關(guān)于企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除的政策解析

摘要:根據(jù)《企業(yè)所得稅法》第三十條的規(guī)定，企業(yè)研發(fā)費(fèi)用可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除?！镀髽I(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)》(國稅發(fā)【2008】116號)進(jìn)一步明確企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的具體實(shí)施措施，本文從主要從政策演變和經(jīng)濟(jì)效益兩大方面對企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除進(jìn)行分析，以期對企業(yè)稅收籌劃的實(shí)際操作提供參考。

關(guān)鍵詞:研發(fā)費(fèi)用，加計(jì)扣除，所得稅

一、政策演變

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策是促使企業(yè)加大研發(fā)投入和提升自主創(chuàng)新能力的有效保障，其從繳稅基數(shù)上對企業(yè)所得稅進(jìn)行了見面。從上世紀(jì)90年代中期開始實(shí)施的企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策經(jīng)歷了確立期、發(fā)展期、完善期三個(gè)發(fā)展階段。從國家層面來講，研發(fā)費(fèi)用(原技術(shù)開發(fā)費(fèi))稅前加計(jì)扣除經(jīng)歷了一下政策演變:

(1)國家財(cái)政部和國家稅務(wù)總局聯(lián)合于1996年4月7日發(fā)布了【1996】財(cái)工字41號《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)財(cái)務(wù)稅收問題的通知》

(2)國稅發(fā)【1996】152號《關(guān)于促進(jìn)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步有關(guān)財(cái)務(wù)稅收問題的補(bǔ)充通知》

(3) 國家稅務(wù)總局于1999年3月9日頻布了國稅發(fā)【1999】49號《企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)稅前扣除管理辦法》的指導(dǎo)性文件

(4) 財(cái)政部國家稅務(wù)總局2003年11月27日頒布財(cái)稅【2003】244號《關(guān)于擴(kuò)大企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策使用范圍的通知》

(5) 2004年5月19日，國發(fā)【2004】16號 國務(wù)院《關(guān)于第三批取消和調(diào)整行政審批項(xiàng)目的決定》(第183項(xiàng))

(6) 國稅總局2004年6月20日出臺國稅發(fā)【2004】82號《國家稅務(wù)總局關(guān)于做好已取消和下放管理的企業(yè)所得稅審批項(xiàng)目后續(xù)管理工作的通知》

(7)2006年，《國務(wù)院關(guān)于印發(fā)實(shí)施〈國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要(2006-2020年)>若干配套政策的通知》(國發(fā)【2006】6號)頒布

(8)國家財(cái)政部、國家稅務(wù)總局2006年9月8日出臺財(cái)稅【2006】88號文《關(guān)于企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新有關(guān)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》。

(9)財(cái)政部關(guān)于企業(yè)加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)管理的若干意見財(cái)企[2007]194號

(10) 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)》的通知國稅發(fā)[2008]116號

二、對政策四個(gè)變化的理解與認(rèn)識

(1)享受主體進(jìn)一步放寬

根據(jù)財(cái)工字【1996】41號文規(guī)定，可以享受技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策的主體只有國有、集體工業(yè)企業(yè)。隨后的國稅發(fā)【1999】49號文將享受主體放寬到國有、集體工業(yè)企業(yè)及國有、集體控股并從事工業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的股份制企業(yè)、聯(lián)營企業(yè)。財(cái)稅【2003】244號文又將范圍擴(kuò)大至所有財(cái)務(wù)核算健全、實(shí)行查賬征收企業(yè)所得稅的各種所有制的工業(yè)企業(yè)。而財(cái)稅【2006】88號文突破了“工業(yè)企業(yè)”的限制，規(guī)定“從2006年開始，所有財(cái)務(wù)核算制度健全、實(shí)行查賬征稅的內(nèi)外資企業(yè)、科研機(jī)構(gòu)、大專院校，其研究開發(fā)新產(chǎn)品、新技術(shù)、新工藝所發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)，按規(guī)定予以稅前扣除”

(2)不再限定增長比例

2006年以前，在企業(yè)享受技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策時(shí)，都要限定企業(yè)當(dāng)年的技術(shù)開發(fā)費(fèi)必須比上年實(shí)際增長10%(含10%)以上。而財(cái)稅【2006】88號文則取消了增長比例的限制，規(guī)定全部按實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)50%扣除。國稅函【2006】第1043號其第二條第二款指出“根據(jù)財(cái)稅【2006】88號文件的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除不再設(shè)置當(dāng)年支出比上年增長10%的限制條件。

