農(nóng)村信用社實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的難點(diǎn)與對(duì)策

付紅燕

農(nóng)村信用社實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的難點(diǎn)與對(duì)策

付紅燕

一、農(nóng)村信用社現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度與新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異

目前，農(nóng)村信用社執(zhí)行的是2000年國(guó)家稅務(wù)總局和人民銀行聯(lián)合下發(fā)的《農(nóng)村信用合作社財(cái)務(wù)管理實(shí)施辦法》和2002年財(cái)政部下發(fā)的《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，與新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比存在較大差異。

1.計(jì)量方法的差異

會(huì)計(jì)計(jì)量方法由單一的歷史成本計(jì)量模式向多重計(jì)量基礎(chǔ)并存的會(huì)計(jì)計(jì)量模式轉(zhuǎn)變，全面引入“公允價(jià)值”、“現(xiàn)值”等計(jì)量屬性。考慮中國(guó)市場(chǎng)發(fā)展現(xiàn)狀，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性交易等方面采用了公允價(jià)值，既體現(xiàn)與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，又充分考慮我國(guó)國(guó)情，作了審慎的改進(jìn)。

2.金融工具的分類及核算的差異

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將金融性資產(chǎn)和負(fù)債統(tǒng)一定義為金融工具，取消了對(duì)資產(chǎn)負(fù)債按流動(dòng)性分類的做法，改為按管理目的和意圖對(duì)金融資產(chǎn)、負(fù)債進(jìn)行分類。

3.資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提與核算的差異

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對(duì)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)記入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產(chǎn)發(fā)生減值的，應(yīng)計(jì)提減值準(zhǔn)備。

4.所得稅的會(huì)計(jì)處理的差異

在計(jì)稅基礎(chǔ)上，原制度強(qiáng)調(diào)收入和費(fèi)用與納稅收益和納稅扣除之間的差異，主要是從發(fā)生額的角度進(jìn)行分析，新準(zhǔn)則則強(qiáng)調(diào)企業(yè)在某一特定時(shí)日的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間所存在的暫時(shí)性差異，從余額角度來進(jìn)行分析。

二、農(nóng)村信用社實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的意義

1.新準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌

在市場(chǎng)和經(jīng)濟(jì)全球化的背景下，世界各國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則走向趨同是時(shí)代發(fā)展的客觀要求。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施為我國(guó)農(nóng)村信用社實(shí)施“引進(jìn)來”和“走出去”戰(zhàn)略，提高會(huì)計(jì)管理水平，完善公司治理結(jié)構(gòu)，提升良好的社會(huì)形象，實(shí)現(xiàn)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)提供了重要機(jī)遇。

2.新準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了資金時(shí)間價(jià)值的觀念

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在計(jì)量上采用“公允價(jià)值”基礎(chǔ)，實(shí)現(xiàn)了中國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的新突破：會(huì)計(jì)計(jì)量屬性由單一的歷史成本會(huì)計(jì)計(jì)量模式向多重計(jì)量基礎(chǔ)并存的會(huì)計(jì)計(jì)量模式的轉(zhuǎn)變。按“公允價(jià)值”調(diào)整所產(chǎn)生的損益與按“收入費(fèi)用”的傳統(tǒng)模式所確認(rèn)的損益顯得同樣重要。根據(jù)金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，如果金融資產(chǎn)和金融負(fù)債存在著活躍的市場(chǎng)，活躍市場(chǎng)中的報(bào)價(jià)應(yīng)當(dāng)用于確定其公允價(jià)值。而金融工具不存在活躍市場(chǎng)，金融企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用估值技術(shù)確定其公允價(jià)值。同時(shí)，根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量的準(zhǔn)則要求，農(nóng)村信用社對(duì)應(yīng)收款和應(yīng)付款項(xiàng)采用實(shí)際利率法，按攤余成本計(jì)量，這使得擁有長(zhǎng)期應(yīng)收、應(yīng)付款項(xiàng)的信用社不得不將這些長(zhǎng)期資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值減計(jì)至未來現(xiàn)金流的折現(xiàn)金額。這種處理方法充分體現(xiàn)了資金的占用成本，并在一定程度上促進(jìn)管理層對(duì)資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)、放貸政策進(jìn)行優(yōu)化。

3.實(shí)施新準(zhǔn)則有利于農(nóng)信社完善風(fēng)險(xiǎn)管理、提高經(jīng)營(yíng)水平

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則借鑒了發(fā)達(dá)國(guó)家普遍采用的風(fēng)險(xiǎn)管理的做法，更多的引入了公允價(jià)值計(jì)量等方法，包括按管理目的對(duì)金融工具進(jìn)行分類、使用公允價(jià)值計(jì)量交易類金融工具、采用未來現(xiàn)金流量法確認(rèn)金融資產(chǎn)的減值損失等，對(duì)各項(xiàng)金融工具的確認(rèn)和計(jì)量及風(fēng)險(xiǎn)分類更趨合理，揭示金融工具的風(fēng)險(xiǎn)更加科學(xué)。實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將推動(dòng)農(nóng)村信用社務(wù)實(shí)資產(chǎn)質(zhì)量、正確衡量經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，充分計(jì)量和揭示風(fēng)險(xiǎn)，促使金融監(jiān)管部門建立有效的、完善的金融市場(chǎng)，并按國(guó)際規(guī)則完善風(fēng)險(xiǎn)控制機(jī)制。

三、農(nóng)村信用社有效實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的對(duì)策

1.全面了解新準(zhǔn)則的變化，把握新準(zhǔn)則實(shí)施要點(diǎn)

