關(guān)于財(cái)政審計(jì)一體化條件下部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)方法的探討

■ 徐克廣/史曉玲

（審計(jì)署資源環(huán)保審計(jì)局，北京 100083）

1 進(jìn)一步提高對(duì)財(cái)政審計(jì)大格局的認(rèn)識(shí)

一般而言，財(cái)政可以概括為“為國理財(cái)、以財(cái)施政”。國家公共財(cái)政，亦是政府管理的資金。我國現(xiàn)階段政府所管的資金屬于政府財(cái)政范疇，包括一般預(yù)算、基金預(yù)算、國有資本經(jīng)營預(yù)算、債務(wù)預(yù)算等。要搞好財(cái)政審計(jì)，一是要樹立國家財(cái)政審計(jì)大局的理念，拓寬審計(jì)視野；二是必須學(xué)習(xí)財(cái)政理論，熟悉掌握財(cái)政知識(shí)；三是全面提高財(cái)政審計(jì)的能力。

財(cái)政審計(jì)一體化是審計(jì)署新的五年審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃關(guān)于實(shí)現(xiàn)財(cái)政審計(jì)“兩個(gè)并重”、“兩個(gè)轉(zhuǎn)變”的重要探索。我們要堅(jiān)持財(cái)政審計(jì)“揭露問題、規(guī)范管理、促進(jìn)改革、提高效益、維護(hù)安全”的工作思路，進(jìn)一步明確財(cái)政審計(jì)目的，深化財(cái)政體制改革，強(qiáng)化財(cái)政管理，建立和完善財(cái)政體制，防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，提高財(cái)政資金使用效益，更好地發(fā)揮審計(jì)“免疫系統(tǒng)”功能。

國家財(cái)政審計(jì)是國家審計(jì)永恒的主題。實(shí)現(xiàn)財(cái)政審計(jì)一體化，要樹立財(cái)政審計(jì)“一盤棋”的觀念，要不斷深化財(cái)政審計(jì)內(nèi)容；實(shí)現(xiàn)財(cái)政審計(jì)一體化，要不斷創(chuàng)新財(cái)政審計(jì)方法和途徑；要不斷加強(qiáng)財(cái)政審計(jì)隊(duì)伍的建設(shè)；要以效能建設(shè)為先導(dǎo)，構(gòu)建和諧審計(jì)機(jī)關(guān)。

中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)是財(cái)政審計(jì)的一部分。財(cái)政審計(jì)一體化下，給中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)帶來了積極的變化。部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)應(yīng)適應(yīng)這些變化，要用新的審計(jì)思路，指導(dǎo)審計(jì)實(shí)踐；改進(jìn)審計(jì)技術(shù)和審計(jì)方法。本文擬結(jié)合實(shí)際，著重探討財(cái)政審計(jì)一體化下的中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的方法。

2 正確認(rèn)識(shí)財(cái)政審計(jì)一體化為中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)帶來的新變化

財(cái)政審計(jì)一體化，給中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)的政策、目標(biāo)、主體、客體、重點(diǎn)、內(nèi)容、評(píng)價(jià)意見、方式等帶來了較大變化。

（1）財(cái)政審計(jì)大格局的提出對(duì)中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)目標(biāo)產(chǎn)生了重要變化（影響），使審計(jì)目標(biāo)更加明確、審計(jì)思路更加清晰、審計(jì)評(píng)價(jià)和審計(jì)建議更有高度。

（2）財(cái)政審計(jì)大格局下由中央部門審計(jì)向財(cái)政政策審計(jì)轉(zhuǎn)變。以前的審計(jì)，較少關(guān)注政策執(zhí)行的效果；而現(xiàn)代審計(jì)，更應(yīng)關(guān)注部門、關(guān)注單位執(zhí)行政策的效果，這樣才能符合當(dāng)前財(cái)政審計(jì)大格局下面臨的新形勢(shì)、新任務(wù)的要求。

