我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露問(wèn)題原因分析

劉占雙，王海霞

（1.吉林財(cái)經(jīng)大學(xué) 信息經(jīng)濟(jì)學(xué)院，吉林 長(zhǎng)春 130122；2.吉林華橋外國(guó)語(yǔ)學(xué)院 財(cái)務(wù)處，吉林 長(zhǎng)春 130117）

經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，內(nèi)部控制越重要。我國(guó)的內(nèi)部控制由于起步較晚，在建設(shè)進(jìn)程中遇到不少問(wèn)題。我個(gè)人認(rèn)為造成這些問(wèn)題的原因主要有以下四點(diǎn)：一是我國(guó)內(nèi)部控制法規(guī)建設(shè)相對(duì)滯后；二是我國(guó)的內(nèi)部控制環(huán)境尚不完善；三是內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)范的監(jiān)管力度不高；四是企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和信息披露意識(shí)不強(qiáng)。

一、內(nèi)部控制法規(guī)建設(shè)相對(duì)滯后

我國(guó)的內(nèi)部控制法規(guī)政出多門(mén)，彼此之間銜接不夠，有的法規(guī)之間甚至還出現(xiàn)沖突的現(xiàn)象，總體來(lái)說(shuō)我國(guó)內(nèi)部控制法規(guī)建設(shè)的整體框架尚未形成。美國(guó)對(duì)內(nèi)部控制研究的起步較早，其內(nèi)部控制法規(guī)建設(shè)走在世界的前列，我國(guó)的內(nèi)部控制建設(shè)主要從美國(guó)借鑒經(jīng)驗(yàn)。本文通過(guò)中美內(nèi)部控制法規(guī)整體框架的構(gòu)成及內(nèi)容方面的比較來(lái)找出我們的薄弱之處。

（一）美國(guó)已形成不同層次、相互銜接的內(nèi)部控制法規(guī)框架，我國(guó)內(nèi)部控制法規(guī)框架尚未形成

美國(guó)涉及內(nèi)部控制的法律框架主要由聯(lián)邦證券法層次的五個(gè)法律、行政法層次的若干項(xiàng)規(guī)范和行業(yè)自律層次的一些制度等構(gòu)成，而且那些對(duì)內(nèi)部控制具有深遠(yuǎn)影響力的規(guī)定都來(lái)自于聯(lián)邦層次的法，如薩班斯法案，其法律地位是比較高的。我國(guó)內(nèi)部控制法規(guī)框架尚未形成的原因主要有兩個(gè)：第一，我國(guó)的內(nèi)部控制法律法規(guī)基礎(chǔ)薄弱。現(xiàn)有的法律規(guī)范對(duì)于內(nèi)部控制沒(méi)有明確的規(guī)定，如《會(huì)計(jì)法》、《證券法》和《審計(jì)法》都是簡(jiǎn)單地提及內(nèi)部控制，沒(méi)有具體的介紹，尤其是作為規(guī)范企業(yè)的《公司法》沒(méi)有明確地提出公司應(yīng)該建立健全內(nèi)部控制制度；第二，沒(méi)有法律認(rèn)可的內(nèi)部控制框架。2008年發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》雖然確立了我國(guó)內(nèi)部控制基礎(chǔ)框架，但從法律執(zhí)行力上，基本規(guī)范僅為部門(mén)規(guī)章，其法律效力較低，而且基本規(guī)范沒(méi)有外部監(jiān)管和相應(yīng)的罰則規(guī)定，只是對(duì)公司內(nèi)部控制的范本性指引。

