關(guān)于高校財(cái)務(wù)報(bào)表編制存在的問(wèn)題及對(duì)策

周移紅

（武漢船舶職業(yè)技術(shù)學(xué)院，湖北武漢 430050）

目前高校仍執(zhí)行的是1998年頒布的《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》，采用事業(yè)會(huì)計(jì)與基建會(huì)計(jì)分開(kāi)核算的模式，有兩個(gè)不同的會(huì)計(jì)主體和兩套財(cái)務(wù)報(bào)表。按預(yù)算會(huì)計(jì)法的規(guī)定，事業(yè)單位必須以收定支，不能編制赤字預(yù)算，因高校是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體在進(jìn)行核算，這為高校超預(yù)算找到了突破口，負(fù)債已成為高校的普遍現(xiàn)象。負(fù)債運(yùn)轉(zhuǎn)又使高校財(cái)務(wù)報(bào)表只反映了高校全部支出的一部分，再加上修購(gòu)基金的計(jì)提，也使有些支出科目無(wú)法真實(shí)反映教育部和財(cái)政部報(bào)表的相關(guān)要求。

1 “結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”和“事業(yè)結(jié)余”核算失真

隨著高校1998年擴(kuò)招以來(lái)，高校的基本建設(shè)投資加大，完全超出了以收定支的范圍，結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建科目沒(méi)有真實(shí)反映當(dāng)年的基本建設(shè)投資，事業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表存在人為控制結(jié)余數(shù)。

例如：某高校1999年投資5000萬(wàn)元建一棟教學(xué)樓，事業(yè)財(cái)務(wù)通常是通過(guò)借款給基建財(cái)務(wù)的方式進(jìn)行帳務(wù)處理，會(huì)計(jì)分錄如下：

借：應(yīng)收帳款——基建財(cái)務(wù)5000萬(wàn)元

貸：銀行存款5000萬(wàn)元

年終決算時(shí)，在結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建之前，如事業(yè)結(jié)余為2000萬(wàn)元，高校則會(huì)把結(jié)余全部作為結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建支出。財(cái)務(wù)處理如下：

借：結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建2000萬(wàn)元

貸：應(yīng)收帳款——基建財(cái)務(wù)2000萬(wàn)元

該高校1999年實(shí)際的結(jié)余應(yīng)為－3000萬(wàn)元，因基建財(cái)務(wù)作為另一會(huì)計(jì)主體單獨(dú)核算，事業(yè)財(cái)務(wù)則把這個(gè)－3000萬(wàn)元結(jié)余作為應(yīng)收基建帳款處理了，以使事業(yè)報(bào)表當(dāng)年體現(xiàn)為收支平衡，結(jié)余為零。

接上例，第二年（2000年）該高校沒(méi)有基建投資項(xiàng)目，年終決算時(shí)，事業(yè)結(jié)余仍為2000萬(wàn)元，事業(yè)財(cái)務(wù)考慮到去年自籌基建不足，今年照樣將結(jié)余的2000萬(wàn)元作為自籌基建撥給基建財(cái)務(wù)，賬務(wù)處理如下：

借：結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建2000萬(wàn)元

貸：應(yīng)收帳款——基建財(cái)務(wù)2000萬(wàn)元

1999年和2000年實(shí)際結(jié)余分別為－3000萬(wàn)元和2000萬(wàn)元通過(guò)帳務(wù)處理變成兩個(gè)年度相同的結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建2000萬(wàn)元和事業(yè)結(jié)余都為零的情況。2000年度該高校便于銀行貸款等考慮，也許還會(huì)使事業(yè)結(jié)余為正。如結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建1800萬(wàn)元，那么當(dāng)年的事業(yè)結(jié)余則為200萬(wàn)元。如此一來(lái)，結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建科目成為調(diào)整事業(yè)結(jié)余的手段。

