探討如何協(xié)調(diào)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)

稅務(wù)會(huì)計(jì)是以納稅人為會(huì)計(jì)主體，以貨幣為主要計(jì)量單位，依據(jù)稅收法規(guī)，運(yùn)用會(huì)計(jì)基本理論和方法，對(duì)稅務(wù)資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、全面的核算與籌劃，目的在于使納稅人在不違反稅法的前提下，及時(shí)、準(zhǔn)確地繳納稅金并向稅務(wù)部門(mén)提供稅務(wù)信息的會(huì)計(jì)學(xué)科，其會(huì)計(jì)主體是負(fù)有納稅義務(wù)的獨(dú)立納稅人，包括法人和非法人。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是對(duì)企業(yè)已經(jīng)發(fā)生的交易或信息事項(xiàng)，通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告等程序進(jìn)行加工處理，并借助于以財(cái)務(wù)報(bào)表為主要內(nèi)容的財(cái)務(wù)報(bào)告形式，向企業(yè)外部的利益集團(tuán)提供以財(cái)務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息。這種信息是以貨幣作為主要計(jì)量尺度并結(jié)合文字說(shuō)明來(lái)表述的，反映了企業(yè)過(guò)去的資金運(yùn)動(dòng)或經(jīng)濟(jì)活動(dòng)歷史。

稅務(wù)會(huì)計(jì)以稅法為導(dǎo)向，稅務(wù)會(huì)計(jì)的原則和核算等內(nèi)容大多隱含在稅法中，因此稅務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上就是稅法在會(huì)計(jì)中的體現(xiàn)。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展以及經(jīng)濟(jì)的全球化背景下，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅收法規(guī)都扮演著越來(lái)越重要的角色，我國(guó)的會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)經(jīng)歷了從統(tǒng)一到差異再到協(xié)作的動(dòng)態(tài)發(fā)展過(guò)程。在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)時(shí)期二者的關(guān)系出現(xiàn)了暫時(shí)的統(tǒng)一，但隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立與發(fā)展，會(huì)計(jì)制度與稅收法規(guī)開(kāi)始按照各自不同的方向發(fā)展，以至于這些年獨(dú)立稅務(wù)會(huì)計(jì)的呼聲越來(lái)越強(qiáng)烈。

一、稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)宏觀層面的差異

1.目標(biāo)不同

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)指通過(guò)對(duì)企業(yè)已經(jīng)完成的資金運(yùn)動(dòng)全面系統(tǒng)的核算與監(jiān)督，以為外部與企業(yè)有經(jīng)濟(jì)利害關(guān)系的投資人、債權(quán)人和政府有關(guān)部門(mén)提供企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況與盈利能力等經(jīng)濟(jì)信息為主要目標(biāo)而進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)管理活動(dòng)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是現(xiàn)代企業(yè)的一項(xiàng)重要的基礎(chǔ)性工作，通過(guò)一系列會(huì)計(jì)程序，提供決策有用的信息，并積極參與經(jīng)營(yíng)管理決策，提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益，服務(wù)于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康有序發(fā)展，其目的是向管理部門(mén)、股東、貸款人和其他有關(guān)的方面提供決策有用的信息。

稅務(wù)會(huì)計(jì)是以納稅人為會(huì)計(jì)主體，以貨幣為主要計(jì)量單位，依據(jù)稅收法規(guī)，運(yùn)用會(huì)計(jì)基本理論和方法，對(duì)稅務(wù)資金運(yùn)動(dòng)進(jìn)行連續(xù)、系統(tǒng)、全面的核算與籌劃，目的在于使企業(yè)經(jīng)營(yíng)者得到準(zhǔn)確、及時(shí)的納稅信息為經(jīng)營(yíng)決策提供依據(jù)，使資產(chǎn)所有者和債權(quán)人在得到稅務(wù)資產(chǎn)運(yùn)轉(zhuǎn)的信息后，最大限度利用貨幣的時(shí)間價(jià)值。

稅務(wù)會(huì)計(jì)的目的是保證公平征稅。對(duì)于這點(diǎn)很明顯的例子就是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，而稅法采用收付實(shí)現(xiàn)制。由于稅務(wù)部門(mén)的目標(biāo)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告團(tuán)體的目標(biāo)相差甚遠(yuǎn)，稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)彼此不完全相同也就不足為奇了。