（二）美國(guó)內(nèi)控法規(guī)制定主體明確，我國(guó)內(nèi)部控制的制定主體尚不明確

美國(guó)內(nèi)控法規(guī)包括四個(gè)層次，各層次的制定主體是明確的，上至美國(guó)國(guó)會(huì)，下至行業(yè)自律組織，每個(gè)主體都在其職權(quán)范圍之內(nèi)制定相關(guān)的規(guī)定，而且這些規(guī)定之間彼此銜接。如薩班斯法案明確了SEC制定內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)則的法律地位，以及對(duì)PCAOB或行業(yè)和專(zhuān)業(yè)團(tuán)體的監(jiān)督權(quán)，因此各部門(mén)制定的法規(guī)邏輯性一致，對(duì)內(nèi)部控制的實(shí)現(xiàn)具有互補(bǔ)性。［1］同時(shí)，SEC相繼出臺(tái)了一系列技術(shù)層面的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，形成了實(shí)施薩班斯法案較為完備的技術(shù)規(guī)范體系，這是SOX法案順利實(shí)施的關(guān)鍵因素。我國(guó)內(nèi)部控制的制定主體呈現(xiàn)多樣性，內(nèi)容零散，各個(gè)政府部門(mén)所制定的內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)非常多，沒(méi)有形成統(tǒng)一、權(quán)威的內(nèi)部控制概念和建設(shè)規(guī)劃。這些政府部門(mén)本身是法律授權(quán)的經(jīng)濟(jì)管理部門(mén)，它們所制定的標(biāo)準(zhǔn)以部門(mén)規(guī)章發(fā)布，各自制定規(guī)范的目的都有其側(cè)重點(diǎn)，沒(méi)有關(guān)注彼此之間的銜接和配合，所以這些規(guī)范具有一定的法律剛性，缺乏法律依據(jù)。

二、內(nèi)部控制環(huán)境尚不完善

內(nèi)控環(huán)境是企業(yè)建立和有效實(shí)施內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)。中國(guó)的內(nèi)控環(huán)境具有其特殊之處，簡(jiǎn)言之，中國(guó)的內(nèi)控環(huán)境處于一種不夠良好的境況，尤其不利于企業(yè)內(nèi)控制度的發(fā)展。內(nèi)控環(huán)境特別強(qiáng)調(diào)管理者的道德品質(zhì)，而這恰恰是我國(guó)上市公司管理者所欠缺的。四川長(zhǎng)虹和三九醫(yī)藥的事件就充分說(shuō)明了這個(gè)問(wèn)題。作為大型企業(yè)，竟然不按照國(guó)家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定及時(shí)計(jì)提減值準(zhǔn)備（這些資產(chǎn)的減值跡象在多年前就已經(jīng)存在了），管理者為了一己私利通過(guò)這個(gè)手段操縱企業(yè)的會(huì)計(jì)利潤(rùn)和轉(zhuǎn)移資金。這反映的正是我國(guó)上市公司管理層道德品質(zhì)有待加強(qiáng)的問(wèn)題。為了加強(qiáng)中國(guó)的公司治理結(jié)構(gòu)，中國(guó)引入獨(dú)立董事制度，從而造成了上市公司獨(dú)立董事與監(jiān)事會(huì)并存的現(xiàn)狀。而這兩者在職能上有較多的重疊，造成了監(jiān)事會(huì)的形同虛設(shè)。在上市公司的年報(bào)中可以看出，監(jiān)事會(huì)很少對(duì)公司的違規(guī)事件進(jìn)行報(bào)告。這說(shuō)明中國(guó)的公司組織結(jié)構(gòu)還是比較混亂的，分工不夠合理。美國(guó)在安然事件之后，《時(shí)代》周刊、《國(guó)際先驅(qū)論壇報(bào)》指出：“我們面對(duì)的不是會(huì)計(jì)問(wèn)題，而是道德問(wèn)題。索羅斯指出：立法不是全部答案。在改變法律的同時(shí)，必須改革基本的態(tài)度。”［2］可以看出，美國(guó)更加重視公司管理者的道德建設(shè)，中國(guó)要想從根本上保證內(nèi)控制度的有效實(shí)施，除了立法規(guī)范之外，還應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)管理者的道德建設(shè)。有些企業(yè)的管理層對(duì)于內(nèi)控作用的認(rèn)識(shí)并不全面。健全而有效的內(nèi)控，應(yīng)該是無(wú)縫嵌入企業(yè)的生產(chǎn)、營(yíng)銷(xiāo)、財(cái)務(wù)等各部門(mén)各環(huán)節(jié)工作中的，并有助于提高經(jīng)營(yíng)效率，能在一定程度上杜絕浪費(fèi)、貪污等行為，避免企業(yè)資產(chǎn)流失，為企業(yè)節(jié)約成本費(fèi)用。而現(xiàn)在有些企業(yè)卻是為了內(nèi)控而內(nèi)控，企業(yè)的高層領(lǐng)導(dǎo)沒(méi)有從源頭上正確認(rèn)識(shí)內(nèi)控的實(shí)質(zhì)和作用，沒(méi)有對(duì)本單位的內(nèi)部控制工作進(jìn)行正確的監(jiān)督和指導(dǎo)。主要原因是公司管理層對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)不足，缺乏系統(tǒng)的內(nèi)部控制知識(shí)。因此，除了法規(guī)的強(qiáng)制性要求外，應(yīng)該不斷完善企業(yè)的內(nèi)部控制環(huán)境，使企業(yè)自身有建立、完善內(nèi)部控制體系的推動(dòng)力，這樣才能真正通過(guò)內(nèi)部控制來(lái)防范風(fēng)險(xiǎn)，保障經(jīng)營(yíng)，發(fā)揮內(nèi)控的作用。