（3）審計(jì)主體和客體發(fā)生變化。預(yù)算執(zhí)行審計(jì)任務(wù)由原來派出審計(jì)局承擔(dān)轉(zhuǎn)變?yōu)榕沙鰧徲?jì)局、特派辦共同承擔(dān)；審計(jì)客體由一個(gè)部門（單位）向多個(gè)不同執(zhí)行部門（單位）轉(zhuǎn)變。

（4）審計(jì)方式發(fā)生變化。由原來派出審計(jì)局對(duì)某一個(gè)部門進(jìn)行 審計(jì)向由派出審計(jì)局、特派辦采用“上下聯(lián)動(dòng)”審計(jì)方式轉(zhuǎn)變。

（5）審計(jì)重點(diǎn)、內(nèi)容和評(píng)價(jià)意見發(fā)生變化，揭示問題也有所深化。由原來單一查處幾個(gè)違法違規(guī)問題，向按“支出功能分類科目”或預(yù)算科目反映財(cái)政資金管理、使用和績效情況進(jìn)行審計(jì)。按會(huì)計(jì)科目“項(xiàng)”逐項(xiàng)匯總審計(jì)中發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)問題，重點(diǎn)反映部門本年度預(yù)算（包括分配、管理）及其執(zhí)行（使用）情況，在審計(jì)范圍內(nèi)對(duì)應(yīng)分析和說明兩者差異的主要原因轉(zhuǎn)變，按審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的違法違規(guī)問題從經(jīng)濟(jì)類別還原到功能類別（還原支出科目），列示審計(jì)查出的問題金額與各科目的對(duì)應(yīng)關(guān)系及對(duì)預(yù)算執(zhí)行金額的影響，減少和避免以往出現(xiàn)的年度概念不清或以前年度事項(xiàng)過多等現(xiàn)象。評(píng)價(jià)意見由對(duì)審計(jì)情況做簡單評(píng)價(jià)，向?qū)φw的中央部門預(yù)算執(zhí)行結(jié)果發(fā)表評(píng)價(jià)意見轉(zhuǎn)變。

（6）審計(jì)成果反映方式發(fā)生變化。要充分利用審計(jì)成果，由原來單一審計(jì)報(bào)告、審計(jì)情況向?qū)徲?jì)報(bào)告、專題審計(jì)報(bào)告、效益審計(jì)調(diào)查報(bào)告、聯(lián)網(wǎng)審計(jì)報(bào)告、綜合信息等轉(zhuǎn)變。

3 積極探討財(cái)政審計(jì)一體化下的中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)方法

構(gòu)建財(cái)政審計(jì)大格局，對(duì)派出審計(jì)局而言，是深化部門預(yù)算執(zhí)行的一個(gè)良好契機(jī)，也使我們審計(jì)思路更加清晰，審計(jì)方式更加創(chuàng)新，審計(jì)評(píng)價(jià)和審計(jì)建議更有高度。

圍繞構(gòu)建國家財(cái)政審計(jì)大格局，實(shí)現(xiàn)財(cái)政審計(jì)一體化，要堅(jiān)持“統(tǒng)一組織、統(tǒng)一方案、統(tǒng)一實(shí)施、統(tǒng)一報(bào)告、統(tǒng)一考核”的原則。中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)中，要在財(cái)政審計(jì)大格局下按照審計(jì)署對(duì)派出審計(jì)局“嚴(yán)格查處，立足整改，規(guī)范提高”的工作方針，對(duì)財(cái)政資金進(jìn)行實(shí)時(shí)跟蹤審計(jì)監(jiān)督，財(cái)政資金使用到哪里，審計(jì)就跟蹤到那里，不僅查到部門，還要跟蹤審計(jì)到項(xiàng)目具體執(zhí)行的單位，甚至到使用人，真正實(shí)現(xiàn)“守土有責(zé)”的目標(biāo)。

