淺議消費(fèi)型增值稅

王武蓉

一、生產(chǎn)型增值稅與消費(fèi)型增值稅

生產(chǎn)型增值稅，不允許將外購固定資產(chǎn)的價款（包括年度折舊）從商品和勞務(wù)的銷售額中抵扣，由于作為增值稅課稅對象的增值額相當(dāng)于國民生產(chǎn)總值，因此將這種類型的增值稅稱為“生產(chǎn)型增值稅”。消費(fèi)型增值稅是指允許納稅人在計算增值稅額時，從商品和勞務(wù)銷售額中扣除當(dāng)期購進(jìn)的固定資產(chǎn)總額的一種增值稅。從全社會的角度來看，其稅基總值與全部消費(fèi)品總值一致，故稱消費(fèi)型增值稅。

二、增值稅改革

隨著我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展，原采用的生產(chǎn)型增值稅越來越不適應(yīng)市場發(fā)展的需要，改革的條件日趨成熟。2008年11月5日，國務(wù)院已經(jīng)批準(zhǔn)新增值稅條例，自2009年1月1日起施行，標(biāo)志著我國生產(chǎn)型增值稅全面向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型。這次增值稅轉(zhuǎn)型改革方案的核心是允許企業(yè)新購入的機(jī)器設(shè)備所含進(jìn)項稅額在銷項稅額中抵扣。

從新的增值稅條例與原條例的區(qū)別來看，主要有五點不同。1.自2009年1月1日起，在維持現(xiàn)行增值稅稅率不變的前提下，允許全國范圍內(nèi)（不分地區(qū)和行業(yè)）的所有增值稅一般納稅人抵扣其新購進(jìn)設(shè)備所含的進(jìn)項稅額，未抵扣完的進(jìn)項稅額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。2.企業(yè)購買設(shè)備,不管是進(jìn)口的還是國產(chǎn)的,其進(jìn)項稅額均可以抵扣。3.取消了外商投資企業(yè)采購國產(chǎn)設(shè)備增值稅退稅政策。4.小規(guī)模納稅人征收率從6%（工業(yè)企業(yè)）與4%（商業(yè)企業(yè)）統(tǒng)一調(diào)減至3%。5.礦產(chǎn)品增值稅稅率從13%恢復(fù)到17%。從稅收的角度為全社會的資源節(jié)約與持續(xù)發(fā)展、產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整與升級提供政策支持。

從經(jīng)濟(jì)的角度看，新增值稅條例允許企業(yè)抵扣生產(chǎn)設(shè)備的進(jìn)項稅額，這將使企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)更加公平，可以徹底消除重復(fù)征稅帶來的各種弊端，將增值稅對投資的任何不利影響減少到最低限度。

從財政的角度看，實行消費(fèi)型增值稅雖然在短期內(nèi)將導(dǎo)致稅基的減少，對財政收入造成一定的影響，但是消除重復(fù)征稅，有利于公平內(nèi)外資企業(yè)和國內(nèi)外產(chǎn)品的稅收負(fù)擔(dān)，有利于稅制的優(yōu)化；從長遠(yuǎn)看，由于實行消費(fèi)型增值稅將刺激投資，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，對經(jīng)濟(jì)的增長將起到重要的拉動作用，財政收入總量也會隨之增長。

從管理的角度看，實行消費(fèi)型增值稅將使非抵扣項目大為減少，有助于減少偷逃稅行為的發(fā)生。征收和繳納將變得相對簡便易行，適合憑發(fā)票扣稅，利于納稅人操作，方便稅務(wù)機(jī)關(guān)管理，有利于降低稅收管理成本，提高征收管理的效率。

三、消費(fèi)型增值稅賬務(wù)處理

（一）會計科目

1.企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下增設(shè)“應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅”二級明細(xì)科目，并在該明細(xì)科目下增設(shè)“固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額”、“固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”、“已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額”等專欄。

“固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額”專欄，記錄企業(yè)購入固定資產(chǎn)而支付的、準(zhǔn)予抵扣的增值稅進(jìn)項稅額。企業(yè)購入固定資產(chǎn)支付的進(jìn)項稅額，用藍(lán)字登記；退回所購固定資產(chǎn)應(yīng)沖銷的進(jìn)項稅額，用紅字登記。為購進(jìn)固定資產(chǎn)所支付的運(yùn)費(fèi)用，按照可以抵扣的金額，計入該科目的借方。

“固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出”專欄，記錄企業(yè)購進(jìn)固定資產(chǎn)因某些原因而不能抵扣，按規(guī)定轉(zhuǎn)出的進(jìn)項稅額。

“已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額”專欄，記錄企業(yè)已抵扣的固定資產(chǎn)增值稅進(jìn)項稅額。

2.企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“新增增值稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額”專欄，該專欄用于記錄企業(yè)以當(dāng)年新增的增值稅額抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額。

（二）賬務(wù)處理實例

1.甲企業(yè)于2009年7月，購入一臺生產(chǎn)用設(shè)備，增值稅專用發(fā)票價款300000元，增值稅額51000元，支付運(yùn)輸費(fèi)10000元。固定資產(chǎn)無需安裝，且運(yùn)費(fèi)取得了增值稅合法抵扣憑證，以上貨款均以銀行存款支付。

借：固定資產(chǎn) 309300

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額） 51700

貸：銀行存款 361000

注：固定資產(chǎn)的入賬價值＝300000＋10000×93%＝309300（元）；

固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額＝51000＋10000×7%＝51700（元）。

2.甲企業(yè)于2007年7月10日轉(zhuǎn)讓5月購入的生產(chǎn)用固定資產(chǎn)，原值2000000元，已提折舊200000元，該固定資產(chǎn)售價1900000元，該固定資產(chǎn)所含增值稅340000元已全部計入待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額。

①借：固定資產(chǎn)清理 1800000

累計折舊 200000

貸：固定資產(chǎn) 2000000

②借：銀行存款 1900000

貸：固定資產(chǎn)清理 1900000

③借：固定資產(chǎn)清理 323000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

（銷項稅額） 323000

④借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項稅額）323000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額轉(zhuǎn)出） 323000

（注：待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅余額340000元＞固定資產(chǎn)銷項稅額323000元，因此將等量的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額323000元轉(zhuǎn)入進(jìn)項稅額抵扣。）

⑤借：營業(yè)外支出

——處置非流動資產(chǎn)損失223000

貸：固定資產(chǎn)清理 223000

3.為了保證年度內(nèi)扣稅的均衡性，采用逐期計算新增增值稅稅額，按月抵扣年底清算的辦法。按照規(guī)定，將應(yīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額抵減未交增值稅時，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（未交增值稅）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”科目。

甲企業(yè)2009年的未交增值稅為500000元，2009年累計的待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額為200000元，那么按照規(guī)定2009年應(yīng)抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額抵減未交增值稅300000元。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅

（未交增值稅） 300000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額） 300000

期末，企業(yè)以當(dāng)期新增增值稅稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額時，應(yīng)借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（新增增值稅稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)－應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額）”科目。

甲企業(yè)2009年的應(yīng)交增值稅為6000000元，2008年的應(yīng)交增值稅為5600000元，2009年累計的待抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額為600000元，那么按照規(guī)定2009年可以抵扣的固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額為400000元。余下的200000元只能留到2010年繼續(xù)抵扣。

借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（新增增值稅

稅額抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額） 400000

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅

（已抵扣固定資產(chǎn)進(jìn)項稅額） 400000