一是按照持有目的將金融工具對(duì)應(yīng)的金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)、持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)以及可供出售金融資產(chǎn)四類，對(duì)應(yīng)的金融負(fù)債分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融負(fù)債和其他金融負(fù)債兩類，分別采用不同的計(jì)量屬性和方法進(jìn)行核算。二是按照相關(guān)資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬的轉(zhuǎn)移程度將金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移區(qū)分為整體轉(zhuǎn)移和部分轉(zhuǎn)移分別處理。三是改變了貸款按五級(jí)分類計(jì)提減值準(zhǔn)備的傳統(tǒng)做法，采用實(shí)際利率法，使貸款減值準(zhǔn)備的計(jì)提更精細(xì)、更客觀。

2.落實(shí)農(nóng)村信用社業(yè)務(wù)流程梳理再造

首先，通過培訓(xùn)，選拔一批既能準(zhǔn)確掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精神實(shí)質(zhì)，又具有一定實(shí)務(wù)操作經(jīng)驗(yàn)的優(yōu)秀人才，抓緊組織相關(guān)適宜，開展財(cái)務(wù)核算制度的研討、擬訂工作，提出具體業(yè)務(wù)操作流程的修改意見。

其次，建立一套科學(xué)且可操作性強(qiáng)的資產(chǎn)公允價(jià)值的計(jì)量方法，保證在采用公允價(jià)值計(jì)量方法對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)價(jià)時(shí)，以及測(cè)試資產(chǎn)是否減值時(shí)，能夠準(zhǔn)確對(duì)資產(chǎn)的價(jià)值按市場(chǎng)波動(dòng)情況實(shí)行動(dòng)態(tài)評(píng)估和測(cè)量。

再次，要按照新制定的內(nèi)控制度以及編寫的業(yè)務(wù)操作流程對(duì)現(xiàn)有的綜合業(yè)務(wù)操作系統(tǒng)進(jìn)行改造，建立能夠滿足新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)核算方法要求的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)，加快研發(fā)能正確測(cè)算金融工具公允價(jià)值的計(jì)量模型，使其能實(shí)現(xiàn)對(duì)復(fù)雜金融工具的估值和處理滿足會(huì)計(jì)核算和信息披露的要求。

3.完善農(nóng)村信用社內(nèi)部管理體制

（1）全面提高農(nóng)村信用社風(fēng)險(xiǎn)管理水平

首先，要轉(zhuǎn)變理念.樹立全面風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)。其次，新準(zhǔn)則實(shí)施要求農(nóng)村信用社建立一套與其業(yè)務(wù)規(guī)模和復(fù)雜程度相匹配的全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系，才能在會(huì)計(jì)信息中向利益相關(guān)方揭示金融資產(chǎn)負(fù)債所蘊(yùn)含的風(fēng)險(xiǎn)和應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的經(jīng)營(yíng)策略。再次，農(nóng)村信用社應(yīng)盡快提高對(duì)金融風(fēng)險(xiǎn)確認(rèn)、計(jì)量和分析的技術(shù)，尤其要提高對(duì)衍生金融工具風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和管理能力，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)準(zhǔn)確，切實(shí)提高風(fēng)險(xiǎn)管理水平。

（2）建立有效的內(nèi)部控制制度

按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，農(nóng)村信用社要完善和健全內(nèi)部控制機(jī)制，形成對(duì)風(fēng)險(xiǎn)事前防范、事中控制、事后監(jiān)督和糾正的內(nèi)控機(jī)制。首先要實(shí)行科學(xué)合理的內(nèi)部授權(quán)制度。其次，既要健全制約機(jī)制，又要保障同級(jí)、上下級(jí)之間有效溝通，以實(shí)現(xiàn)崗位、工序間的相互制約、相互協(xié)調(diào)、緊密配和。同時(shí)，要做到監(jiān)督要有力，堅(jiān)持內(nèi)部監(jiān)督、同級(jí)監(jiān)督和下查一級(jí)相結(jié)合。

4.創(chuàng)造良好外部環(huán)境，為實(shí)施新準(zhǔn)則作充分準(zhǔn)備

（1）爭(zhēng)取出臺(tái)與新準(zhǔn)則規(guī)定協(xié)調(diào)的配套政策

首先，銀監(jiān)會(huì)一直要求在五級(jí)分類的基礎(chǔ)上按規(guī)定的比例計(jì)提貸款損失準(zhǔn)備，對(duì)次級(jí)和可疑類貸款的計(jì)提比例允許浮動(dòng)20%，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求采用未來現(xiàn)金流貼現(xiàn)的方法確定減值準(zhǔn)備的計(jì)提數(shù)額。因此，建議銀行監(jiān)管部門盡快解決監(jiān)管口徑的差異問題。其次，新準(zhǔn)則規(guī)定，使用公允價(jià)值計(jì)量部分業(yè)務(wù)時(shí)，需要對(duì)未實(shí)現(xiàn)的損益進(jìn)行確認(rèn)，這將與稅務(wù)部門據(jù)實(shí)納稅的做法存在一定矛盾，從而增加農(nóng)村信用社的稅收負(fù)擔(dān)。

（2）積極開展與金融同業(yè)交流學(xué)習(xí)

目前，除自身應(yīng)積極應(yīng)對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施過程中出現(xiàn)的各類困難外，農(nóng)村信用社應(yīng)該積極開展同業(yè)交流，了解同業(yè)先行者全面實(shí)施國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的工作安排和步驟，以及在執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方面的經(jīng)驗(yàn)和做法，從而提高對(duì)于新準(zhǔn)則的執(zhí)行能力。

（作者單位：山西匯華會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司）