要注意查找在當(dāng)前財(cái)政審計(jì)新形勢(shì)下審計(jì)方法方面的差距。如在依法全面履行職責(zé)方面還不完全適應(yīng)和符合科學(xué)發(fā)展觀的要求，深度和力度不夠；審計(jì)層次不高，比較狹隘。要針對(duì)存在問題，結(jié)合實(shí)際，提出整改措施。特別要在財(cái)政審計(jì)大格局下，認(rèn)真貫徹落實(shí)科學(xué)發(fā)展觀，深化中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)，努力把握總體，突出重點(diǎn)，抓好六個(gè)環(huán)節(jié)（財(cái)政預(yù)算編制環(huán)節(jié)、資金來源環(huán)節(jié)、經(jīng)費(fèi)使用環(huán)節(jié)、財(cái)政資金的結(jié)算環(huán)節(jié)、政府性基金的管理和使用環(huán)節(jié)），掌握政府收支分類相關(guān)科目的“類、款、項(xiàng)”含義，將預(yù)算執(zhí)行審計(jì)關(guān)口前移，加大中央部門及所屬二、三級(jí)單位的審計(jì)力度。部門本級(jí)（各司、局）項(xiàng)目與所屬單位項(xiàng)目相結(jié)合，按支出功能科目的“類、款、項(xiàng)”，選擇重點(diǎn)資金、重點(diǎn)項(xiàng)目，對(duì)其進(jìn)行審計(jì)。在審計(jì)中，不僅要關(guān)注財(cái)政資金的安全和使用效益，更要關(guān)注政策執(zhí)行效果。

另外，要按功能分類的預(yù)算資金流向?yàn)橹骶€，縱向延伸審計(jì)部門項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，橫向延伸審計(jì)委托項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)，查處和揭示部門、單位不同類別的資金在預(yù)算執(zhí)行中存在的突出問題和重大違法違紀(jì)問題線索，并提出改進(jìn)意見和建議，促進(jìn)被審計(jì)單位整改提高，更好地發(fā)揮審計(jì)的“免疫系統(tǒng)”功能。

（1）在審計(jì)中，要關(guān)注事權(quán)和財(cái)力之間的匹配問題。檢查中央部門年度預(yù)算編制情況。年度預(yù)算編制是否符合預(yù)算編制程序，是否將所屬單位的財(cái)政財(cái)務(wù)收支全部納入預(yù)算，預(yù)算是否細(xì)化到具體的單位和項(xiàng)目，以及分析預(yù)算不完整、不科學(xué)對(duì)資金管理和使用產(chǎn)生的影響，并提出完善預(yù)算管理制度的建議。要根據(jù)財(cái)政部核定的中央部門基本支出定員定額標(biāo)準(zhǔn)和人員編制數(shù)、編制內(nèi)實(shí)有人數(shù)，審查其基本預(yù)算的編制是否規(guī)范。審查基本支出預(yù)算編制要對(duì)“一上”預(yù)算所報(bào)人員編制數(shù)和實(shí)有數(shù)進(jìn)行核實(shí)；并根據(jù)“一下”預(yù)算的控制數(shù)核實(shí)“二上”和“二下”預(yù)算的真實(shí)性和完整性，核對(duì)有無多報(bào)人員經(jīng)費(fèi)的問題。

還要關(guān)注部門單位內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況，特別注意不相容職務(wù)（崗位）的分離。運(yùn)用內(nèi)控測(cè)評(píng)方法，檢查內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行情況，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

（2）在財(cái)政審計(jì)一體化下，“守土有責(zé)”、“上下聯(lián)動(dòng)”，整合資源，形成合力，發(fā)揮整體效能。建立良好的內(nèi)外部溝通協(xié)作機(jī)制，審計(jì)系統(tǒng)實(shí)行“上下聯(lián)動(dòng)”，點(diǎn)面結(jié)合，上下結(jié)合，形成整體合力；開展項(xiàng)目費(fèi)用支出的真實(shí)性、合法性和效益性審計(jì)工作，注意核查項(xiàng)目申報(bào)、財(cái)務(wù)、成果資料的真實(shí)性和完整性；針對(duì)不同項(xiàng)目的特點(diǎn)開展分層次、分階段的效益審計(jì)。

