅人出具相反的事實(shí)依據(jù)，否則對(duì)避稅港或關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易都視為其采用了轉(zhuǎn)移價(jià)格。第二，要對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的評(píng)估和轉(zhuǎn)讓定價(jià)等事宜做出明確的規(guī)定，以防跨國(guó)公司利用無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)移定價(jià)方式避稅。第三，以法律形式規(guī)定納稅人的舉證責(zé)任，加大相關(guān)違規(guī)處罰力度。要規(guī)定納稅人負(fù)有舉證責(zé)任和延伸提供稅收情報(bào)的義務(wù)，一旦發(fā)生納稅人未履行相關(guān)義務(wù)的情況，要對(duì)其進(jìn)行一定的懲罰和處理。

（二）加強(qiáng)轉(zhuǎn)讓定價(jià)反避稅制度建設(shè)，提高人員專業(yè)素養(yǎng) 第一，由于轉(zhuǎn)移定價(jià)是涉外稅務(wù)問(wèn)題．經(jīng)常涉及到許多有關(guān)國(guó)際經(jīng)濟(jì)、法律方面的背景知識(shí)，這就需要收稅人員必須具備較廣的知識(shí)面，在熟悉本國(guó)稅收法律法規(guī)的同時(shí)，還具備一定的稅法法則知識(shí)和財(cái)務(wù)、貿(mào)易等方面的專業(yè)知識(shí)。因此，稅收管理部門要加強(qiáng)對(duì)專職從事反避稅工作的人員的培訓(xùn)，以便提高稅務(wù)人員的綜合素質(zhì)，建立高素質(zhì)的反避稅專業(yè)隊(duì)伍，進(jìn)而提高稅收征管水平。第二，要建立專門針對(duì)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題進(jìn)行檢查的機(jī)構(gòu)，規(guī)范相關(guān)工作流程。檢查程序的標(biāo)準(zhǔn)化和科學(xué)性能夠有效查處一些違規(guī)行為，為國(guó)家獲得更多的稅收收入。第三，要適當(dāng)加大涉外稅收部門的權(quán)利，以便其對(duì)外資企業(yè)進(jìn)行更全面的監(jiān)管和更為細(xì)致的審查。第四，可以在重點(diǎn)審查工作中配備國(guó)際稅務(wù)專家和專業(yè)資產(chǎn)評(píng)估師，以便解決一些涉及專業(yè)知識(shí)的復(fù)雜問(wèn)題。

（三）積極參與國(guó)際合作，共同打擊國(guó)際避稅目前，跨國(guó)公司轉(zhuǎn)移定價(jià)已成為國(guó)際性的難題，針對(duì)這一問(wèn)題，單純依靠一國(guó)之力是難以有效解決的。因此，對(duì)于國(guó)際轉(zhuǎn)移定價(jià)問(wèn)題，必須開(kāi)展國(guó)際間合作，以便獲得更為全面的國(guó)際市場(chǎng)信息，進(jìn)行便捷的情報(bào)交換。具體到實(shí)踐中，我國(guó)應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)與其他國(guó)家在防范轉(zhuǎn)移定價(jià)避稅方面的合作，在平等互利的前提下，廣泛締結(jié)雙邊和多邊稅收協(xié)議，以防止跨國(guó)公司利用轉(zhuǎn)移定價(jià)進(jìn)行的國(guó)際避稅活動(dòng)。第一，要積極參與國(guó)際稅收協(xié)定的簽訂。為保證在國(guó)際稅收協(xié)定背景下轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整的順利實(shí)施．避免因轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)整造成不可避免的國(guó)際雙重征稅，我國(guó)應(yīng)該與更多的國(guó)家簽訂國(guó)際稅收協(xié)定，并在簽訂國(guó)際稅收協(xié)定時(shí)應(yīng)增設(shè)相應(yīng)調(diào)整、情報(bào)交換和相互協(xié)商程序的規(guī)定。第二，形成地區(qū)性國(guó)際稅收合作與協(xié)調(diào)組織。針對(duì)我國(guó)還未與稅收流失最嚴(yán)重的臺(tái)灣等地區(qū)簽訂稅收協(xié)定以及我國(guó)在轉(zhuǎn)讓定價(jià)征管方面還存在很多缺陷，以及缺乏國(guó)際行情、信息的情況，應(yīng)形成地區(qū)性的國(guó)際稅收合作與協(xié)調(diào)組織，以便推進(jìn)轉(zhuǎn)讓定價(jià)等稅收問(wèn)題的國(guó)際間協(xié)調(diào)和配合。第三，加強(qiáng)與世界各國(guó)在征稅方面的相互協(xié)助。我國(guó)應(yīng)該充分加強(qiáng)與世界各國(guó)在征稅方面的相互協(xié)助．以便有效防范跨國(guó)納稅人利用轉(zhuǎn)讓定價(jià)進(jìn)行避稅。

（四）各地政府要配合做好反避稅工作 我國(guó)利用外資根本目的在于推動(dòng)我國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，而跨國(guó)公司的避稅行為使我國(guó)稅收嚴(yán)重流失，這嚴(yán)重違背了我國(guó)利用外資的初衷，針對(duì)這種情況，個(gè)地方政府應(yīng)充分發(fā)揮其經(jīng)濟(jì)管理和監(jiān)督職能，明確轉(zhuǎn)移價(jià)格避稅的危害性，并予以高度重視，在招商引資過(guò)程中加強(qiáng)對(duì)外資的業(yè)務(wù)行為的監(jiān)督和審查，以便有效配合國(guó)家主管部門做好反避稅工作，共同保護(hù)我國(guó)企業(yè)的實(shí)際利益，保障稅收收入的有效實(shí)現(xiàn)。在一些稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行上，也要建立在對(duì)外資企業(yè)狀況進(jìn)行全面了解的基礎(chǔ)之上，嚴(yán)格審查過(guò)程，嚴(yán)格按照國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)引入外資，通過(guò)行政干預(yù)等手段規(guī)范外資經(jīng)濟(jì)行為，避免違規(guī)避稅事件的發(fā)生。此外，由于國(guó)際反避稅涉及的面較廣，而且具體防范起來(lái)相當(dāng)困難。因此，要加大稅法宣傳力度，增強(qiáng)跨國(guó)納稅人依法納稅意識(shí)和相關(guān)部門的稅收意識(shí)，加強(qiáng)各部門間的信息共享和工作配合，以便有效開(kāi)展反避稅工作。

［1］趙傳義：《轉(zhuǎn)讓定價(jià)稅收籌劃法及其反避稅研究》，《遼寧經(jīng)濟(jì)》2007年第2期。