2.原則差異

稅務(wù)會(huì)計(jì)的原則就是稅收核算的原則，稅務(wù)會(huì)計(jì)雖然要遵循財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一般程序和方法，但它必須以稅法為導(dǎo)向。因此，稅務(wù)會(huì)計(jì)原則實(shí)際上是隱含在稅法中的。

一是歷史成本原則的差異，稅法對(duì)歷史成本原則最為肯定，甚至當(dāng)會(huì)計(jì)界對(duì)歷史成本計(jì)價(jià)原則求權(quán)責(zé)備，而新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在某些方面放棄歷史成本原則而采用公允價(jià)值時(shí)，稅法仍然堅(jiān)決恪守這一原則，而稅法之所以如此堅(jiān)持歷史成本原則的原因在于稅款的征納是法律行為，其合法性必須有可靠的證據(jù)做支持。與

二是在權(quán)責(zé)發(fā)生制原則上，會(huì)計(jì)以權(quán)責(zé)發(fā)生制為基礎(chǔ)，而稅法權(quán)責(zé)發(fā)生制以收付實(shí)現(xiàn)制的結(jié)合或者是修正的收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。而稅法之所以有條件地接受權(quán)責(zé)發(fā)生制，是將稅收保全、收入均衡、便利征管、乃至反避稅置于其上。

三是對(duì)于“實(shí)質(zhì)重于形式原則”和“謹(jǐn)慎性原則”，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)比較側(cè)重收入的實(shí)質(zhì)性實(shí)現(xiàn)。近年來(lái)從會(huì)計(jì)制度改革的進(jìn)程可以看出會(huì)計(jì)處理越來(lái)越注重謹(jǐn)慎性原則的運(yùn)用，并且會(huì)計(jì)制度對(duì)會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力的要求也有所提高。而稅法在收入確認(rèn)上會(huì)盡量減少不確定性、選擇性和主觀判斷的運(yùn)用，因?yàn)槎惙▽?duì)任何涉稅事項(xiàng)的確認(rèn)、計(jì)量都必須有明確的法律依據(jù)，必須有據(jù)可依，不能估計(jì)，因此稅法一般是不承認(rèn)實(shí)質(zhì)重于形式原則的。同時(shí)國(guó)家稅收不會(huì)去承擔(dān)納稅人的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。如果稅法上認(rèn)可謹(jǐn)慎性原則，必將減少或滯后企業(yè)應(yīng)繳稅款，這無(wú)異于讓稅務(wù)部門(mén)替企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)。

二、微觀上的聯(lián)系與差異

關(guān)于稅收與會(huì)計(jì)在微觀層面上的密切聯(lián)系，學(xué)界已有深入的研究(馮淑萍，1999；曲曉輝，2003；魏長(zhǎng)升等，2003)。稅收主要包括流轉(zhuǎn)稅和所得稅兩大塊，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)最大的差異就在于收入與費(fèi)用的確認(rèn)及其確認(rèn)時(shí)間的問(wèn)題。

1.流轉(zhuǎn)稅的處理與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的差異

流轉(zhuǎn)稅主要包括增值稅、營(yíng)業(yè)稅、消費(fèi)稅等，很多相關(guān)方面的研究都只是研究了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)在所得稅方面的差異，卻甚少研究在流轉(zhuǎn)稅方面的差異。但在我國(guó)的增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等《暫行條例》中，都有“無(wú)論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算”，均應(yīng)按稅法規(guī)定計(jì)算應(yīng)納稅額，在增值稅的進(jìn)項(xiàng)稅額、銷(xiāo)項(xiàng)稅額計(jì)算中也有按會(huì)計(jì)(指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì))進(jìn)、銷(xiāo)項(xiàng)稅額與計(jì)稅進(jìn)、銷(xiāo)項(xiàng)稅額的差異及調(diào)整問(wèn)題。

2.所得稅處理在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)中的差異

在稅務(wù)會(huì)計(jì)中應(yīng)納所得額的計(jì)算是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上進(jìn)行調(diào)整所得，兩者之間存在著比較大的差異，主要是收入的確認(rèn)和費(fèi)用的扣除的差異。本文在此列舉一些比較重要的差異予以說(shuō)明。

一是利息收入，二是捐贈(zèng)支出，三是借款費(fèi)用，，四是業(yè)務(wù)招待費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)，五是研發(fā)費(fèi)用，六是資產(chǎn)減值。

三、兩者的協(xié)調(diào)與妥協(xié)

