對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理的幾點(diǎn)建議

國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)件產(chǎn)品質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)中心 章春花

一、投資收益的會(huì)計(jì)處理

投資收益歸集在“其他收入”核算不妥，主要表現(xiàn)在：

（一）“投資收益”與“其他收入”性質(zhì)不符。首先事業(yè)單位“其他收入”會(huì)計(jì)科目主要用來(lái)核算廢舊物資處置、固定資產(chǎn)出租等零星的雜項(xiàng)收入，投資分為長(zhǎng)期投資和短期投資，長(zhǎng)期投資的投資收益對(duì)事業(yè)單位的影響時(shí)間較長(zhǎng)，所涉及的金額也較大，不應(yīng)視為零星雜項(xiàng)收入處理；其次“其他收入”在事業(yè)單位是用來(lái)核算非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)活動(dòng)的結(jié)果，在年度終了結(jié)轉(zhuǎn)至“事業(yè)結(jié)余”科目中，但就投資的目的來(lái)看，事業(yè)單位對(duì)外投資的目的雖然應(yīng)當(dāng)服從或服務(wù)于事業(yè)單位的目標(biāo)，但主要還是為了獲得投資利潤(rùn)或收益，從這點(diǎn)來(lái)看，事業(yè)單位的投資活動(dòng)應(yīng)該屬于一種經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。

（二）不符合會(huì)計(jì)處理的重要性原則?！妒聵I(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第二章一般原則中規(guī)定事業(yè)單位會(huì)計(jì)處理應(yīng)遵循重要性原則、客觀性等原則。對(duì)外投資作為一個(gè)單位的重大決策，所產(chǎn)生的投資收益是事業(yè)單位結(jié)余的重要組成部分，對(duì)事業(yè)單位會(huì)計(jì)報(bào)表產(chǎn)生重大影響，將投資收益歸集在“其他收入”中核算，不符合會(huì)計(jì)處理的重要性原則，也影響報(bào)表使用者對(duì)信息的合理判斷。

（三）不利于監(jiān)督和管理。如果將對(duì)外投資收益作為雜項(xiàng)收入記入“其他收入”科目，與“對(duì)外投資”科目不能相對(duì)應(yīng)，從賬面上不能如實(shí)反映對(duì)外投資的成果，不利于對(duì)投資成果進(jìn)行監(jiān)督和管理，體現(xiàn)不出對(duì)外投資的目的性。

二、接受非限定用途的貨幣資金捐贈(zèng)的會(huì)計(jì)處理

（一）概念不符。事業(yè)單位收入是指事業(yè)單位為開(kāi)展業(yè)務(wù)及其他活動(dòng)，依法取得的非償還性資金。在社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下事業(yè)單位的收入來(lái)源形式和渠道呈多元化趨勢(shì)，既有財(cái)政撥款收入，也有上級(jí)補(bǔ)助收入、附屬單位上繳收入、經(jīng)營(yíng)收入及其他雜項(xiàng)收入。接受非限定用途的貨幣資金捐贈(zèng)顯然不符合事業(yè)單位收入的概念和內(nèi)涵。

（二）會(huì)計(jì)處理缺乏一致性。若按現(xiàn)行的會(huì)計(jì)核算制度規(guī)定，將接受的非限定用途的貨幣資金捐贈(zèng)納入“其他收入”賬戶核算，則與將接受的固定資產(chǎn)捐贈(zèng)納入“固定基金”賬戶核算和接受的無(wú)形資產(chǎn)捐贈(zèng)納入“事業(yè)基金”以及限定用途的捐贈(zèng)納入“專用基金”核算存在本質(zhì)差異?！肮潭ɑ稹?、“事業(yè)基金”和“專用基金”屬于事業(yè)單位的凈資產(chǎn)科目，而“其他收入”是事業(yè)單位的一種收入，年末要將收入余額轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶，參與事業(yè)單位的結(jié)余分配。同屬于捐贈(zèng)，但會(huì)計(jì)處理卻截然不同，顯然不符合相同性質(zhì)業(yè)務(wù)處理一致性。

三、固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

（一）虛增了資產(chǎn)總量。固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中不計(jì)提折舊也不進(jìn)行減值測(cè)試，資產(chǎn)負(fù)債表上反映原值。設(shè)備在使用過(guò)程中存在一定的磨損，以及市場(chǎng)上設(shè)備的更新?lián)Q代日漸加快，原值根本不能反映真實(shí)價(jià)值，報(bào)表上反映原值其實(shí)是虛增了資產(chǎn)總量。