2 “固定資產(chǎn)”和“固定基金”核算失真

（1）周期長(zhǎng)的在建項(xiàng)目和已竣工但未辦理決算的基建項(xiàng)目在事業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表“固定資產(chǎn)”科目中沒(méi)有反映。這部分固定資產(chǎn)僅在“應(yīng)收及暫付款”科目中作為與基建的往來(lái)款反映，這就混淆了高校流動(dòng)資產(chǎn)與固定資產(chǎn)的界限。

（2）有些基建項(xiàng)目已竣工決算多年并已投入使用，但因基建撥款不夠沖抵，該固定資產(chǎn)也只能在基建帳上作為“在建工程”科目反映。

（3）按目前的會(huì)計(jì)制度規(guī)定，高校不計(jì)提固定資產(chǎn)折舊，用修購(gòu)基金的計(jì)提代替了累計(jì)折舊。但修購(gòu)基金的計(jì)提是按高校事業(yè)收入的10%計(jì)提的，與高校的固定資產(chǎn)不相匹配。

3 修購(gòu)基金計(jì)提的對(duì)應(yīng)支出科目失真

（1）根據(jù)《高等學(xué)校會(huì)計(jì)制度》的規(guī)定，每年按學(xué)費(fèi)收入的10%計(jì)提修購(gòu)基金。高校事業(yè)支出按教育部的規(guī)定分為教學(xué)支出、科研支出、行政管理支出、業(yè)務(wù)輔助支出、后勤支出、離退休保障支出和其他支出等八大類，計(jì)提修購(gòu)基金時(shí)貸方增加修購(gòu)基金，借方支出卻無(wú)法按八大類進(jìn)行分配。

（2）按財(cái)政部的要求，高校財(cái)務(wù)報(bào)表支出要按功能科目和經(jīng)濟(jì)科目進(jìn)行分類核算，如設(shè)備的購(gòu)置往往分為辦公設(shè)備的購(gòu)置、專用設(shè)備購(gòu)置和運(yùn)輸設(shè)備購(gòu)置等。當(dāng)年的修購(gòu)支出與當(dāng)年計(jì)提數(shù)往往是不相等的，因此修購(gòu)基金的計(jì)提支出也無(wú)法按經(jīng)濟(jì)科目歸類。

如高校當(dāng)年學(xué)費(fèi)收入為5000萬(wàn)元，按規(guī)定計(jì)提修購(gòu)基金500萬(wàn)元，當(dāng)年真實(shí)的修購(gòu)支出發(fā)生數(shù)為400萬(wàn)元，反映為基金增加的100萬(wàn)元在支出經(jīng)濟(jì)科目中無(wú)法歸類。

4 對(duì) 策

（1）年終編制事業(yè)財(cái)務(wù)和基建財(cái)務(wù)的合并報(bào)表，全面真實(shí)地反映高校的收、支和結(jié)余情況。

1）編制抵銷分錄

第一，往來(lái)賬的抵銷。在合并時(shí)把事業(yè)財(cái)務(wù)的“應(yīng)收帳款——基建財(cái)務(wù)”與基建財(cái)務(wù)的“其他應(yīng)付款——院事業(yè)財(cái)務(wù)”進(jìn)行抵銷。第二，交付使用資產(chǎn)和基建撥款的抵銷。現(xiàn)行基建會(huì)計(jì)制度規(guī)定，基建資金沖轉(zhuǎn)工作可在下年初建立新賬時(shí)進(jìn)行?；ū灸甓纫淹旯げ⒁平皇聵I(yè)財(cái)務(wù)使用的固定資產(chǎn)，在基建“交付使用資產(chǎn)”科目和事業(yè)“固定資產(chǎn)”科目同時(shí)反映，因此在合并時(shí)必須把這部分進(jìn)行抵銷，借記“以前年度基建撥款”，貸記“交付使用資產(chǎn)”。第三，結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建和本年自籌資金撥款的抵銷。本年度的自籌資金從事業(yè)財(cái)務(wù)撥入基建，對(duì)于高?？傮w來(lái)說(shuō)資金并沒(méi)有增加和減少，只是資金在一個(gè)單位內(nèi)的轉(zhuǎn)移，因此應(yīng)把重復(fù)核算予以抵銷，借記“本年自籌資金撥款”，貸記“結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建”。