(3)扣除金額可5年遞延

財(cái)稅【2006】88號文發(fā)以前，企業(yè)技術(shù)開發(fā)費(fèi)計(jì)扣除的金額不得超過應(yīng)納稅所得額。超過部分，當(dāng)年和以后年度均不再予以抵扣，且虧損企業(yè)發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)只能據(jù)實(shí)扣除，不能實(shí)行加計(jì)扣除。而財(cái)稅【2006】88號文下發(fā)后，規(guī)定企業(yè)年度實(shí)際發(fā)生的技術(shù)開發(fā)費(fèi)當(dāng)年不足抵扣的部分，可在以后年度企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額中結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，抵扣的期限最長不得超過5年。

(4)研究開發(fā)用儀器設(shè)備費(fèi)用稅前扣除政策有變化

根據(jù)財(cái)工字【1996】41號文:企業(yè)為開發(fā)技術(shù)、研制新產(chǎn)品所發(fā)生的試制用關(guān)鍵設(shè)備、測試儀器，單臺價(jià)值在10萬元以下的，可一次或分次攤?cè)牍芾碣M(fèi)用，其中達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨(dú)管理，不再提取折舊。而財(cái)稅【2006】 88號文規(guī)定:自2006年1月1日以后企業(yè)新購進(jìn)的用于研究開發(fā)的儀器和設(shè)備，單位價(jià)值在30萬元以下的，可一次或分次計(jì)入成本費(fèi)用，在企業(yè)所得稅稅前扣除，其中達(dá)到固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)單獨(dú)管理，不再提取折舊。單位價(jià)值在30萬元以上的，允許其采取雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法實(shí)行加速折舊，具體折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更。

三、企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的效益分析

根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法(試行)》的通知(國稅發(fā)[2008]116號)規(guī)定，企業(yè)根據(jù)財(cái)務(wù)會計(jì)核算和研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際情況，對發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行收益化或資本化處理的，可按下述規(guī)定計(jì)算加計(jì)扣除:

(1)研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益未形成無形資產(chǎn)的，允許再按其當(dāng)年研發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的50%，直接抵扣當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額。

(2)研發(fā)費(fèi)用形成無形資產(chǎn)的，按照該無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。除法律另有規(guī)定外，攤銷年限不得低于10年。具體計(jì)算入下例所示:

按照25%所得稅率計(jì)算，企業(yè)每發(fā)生一元錢研發(fā)經(jīng)費(fèi)，可以享受的稅收抵免額為:

①收益化處理:

100%部分，可以抵稅1X0.25=0.25元

50%部分，可以抵稅1X0.5X0.25=0.125元

合計(jì)為0.375元，一般只計(jì)算50%部分，即稅收優(yōu)惠率為12.5%

②資本化處理:

企業(yè)當(dāng)年發(fā)生1元錢的研發(fā)經(jīng)費(fèi)，并已形成無形資產(chǎn)，無形資產(chǎn)攤銷5年。

每年的抵稅額為1.5/5*0.25=0.075元。

四、政府的政策成本分析

目前所得稅采取中央財(cái)政與地方財(cái)政分成的方式，分成比例為6:4，中央得6，地方留4;對留在本地的所得稅采取省財(cái)政與地市財(cái)政分成的方式，假設(shè)分成采取1:1的比例。

在每年收繳的企業(yè)所得稅中，留下基數(shù)后，中央:省:市三者的分成比例為 60:20:20，中央得6成，剩下的4成省市再分(15:4:4)。財(cái)政成本具體計(jì)算如下

如果一個(gè)省，企業(yè)發(fā)生的研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)為100億元，則理論上應(yīng)當(dāng)可以減免所得稅額為:

100億元X50%X25%=12.5億元，其中:

中央財(cái)政承擔(dān)12.5億元X60%=7.5億元

省級財(cái)政承擔(dān)12.5億元X20%=2.5億元

地市財(cái)政承擔(dān)12.5億元X20%=2.5億元

從以上可以看出，企業(yè)研發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)抵扣給企業(yè)帶來了稅收成本的效益，并且從政府的地方利益來講，也對地方的企業(yè)起到了很好的支持和鼓勵(lì)作用。

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