（二）對(duì)于開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的成本核算中，折舊費(fèi)的缺失使得成本核算不夠完整。在處置和報(bào)廢固定資產(chǎn)時(shí)，處置收入和報(bào)廢時(shí)間沒(méi)有相應(yīng)會(huì)計(jì)資料作為嚴(yán)格的依據(jù)，這樣的處理方法使固定資產(chǎn)價(jià)值的變動(dòng)得不到正確反映，有違會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠。

（三）修購(gòu)基金按照事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入的一定比例提取，與固定資產(chǎn)總值不掛鉤，提取目的與提取基數(shù)兩者之間缺乏必然聯(lián)系。單位實(shí)際發(fā)生固定資產(chǎn)的維修和購(gòu)置費(fèi)用與單位資產(chǎn)的狀況有著密切的關(guān)系，固定資產(chǎn)多的單位維修及設(shè)備更新?lián)Q代的費(fèi)用必然高，這勢(shì)必對(duì)收入多、設(shè)備投入低及收入少，設(shè)備投入高的單位造成兩種不同的矛盾；其次從 “處置固定資產(chǎn)取得的殘值變價(jià)收入增加修購(gòu)基金”來(lái)看，按照2006年發(fā)布的《事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理暫行辦法》的規(guī)定，處置固定資產(chǎn)的收入應(yīng)實(shí)行收支兩條線管理，作為預(yù)算外資金全額上交財(cái)政專戶。

建議事業(yè)單位固定資產(chǎn)參照企業(yè)，增設(shè)“累計(jì)折舊”科目，資產(chǎn)購(gòu)入時(shí)會(huì)計(jì)處理不變，使用過(guò)程中計(jì)提折舊，借：固定基金，貸：累計(jì)折舊，“固定基金”的貸方余額與“固定資產(chǎn)”抵減“累計(jì)折舊”后的金額相符；同時(shí)取消“修購(gòu)基金”會(huì)計(jì)科目，按照《事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理暫行辦法》的規(guī)定將取得的固定資產(chǎn)處置收入先行上交財(cái)政專戶，待返還時(shí)計(jì)入其他收入。

四、所得稅的會(huì)計(jì)處理

（一）與“結(jié)余分配”概念不符。結(jié)余分配是指事業(yè)單位期末為實(shí)現(xiàn)的結(jié)余所進(jìn)行的分配和為發(fā)生的超支所進(jìn)行的彌補(bǔ)，所得稅作為一項(xiàng)納稅義務(wù)顯然不符合“結(jié)余分配”概念。

（二）與所得稅的性質(zhì)不符。雖然事業(yè)單位開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的目標(biāo)不完全等同于企業(yè)，但取得收益后作為所得稅的納稅義務(wù)人性質(zhì)不應(yīng)有事業(yè)和企業(yè)之分，企業(yè)所得稅作為所得稅費(fèi)用，計(jì)提時(shí)借：所得稅，貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅，事業(yè)單位的所得稅也是一項(xiàng)費(fèi)用，因此，按現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度所得稅作為結(jié)余分配的會(huì)計(jì)處理方式有所不妥。

（三）與“銷(xiāo)售稅金”會(huì)計(jì)處理方式不一致。 銷(xiāo)售稅金是以流轉(zhuǎn)額為征稅對(duì)象的稅金，在支出類(lèi)以“銷(xiāo)售稅金”作為單獨(dú)科目列支；所得稅征稅對(duì)象是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得包括來(lái)源于中國(guó)境內(nèi)和境外的所得。雖然征稅對(duì)象不同，但同屬稅金，作為稅收本質(zhì)上是一致的，無(wú)論企、事業(yè)單位，都屬于一種成本費(fèi)用而不屬于權(quán)益分配。

事業(yè)單位“銷(xiāo)售稅金”作為支出類(lèi)科目，資產(chǎn)負(fù)債表上列“成本費(fèi)用”之后，建議參照“銷(xiāo)售稅金”會(huì)計(jì)科目，在支出類(lèi)科目中增設(shè)“所得稅”會(huì)計(jì)科目，資產(chǎn)負(fù)債表上列“銷(xiāo)售稅金”之后，結(jié)轉(zhuǎn)所得稅時(shí)會(huì)計(jì)處理為借：所得稅，貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交所得稅。

[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部制度:事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(試行)事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度.北京:中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,1997

[2]本書(shū)編寫(xiě)組[編]:Z7-行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度繼續(xù)教育培訓(xùn)教材.北京:研究出版社,2006