我國(guó)內(nèi)部審計(jì)外包思考

□文/吳亞琳

隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)進(jìn)一步加劇，越來越多的企業(yè)將有限的資源集中于核心業(yè)務(wù)，同時(shí)委托外部機(jī)構(gòu)代理經(jīng)營(yíng)管理中的部分職能。內(nèi)部審計(jì)外包又稱內(nèi)部審計(jì)外部化，指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分地委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員實(shí)施。內(nèi)部審計(jì)外包也是社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展及專業(yè)化分工協(xié)作越來越細(xì)的結(jié)果。

一、內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)

（一）提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。通過外包業(yè)務(wù)，外部審計(jì)主體根據(jù)與企業(yè)簽訂的協(xié)議開展內(nèi)部審計(jì)工作，直接接受所有者領(lǐng)導(dǎo)，審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性也隨之提高。從形式上看，審計(jì)主體擺脫了經(jīng)營(yíng)者的領(lǐng)導(dǎo)，他們屬于平等的主體，審計(jì)范圍也可能涉及到管理高層的經(jīng)營(yíng)決策。從實(shí)質(zhì)上看，外部審計(jì)主體除了按照我國(guó)的有關(guān)規(guī)定收取合理的審計(jì)費(fèi)用外，不再?gòu)谋粚徲?jì)單位獲得其他任何經(jīng)濟(jì)利益，其作為外來機(jī)構(gòu)，與各被審計(jì)部門人員也沒有情感方面的聯(lián)系，保證了實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立性。

（二）降低成本，符合成本效益原則。內(nèi)審?fù)獠炕蓮囊韵聝蓚€(gè)方面為企業(yè)節(jié)省成本：

1、節(jié)余招募、培訓(xùn)費(fèi)用。尋求外部審計(jì)資源，可以回避為內(nèi)審人員知識(shí)的擴(kuò)充和后續(xù)教育而發(fā)生的培訓(xùn)費(fèi)用以及支付專業(yè)人員的高額薪金。

2、節(jié)余軟件開發(fā)和更新費(fèi)用。隨著網(wǎng)絡(luò)的日益普及和會(huì)計(jì)電算化在會(huì)計(jì)核算中的廣泛應(yīng)用，計(jì)算機(jī)審計(jì)技術(shù)的應(yīng)用勢(shì)在必行。但是，審計(jì)軟件的開發(fā)和先進(jìn)技術(shù)的使用費(fèi)用較高，利用外部審計(jì)力量，他們可以把高額服務(wù)成本分?jǐn)偨o大量客戶?？傊?，內(nèi)審?fù)獠炕梢詫⑵髽I(yè)的開支縮減在一定范圍內(nèi)，同時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力較強(qiáng)，經(jīng)驗(yàn)豐富，使企業(yè)以較小的成本獲得較大的利益，符合成本效益原則。

（三）提高審計(jì)質(zhì)量。內(nèi)部審計(jì)外部化的審計(jì)主體是注冊(cè)會(huì)計(jì)師，在我國(guó)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試和注冊(cè)登記制度已較為完善。根據(jù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法的規(guī)定，參加注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試成績(jī)合格，并從事審計(jì)業(yè)務(wù)兩年以上的，可以向省、自治區(qū)、直轄市注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)申請(qǐng)注冊(cè)，這樣就保證了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的質(zhì)量，提高審計(jì)報(bào)告的權(quán)威性。同時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)依據(jù)中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則，以公認(rèn)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度為標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)。其在審計(jì)過程中不僅受到相關(guān)部門的監(jiān)管和法律的約束，還受到社會(huì)公眾的監(jiān)督，并承擔(dān)一定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。因此，為了維護(hù)和提高自己的信譽(yù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)站在用戶的立場(chǎng)確保審計(jì)質(zhì)量的穩(wěn)定，盡量避免由于失敗所要承擔(dān)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（四）有利于社會(huì)資源的有效配置和企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的提高。隨著會(huì)計(jì)職業(yè)界的發(fā)展，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的管理咨詢業(yè)必將得到極大的發(fā)展。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理咨詢業(yè)務(wù)的拓展使得一大批各方面的專家聚集于事務(wù)所，會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)遠(yuǎn)比企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員的知識(shí)結(jié)構(gòu)優(yōu)化，這是十分難得的社會(huì)資源。企業(yè)完全可以將內(nèi)部審計(jì)的相關(guān)業(yè)務(wù)交給專業(yè)的服務(wù)公司去做，這樣既可以節(jié)省成本，提高內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量，又能使社會(huì)人力資源得到充分有效地利用，從而起到優(yōu)化社會(huì)資源培植的作用。同時(shí)，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以根據(jù)不同企業(yè)類型和不同的審計(jì)業(yè)務(wù)指定預(yù)算，安排人員，使資源配置達(dá)到最優(yōu)，有利于企業(yè)的發(fā)展。目前，我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)日常工作效率低下，又由于種種原因，對(duì)內(nèi)部審計(jì)外包引發(fā)的思考建議得不到落實(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)并沒有起到真正的作用。內(nèi)部審計(jì)外包可以使企業(yè)在當(dāng)?shù)仄刚?qǐng)外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師等專家履行內(nèi)部審計(jì)職能，從而使企業(yè)免于內(nèi)部審計(jì)跟不上企業(yè)經(jīng)營(yíng)部門的發(fā)展步伐的弊端，獲得及時(shí)的內(nèi)審服務(wù)。當(dāng)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展就是專業(yè)化的發(fā)展，因此管理層關(guān)注的焦點(diǎn)應(yīng)該是組織的關(guān)鍵性業(yè)務(wù)，企業(yè)應(yīng)該將其有限的資源投入到核心業(yè)務(wù)上，提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力。同時(shí)，外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的服務(wù)水平也越來越高，企業(yè)將部分內(nèi)審工作交給相應(yīng)的專業(yè)服務(wù)公司，從而提高組織的競(jìng)爭(zhēng)能力，促進(jìn)企業(yè)更進(jìn)一步地發(fā)展。