從世界各國(guó)的稅會(huì)關(guān)系的處理實(shí)踐看，按照其所依據(jù)的宏觀與微觀經(jīng)濟(jì)理論的不同，稅收法規(guī)與會(huì)計(jì)制度的關(guān)系主要表現(xiàn)為分離和統(tǒng)一兩種模式(西蒙。詹姆斯、克里斯托弗。諾布斯，1988)目前，我國(guó)稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則之間的差距呈增大之勢(shì)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)不再融財(cái)務(wù)、稅法于一身，而是遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，努力實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)，而稅法的“獨(dú)立性”也越來(lái)越強(qiáng)，很多研究都要將稅務(wù)會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)作為會(huì)計(jì)的三個(gè)獨(dú)立的分支。究竟是統(tǒng)一抑或是分離，都是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相互博弈的結(jié)果。

財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)是非對(duì)稱(chēng)信息的博弈，在博弈中，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)代表的公司管理層擁有稅務(wù)會(huì)計(jì)所沒(méi)有的信息。同時(shí)他們又是合作與非合作的博弈，會(huì)計(jì)和稅收作為經(jīng)濟(jì)體系中不同的分支，二者之間的關(guān)系密切。會(huì)計(jì)立足于微觀層次而又影響到宏觀領(lǐng)域，而稅收立足于宏觀層次而作用于微觀領(lǐng)域，會(huì)計(jì)直接面向企業(yè)但也與整個(gè)社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行相連，而稅收首先基于國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控的需要而對(duì)具體的企業(yè)實(shí)施征收管理。會(huì)計(jì)為稅收提供信息支持，稅收征納要利用會(huì)計(jì)核算所提供的資料，而處理結(jié)果又反饋給會(huì)計(jì)進(jìn)而影響會(huì)計(jì)利潤(rùn)等數(shù)據(jù)信息，這時(shí)雙方的關(guān)系是合作博弈。但從總體上看，二者又在按照各自的方向獨(dú)立發(fā)展，會(huì)計(jì)與稅收不同的職能和學(xué)科屬性決定了會(huì)計(jì)與稅收在其制度設(shè)計(jì)過(guò)程中遵循不同目標(biāo)、處理原則以及業(yè)務(wù)規(guī)范，這時(shí)他們的關(guān)系屬于非合作的博弈。他們這種既合作又非合作的關(guān)系為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)的協(xié)作提供了平臺(tái)。在協(xié)作中稅收法規(guī)可針對(duì)個(gè)別業(yè)務(wù)、個(gè)別企業(yè)，在保持自身原則的基礎(chǔ)上與會(huì)計(jì)制度作適當(dāng)?shù)膮f(xié)作。如針對(duì)高科技企業(yè)的資產(chǎn)減值問(wèn)題、小企業(yè)納稅業(yè)務(wù)的調(diào)整問(wèn)題作適當(dāng)?shù)耐讌f(xié)使其與經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)更相符合。

對(duì)于很多學(xué)者認(rèn)為的要將稅務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立出來(lái)，本文認(rèn)為至少在現(xiàn)階段還不需要，考慮到成本效益原則，如果將稅務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立出來(lái)，必會(huì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生很多交叉與重合的部分，從而浪費(fèi)掉很多資源，而現(xiàn)階段所使用的在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)利潤(rùn)的基礎(chǔ)上對(duì)納稅項(xiàng)目予以調(diào)整是符合現(xiàn)階段市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的需求的。

在今后的改革中對(duì)于兩者的差異越來(lái)越大的問(wèn)題，本文認(rèn)為應(yīng)該盡可能減少兩者間不必要的差異。只有在兩者差異不大的情況下，目前我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的混合模式(相互依存模式)才能體現(xiàn)其優(yōu)點(diǎn)。如果目前的差異增大之勢(shì)不能盡快得到遏制，大量的納稅調(diào)整事項(xiàng)給會(huì)計(jì)工作帶來(lái)不便，勢(shì)必會(huì)降低財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。正如國(guó)家稅務(wù)總局總經(jīng)濟(jì)師董樹(shù)奎所言“差異造成的工作量是可想而知的，由此增加財(cái)務(wù)核算成本和納稅成本也將是巨大的。一旦其成本超過(guò)獨(dú)立稅務(wù)會(huì)計(jì)所需要的成本，那稅務(wù)會(huì)計(jì)的獨(dú)立也許就是必要的了?！?/p>