2）編制合并分錄

第一，貨幣資金的合并。借記“銀行存款”和“現(xiàn)金”（學(xué)院），貸記“銀行存款”和“現(xiàn)金”（基建）。第二，在建工程的合并?；ㄘ?cái)務(wù)的在建工程在合并報(bào)表新增設(shè)的“在建工程”項(xiàng)目中反映，借記“在建工程”，貸記“建筑安裝工程投資”、“設(shè)備投資”、“待攤投資”。第三，基建借款的合并?；ń杩钤诤喜?bào)表的“基建借款”項(xiàng)目欄反映，借記“基建投資借款”，貸記“基建借款”。

3）編制對(duì)外合并資產(chǎn)負(fù)債表

根據(jù)編制的上述抵銷分錄和合并工作底稿，填列對(duì)外合并資產(chǎn)負(fù)債表，全面地反映高校資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)及事業(yè)收支情況。

4）編制報(bào)表附注

第一，對(duì)結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建支出合并的情況進(jìn)行披露。結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建在報(bào)表合并后，報(bào)表上得不到反映，只綜合反映在固定資產(chǎn)和事業(yè)結(jié)余里。附注要說(shuō)明的是本年結(jié)轉(zhuǎn)自籌基建總金額、支出使用結(jié)構(gòu)、資金使用效益情況、項(xiàng)目完成情況等。第二，對(duì)內(nèi)部往來(lái)借款進(jìn)行披露?；ń栌玫馁Y金都掛在往來(lái)借款上。其實(shí)這部分資金已經(jīng)用于基建項(xiàng)目，合并報(bào)表時(shí)已經(jīng)抵消，有必要進(jìn)行具體說(shuō)明，以便更好地了解學(xué)校的資金運(yùn)用情況。第三，對(duì)基建借款進(jìn)行披露。目前高校中基建借款是主要負(fù)債，應(yīng)在附注中進(jìn)行說(shuō)明。每四，對(duì)本年度交付使用的完工工程項(xiàng)目進(jìn)行披露。主要是完工項(xiàng)目的名稱、金額、結(jié)算情況、使用情況等，特別是利用貸款完成的工程項(xiàng)目的情況。

（2）取消修購(gòu)基金的計(jì)提，逐步建立高校固定資產(chǎn)折舊制度

1）取消“修購(gòu)基金”的計(jì)提。發(fā)生的設(shè)備購(gòu)置和維修費(fèi)按教育部的八大類支出直接計(jì)入相關(guān)科目。

如科研部門(mén)購(gòu)置電腦一臺(tái)，價(jià)值5000元，賬務(wù)處理如下：

借：教育事業(yè)支出——科研支出——設(shè)備購(gòu)置5000元

貸：財(cái)政補(bǔ)撥補(bǔ)助——直接支付5000元

2）增設(shè)“累計(jì)折舊”一級(jí)科目，使其與固定資產(chǎn)的使用程度掛鉤，反映固定資產(chǎn)的損耗情況。

如教學(xué)設(shè)備計(jì)提折舊20000元。賬務(wù)處理如下：

借：教育事業(yè)支出——教學(xué)支出——提取固定資產(chǎn)折舊20000元

貸：累計(jì)折舊20000元

期末固定資產(chǎn)借方余額減去期末累計(jì)折舊貸方余額即為固定資產(chǎn)凈值。

1 趙炳蓮.高?；ㄅc事業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表合并探討［J］.財(cái)會(huì)通訊，2009（7）

2 李靠隊(duì)，彭愛(ài)群，劉小嫻.事業(yè)單位計(jì)提修購(gòu)基金與建立固定資產(chǎn)折舊制度的探討［J］.財(cái)會(huì)月刊.2009（23）