一是核對(duì)預(yù)算內(nèi)容，對(duì)實(shí)際支出的內(nèi)容與預(yù)算申報(bào)的支出內(nèi)容進(jìn)行核對(duì)，審查是否按預(yù)算內(nèi)容開展 工作；二是核對(duì)各種費(fèi)用類型的支出金額，對(duì)實(shí)際支出金額與申報(bào)預(yù)算的目級(jí)科目支出金額進(jìn)行核對(duì)，審查是否存在異常的費(fèi)用類型；三是核對(duì)工作開展情況，對(duì)預(yù)算申報(bào)的工作地點(diǎn)、工作時(shí)間與實(shí)際工作地點(diǎn)、工作時(shí)間進(jìn)行核對(duì)；四是核對(duì)發(fā)票情況，將發(fā)票開具地點(diǎn)、開具單位、開具時(shí)間、發(fā)票號(hào)碼與實(shí)際工作情況進(jìn)行核對(duì)，充分利用稅務(wù)部門面向社會(huì)提供服務(wù)的發(fā)票查詢系統(tǒng)，審查是否存在虛假發(fā)票或記載虛假經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)票；五是核對(duì)資金真實(shí)去向，在落實(shí)虛假發(fā)票及套取資金量的基礎(chǔ)下，落實(shí)資金真實(shí)去向，審查是否存在貪污腐敗等違法犯罪行為；六是分析相關(guān)單位財(cái)務(wù)管理、內(nèi)部控制方面存在的薄弱環(huán)節(jié)，提出具有一定的針對(duì)性、建設(shè)性的審計(jì)建議。

（3）大力推動(dòng)信息化手段，實(shí)施“聯(lián)網(wǎng)審計(jì)”，提高審計(jì)效率。在審計(jì)事項(xiàng)中運(yùn)用AO，經(jīng)常性跟蹤審計(jì)與年度預(yù)算執(zhí)行審計(jì)相結(jié)合，注重聯(lián)網(wǎng)審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)的有效結(jié)合，審計(jì)師方法和審計(jì)人員職業(yè)判斷的有效結(jié)合，注重財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)審核與業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)分析的有效結(jié)合。要?jiǎng)?chuàng)新審計(jì)方法，摸索新的審計(jì)程序，對(duì)審計(jì)經(jīng)驗(yàn)要編制SQL語句，對(duì)經(jīng)驗(yàn)要及時(shí)總結(jié)、記錄。通過用友ERP-U8企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)套件對(duì)前置服務(wù)器取得電子數(shù)據(jù)的完整性進(jìn)行檢驗(yàn)。

日常審計(jì)時(shí)，可將審計(jì)人員經(jīng)驗(yàn)隨時(shí)形成審計(jì)師方法，引入前置服務(wù)器預(yù)警系統(tǒng)，在啟動(dòng)預(yù)警時(shí)對(duì)電子記錄進(jìn)行篩查，生成疑點(diǎn)供審計(jì)人員核實(shí)。重點(diǎn)篩查會(huì)計(jì)核算方面的問題。

每月（季）第一天（取系統(tǒng)時(shí)間），將基本支出按月（季）、按科目歸集，進(jìn)行趨勢(shì)分析，生成趨勢(shì)分析圖表，從中發(fā)現(xiàn)不合乎規(guī)律的現(xiàn)象，通過分析發(fā)生突變的原因發(fā)現(xiàn)問題。

年度終了，將各項(xiàng)預(yù)算資金的基本支出累計(jì)實(shí)際發(fā)生額分別與預(yù)算進(jìn)行對(duì)比，針對(duì)差異分析原因，摸清部門解決經(jīng)費(fèi)不足的資金渠道。