三、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)規(guī)范的監(jiān)管力度不夠

內(nèi)控評(píng)價(jià)規(guī)范的監(jiān)管力度不夠主要表現(xiàn)為：缺乏指導(dǎo)性的、統(tǒng)一的內(nèi)控評(píng)價(jià)規(guī)范。統(tǒng)計(jì)分析表明，我國(guó)沒(méi)有明確內(nèi)控評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，這導(dǎo)致內(nèi)控評(píng)價(jià)缺乏一個(gè)統(tǒng)一的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)體系或框架。在內(nèi)控自評(píng)報(bào)告中提到的內(nèi)控評(píng)價(jià)所采用的標(biāo)準(zhǔn)或依據(jù)主要有《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》、上交所或深交所發(fā)布的《上市公司內(nèi)部控制指引》、深交所《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計(jì)工作指引》。［3］評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一造成了評(píng)價(jià)結(jié)論的可比性差，評(píng)價(jià)信息的實(shí)用性受到影響。而且，即使是披露了內(nèi)控評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的公司，其披露的信息也多表現(xiàn)為對(duì)企業(yè)內(nèi)控現(xiàn)狀的泛泛說(shuō)明，沒(méi)有真正觸及企業(yè)內(nèi)控的有效性。本文認(rèn)為，這是由于評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的可執(zhí)行性存在問(wèn)題，即內(nèi)控評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)既要統(tǒng)一，又要具有可執(zhí)行性。

四、企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和信息披露意識(shí)不強(qiáng)

統(tǒng)計(jì)分析表明，大多數(shù)公司披露的內(nèi)控信息僅僅是對(duì)企業(yè)內(nèi)控現(xiàn)狀的描述，內(nèi)控信息有效性差?？梢?jiàn)，公司自愿性披露內(nèi)控信息動(dòng)機(jī)不足，大多數(shù)企業(yè)披露內(nèi)控信息的目的只是為了滿(mǎn)足監(jiān)管方面的要求。［4］本文認(rèn)為，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)控評(píng)價(jià)和信息披露意識(shí)不強(qiáng)的原因主要有以下兩點(diǎn)：第一，企業(yè)完全考慮到成本效益原則。當(dāng)進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的時(shí)候就會(huì)發(fā)生相關(guān)的成本而且成本很大，這樣管理當(dāng)局很難在短時(shí)間內(nèi)看到效益，因此，企業(yè)缺乏內(nèi)控評(píng)價(jià)的動(dòng)力。第二，企業(yè)對(duì)自身的內(nèi)部控制信息披露是對(duì)自身管理的完善過(guò)程。在披露的過(guò)程中很可能會(huì)提及一些管理者不想看到的問(wèn)題，也就是說(shuō)很多問(wèn)題被披露后管理者不愿意面對(duì)，這樣會(huì)對(duì)企業(yè)的發(fā)展產(chǎn)生不良的影響。

［1］ 方紅星，孫翯．強(qiáng)制披露規(guī)則下的內(nèi)部控制信息披露——基于滬市上市公司2006年年報(bào)的實(shí)證研究［J］.財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究，2007，（12）.

［2］ 楊小舟，張南海．企業(yè)內(nèi)部控制框架：比較與應(yīng)用［J］.新理財(cái)，2005，（7）.

［3］ 方紅星，孫翯．基于滬市公司2006年報(bào)的內(nèi)控信息披露研究：修正與拓展［J］．財(cái)經(jīng)問(wèn)題研究，2008，（4）.

［4］ 馮巧根.企業(yè)內(nèi)部控制報(bào)告分析［J］．財(cái)會(huì)通訊（綜合版），2007，（4）.