試論直接計入所有者權益利得與損失的會計處理

南陽南石醫(yī)院 劉麗

試論直接計入所有者權益利得與損失的會計處理

南陽南石醫(yī)院 劉麗

按新企業(yè)會計準則規(guī)定，利得和損失分為直接計入所有者權益的利得和損失以及直接計入當期利潤的利得和損失。直接計入當期利潤的利得和損失，是指應當計入當期損益、最終會引起所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或者向所有者分配利潤無關的利得或者損失，通常通過“營業(yè)外收入”、“營業(yè)外支出”及“公允價值變動損益”科目核算。直接計入所有者權益的利得和損失，是指不應計入當期損益、會導致所有者權益發(fā)生增減變動的、與所有者投入資本或向所有者分配利潤無關的利得或者損失，主要包括可供出售金融資產公允價值的變動、投資性房地產公允價值的變動、持有至到期投資與可供出售金融資產的相互轉化等，會計處理上主要通過“資本公積——其他資本公積”科目核算。

一、可供出售金融資產公允價值變動會計處理

按照新企業(yè)會計準則規(guī)定，可供出售金融資產在取得時應按其公允價值與交易費用之和記入“可供出售金融資產”科目，在資產負債表日，可供出售金融資產的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；公允價值低于其賬面余額的差額做相反的會計記錄。

確定可供出售金融資產發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，按應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按其差額，貸記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目。對于已確認減值損失的可供出售金融資產，在隨后會計期間內公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失事項有關的，應按原確認的減值損失，借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目，貸記“資產減值損失”科目；但可供出售金融資產為股票等權益工具投資的，不含在活躍市場上沒有報價、公允價值不能可靠計量的權益工具投資，借記“可供出售金融資產——公允價值變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

二、權益法下被投資企業(yè)凈損益外

所有者權益變動會計處理企業(yè)對某被投資單位的長期股權投資采用權益法核算，在持股比例不變的情況下，對因被投資單位的長期股權投資以外的所有者權益的其他變動，如果是利得，應按持股比例計算其應享有被投資單位所有者權益的增加數，借記 “長期股權投資——其他權益變動”科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目；如果是損失，則編制相反會計分錄。處置采用權益法核算的長期股權投資，還應結轉原記入資本公積的相關金額，借記或貸記 “資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

三、權益結算股份支付換取職工或其他方提供服務的會計處理

企業(yè)給予職工的報酬，除工資、獎金等基本方式外，還包括企業(yè)年金和一定的股份。給予職工的股份通常不能立即行權，而要等到職工在企業(yè)工作滿一定期限或完成特定業(yè)績后才能行權，即存在 “等待期”。在等待期內，應將取得的職工服務計入成本費用。如果是以現金結算的股份支付，應按每個資產負債表日的公允價值重新計量，確定成本費用和應付職工薪酬；如果是以權益結算的股份支付，應按授予權益工具的公允價值，借記“管理費用”等科目，貸記“資本公積——其他資本公積”科目。

以權益結算的股份支付換取職工或其他方提供服務的，在可行權日之后不再對已確認的成本費用和所有者權益進行調整。企業(yè)在行權日，應按實際行權的權益工具數量計算確定的金額借記 “資本公積——其他資本公積”科目，按計入實收資本或股本的金額貸記“實收資本”或“股本”科目，按其差額貸記“資本公積——資本溢價或股本溢價”科目。

四、投資性房地產公允價值變動會計處理

當企業(yè)將作為存貨的房地產轉換為投資性房地產時，應按其在轉換目的公允價值借記“投資性房地產——成本”科目，按其賬面余額貸記“庫存商品”等科目，按其差額貸記“資本公積——其他資本公積”科目或借記“公允價值變動損益”科目。已計提跌價準備的，還應同時結轉跌價準備。將自用的建筑物等轉換為投資性房地產時，按其在轉換目的公允價值借記“投資性房地產——成本”科目，按已計提的累計折舊等借記“累計折舊”等科目，按其賬面余額貸記“固定資產”等科目，按其差額貸記“資本公積——其他資本公積”科目或借記“公允價值變動損益”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。

五、持有至到期投資與可供出售金融資產轉化會計處理

新企業(yè)會計準則規(guī)定，持有至到期投資與可供出售金融資產之間可以相互轉化，進行重分類。當企業(yè)將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時，應在重分類日按其公允價值借記“可供出售金融資產”科目，按其賬面余額貸記“持有至到期投資”科目，按其差額貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目。已計提減值準備的，還應同時結轉減值準備。當企業(yè)將可供出售金融資產重分類為采用成本或攤余成本計量的金融資產時，對于原記入資本公積的相關金額，應分別不同情況進行處理：有固定到期目的，應在該項金融資產的剩余期限內，在資產負債表日，按采用實際利率法計算確定的攤銷金額，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目；沒有固定到期日的，應在處置該項金融資產時，借記或貸記“資本公積——其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

六、現金流量套期及境外經營凈投資套期利得和損失會計處理

按照套期保值準則的要求，企業(yè)在資產負債表日，滿足運用套期會計方法條件的現金流量套期和境外經營凈投資套期產生的利得或損失，屬于有效套期的，借記或貸記有關科目，貸記或借記“資本公積——其他資本公積”科目；屬于無效套期的，借記或貸記有關科目，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。即屬于有效套期產生的利得和損失作為直接計入所有者權益的利得和損失核算，屬于無效套期產生的利得和損失作為直接計入當期利潤的利得和損失進行核算。

（責任編輯：董曉磊）

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