二、發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)外包優(yōu)勢(shì)的方法

（一）設(shè)置內(nèi)部審計(jì)負(fù)責(zé)機(jī)構(gòu)。國(guó)外越來越多的內(nèi)審部門轉(zhuǎn)為直接向總裁或董事會(huì)（或其所屬的由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)）報(bào)告工作，一些知名度較高的跨國(guó)公司如福特、百事可樂、波音等甚至設(shè)立了副總裁級(jí)的總審計(jì)師或首席審計(jì)官專門領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審工作。紐約證交所要求所有的上市公司設(shè)立董事會(huì)審計(jì)委員會(huì)，由它領(lǐng)導(dǎo)公司的內(nèi)部審計(jì)工作。特別是根據(jù)美國(guó)《2002年薩班斯-奧克斯利法案》的規(guī)定，審計(jì)委員會(huì)成員應(yīng)全部是獨(dú)立董事，充分保證了審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性。從我國(guó)目前的實(shí)際情況看，大多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或隸屬于財(cái)務(wù)部門，或與紀(jì)檢、監(jiān)察合在一起作為一個(gè)常規(guī)部門，受主管財(cái)務(wù)的副總領(lǐng)導(dǎo)；僅有極少數(shù)上市公司的內(nèi)部審計(jì)隸屬于審計(jì)委員會(huì)。這種內(nèi)部審計(jì)設(shè)置模式實(shí)際上使內(nèi)部審計(jì)需要同時(shí)接受兩個(gè)利益格局不同的“雙向領(lǐng)導(dǎo)”，其結(jié)果是把內(nèi)部審計(jì)推向了兩難的境地，導(dǎo)致多數(shù)內(nèi)部審計(jì)最終還是偏向與其利益有關(guān)的一方，失去或難以保持其應(yīng)有的獨(dú)立性和客觀性。參照國(guó)外成功模式，我國(guó)大中型企業(yè)及上市公司都應(yīng)設(shè)立專門負(fù)責(zé)內(nèi)部審計(jì)工作的管理機(jī)構(gòu)，如審計(jì)委員會(huì)。由審計(jì)委員會(huì)來負(fù)責(zé)監(jiān)督內(nèi)部審計(jì)工作。

（二）企業(yè)應(yīng)選擇合適的外包形式。對(duì)于大中型國(guó)有企業(yè)而言，一方面根據(jù)審計(jì)署規(guī)定設(shè)置內(nèi)部審計(jì)部門；另一方面內(nèi)部審計(jì)職能完全外包會(huì)產(chǎn)生很多后遺癥。因此，部分內(nèi)審職能外包將是一種明智的選擇。企業(yè)應(yīng)該設(shè)置內(nèi)審部門，配備熟悉企業(yè)情況、業(yè)務(wù)水平精干的內(nèi)部審計(jì)人員；并根據(jù)企業(yè)需要，聘請(qǐng)CPA或者其他的專門人才配合內(nèi)部審計(jì)人員共同開展內(nèi)部審計(jì)工作。對(duì)中小型企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)任務(wù)不多，設(shè)置內(nèi)審部門并配備內(nèi)審人員將得不償失，此時(shí)內(nèi)審職能全部外包則可能是企業(yè)的最佳選擇。

（三）加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)知識(shí)培訓(xùn)。由于我國(guó)企業(yè)長(zhǎng)期對(duì)內(nèi)部審計(jì)重視不夠，僅將其定位于“查錯(cuò)防弊”，因此習(xí)慣于從財(cái)務(wù)人員中挑選審計(jì)人員，造成審計(jì)人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一，特別是風(fēng)險(xiǎn)管理和信息技術(shù)知識(shí)極為欠缺。這也是我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作長(zhǎng)期缺乏效率的原因之一。即使現(xiàn)在企業(yè)要開展內(nèi)部審計(jì)外包，也不能置之不顧。外部審計(jì)人員有效進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)工作的前提條件之一就是內(nèi)部審計(jì)人員的有效配合，而這也需要具備很強(qiáng)的知識(shí)能力。所以，我國(guó)企業(yè)要重視對(duì)員工進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)知識(shí)培訓(xùn)。同時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所擁有先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)和工作技巧，而且外部審計(jì)師在長(zhǎng)期的審計(jì)過程中，在企業(yè)內(nèi)部控制及經(jīng)營(yíng)管理等方面積累了豐富的經(jīng)驗(yàn)，企業(yè)在外包內(nèi)部審計(jì)時(shí)，建議與外部審計(jì)師共同聯(lián)合對(duì)本企業(yè)員工進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)知識(shí)培訓(xùn)，這對(duì)我國(guó)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作的長(zhǎng)期有效開展十分重要。

（四）對(duì)外包內(nèi)部審計(jì)服務(wù)帶給企業(yè)的價(jià)值進(jìn)行評(píng)估。內(nèi)部審計(jì)工作的目的就是為企業(yè)增加價(jià)值和改善組織運(yùn)營(yíng)，那么外包內(nèi)部審計(jì)到底有沒有達(dá)到這一目的呢？企業(yè)就需要對(duì)外包服務(wù)進(jìn)行評(píng)價(jià)。這種評(píng)估可以通過跟蹤內(nèi)部審計(jì)過程，觀察外部審計(jì)師的新發(fā)現(xiàn)和新建議給企業(yè)帶來的影響變化來實(shí)現(xiàn)。企業(yè)還可以根據(jù)自身情況設(shè)計(jì)相關(guān)指標(biāo)來進(jìn)行評(píng)估，如企業(yè)內(nèi)部控制是否更加有效、審計(jì)計(jì)劃的完成情況、審計(jì)報(bào)告的公布天數(shù)、審計(jì)發(fā)現(xiàn)和建議被采納的比例等。我國(guó)企業(yè)管理水平相比西方是有差距的，企業(yè)所處的外部環(huán)境與西方成功外包模型也是有差異的。這種情況下，有些企業(yè)外包內(nèi)部審計(jì)可能會(huì)達(dá)到增加價(jià)值、完善組織運(yùn)營(yíng)的目標(biāo)，有些企業(yè)可能達(dá)不到，甚至?xí)矸疵嬗绊憽奈覈?guó)目前來看，還沒有比較成熟的外包模式，因此，建議企業(yè)在外包內(nèi)部審計(jì)時(shí)，一定要對(duì)外包效果進(jìn)行詳細(xì)評(píng)價(jià)。

（五）對(duì)外包進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)分析控制。企業(yè)外包內(nèi)部審計(jì)是有風(fēng)險(xiǎn)的。內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分，實(shí)施的有效與否對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)十分重要，而且內(nèi)部審計(jì)涉及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理、生產(chǎn)管理、營(yíng)銷、財(cái)務(wù)等各個(gè)方面，內(nèi)容瑣碎繁雜，廣泛涉及企業(yè)的商業(yè)秘密。因此，企業(yè)在選擇外包服務(wù)提供者時(shí)，必須考慮其職業(yè)信譽(yù)、職業(yè)經(jīng)驗(yàn)和專長(zhǎng)，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)控制。對(duì)外部審計(jì)師就內(nèi)審服務(wù)的業(yè)務(wù)交接、人員配置、業(yè)務(wù)開展、責(zé)任范圍、保密義務(wù)等方面進(jìn)行明確規(guī)定，從而降低企業(yè)外包的風(fēng)險(xiǎn)，更有保障地將企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作做好。

三、結(jié)語(yǔ)

內(nèi)部審計(jì)外包并不意味著企業(yè)自身喪失審計(jì)職能，也不意味著企業(yè)管理者不用再操心內(nèi)部審計(jì)問題，相反，它仍是企業(yè)不可或缺的重要管理資源。外包最終要走出一條“從內(nèi)到外—從外到內(nèi)”的演化路徑，努力將外部?jī)?yōu)勢(shì)資源內(nèi)部化，進(jìn)而提升整個(gè)企業(yè)自身的經(jīng)營(yíng)管理和控制能力。

[1]周為利.國(guó)外內(nèi)部審計(jì)外包及啟示.審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究，2002.5.

[2]趙亞娟、林濤.淺析我國(guó)內(nèi)部審計(jì)外包業(yè)務(wù).財(cái)會(huì)月刊，2002.9.

[3]王妍玲.內(nèi)部審計(jì)外部化的有關(guān)問題探析.商業(yè)研究，2005.5.