（4）重點(diǎn)關(guān)注事關(guān)國民經(jīng)濟(jì)長期發(fā)展和國家安全等重大戰(zhàn)略性、前沿性、前瞻性高技術(shù)研究的科學(xué)技術(shù)項(xiàng)目管理和經(jīng)費(fèi)使用情況，延伸審計(jì)科研項(xiàng)目委托經(jīng)費(fèi)，防范資金使用風(fēng)險(xiǎn)。以資金安全、健康、完整為前提，提高項(xiàng)目支出預(yù)算執(zhí)行率；選用合適的審計(jì)方法，檢查財(cái)政項(xiàng)目支出費(fèi)用的真實(shí)性、合法性、效益性，避免（減少）經(jīng)濟(jì)損失，保障項(xiàng)目資金的安全、健康、完整。

另要重點(diǎn)審查項(xiàng)目實(shí)施單位有無未按預(yù)算和財(cái)政制度的規(guī)定使用資金，資金的使用不符合規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)，有無擠占和挪用專項(xiàng)資金以及財(cái)政資金滯留、閑置、損失浪費(fèi)、使用效益低下的問題。

（5）對(duì)項(xiàng)目可行性研究結(jié)論再審計(jì)，就是把住運(yùn)用審計(jì)監(jiān)督方法來控制項(xiàng)目管理的關(guān)口。從目前較為普遍的對(duì)項(xiàng)目績效與實(shí)施階段的審計(jì)管理前移到前期對(duì)項(xiàng)目源頭的可行性研究階段，對(duì)可行性研究的主要內(nèi)容進(jìn)行審計(jì)，通過項(xiàng)目評(píng)估和可行性研究審計(jì)的“雙保障”措施來確保項(xiàng)目決策的準(zhǔn)確科學(xué)與操作程序的規(guī)范，這是從源頭治理項(xiàng)目決策失誤的一條極其有效的途徑。

（6）財(cái)政審計(jì)與預(yù)算執(zhí)行審計(jì)相結(jié)合。財(cái)政審計(jì)與財(cái)政決算（草案）相結(jié)合，績效審計(jì)與經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)相結(jié)合。在實(shí)施審計(jì)時(shí)，對(duì)財(cái)政資金支出的真實(shí)性、合法性和效益性進(jìn)行審計(jì)，關(guān)注資金的使用效果，評(píng)價(jià)資金管理效益。關(guān)注預(yù)算與決算差異，分析其產(chǎn)生差異的主要原因。檢查項(xiàng)目成果的共享（互相利用）情況，減少或避免財(cái)政資金的重復(fù)投入和浪費(fèi)；對(duì)項(xiàng)目支出經(jīng)費(fèi)績效進(jìn)行考核，提高財(cái)政資金使用效益和社會(huì)效益。

4 正確處理好財(cái)政審計(jì)與中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)之間的關(guān)系

當(dāng)前，要運(yùn)用科學(xué)審計(jì)理念，整合國家審計(jì)資源和內(nèi)部審計(jì)資源，樹立公共財(cái)政“分配與管理并重、投入與績效并重”的理念。正確處理好財(cái)政審計(jì)一體化下的財(cái)政審計(jì)與中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)之間的關(guān)系，達(dá)到兩者之間的審計(jì)目標(biāo)包括總目標(biāo)和分目標(biāo)的統(tǒng)一。

財(cái)政審計(jì)點(diǎn)多面廣；我們要將財(cái)政審計(jì)、中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、農(nóng)業(yè)與資源環(huán)保審計(jì)、社會(huì)保障資金審計(jì)、政府投資保障性、節(jié)能減排專項(xiàng)資金審計(jì)等列入財(cái)政預(yù)算執(zhí)行審計(jì)范圍，使中央財(cái)政審計(jì)與各專業(yè)審計(jì)緊密結(jié)合，以達(dá)到財(cái)政審計(jì)總目標(biāo)。財(cái)政審計(jì)目標(biāo)是圍繞財(cái)政資金安全，防范財(cái)政風(fēng)險(xiǎn)，以促進(jìn)規(guī)范預(yù)算管理，提高財(cái)政資金使用效益，建立和完善社會(huì)主義公共財(cái)政體系。中央部門預(yù)算執(zhí)行審計(jì)目標(biāo)是監(jiān)督財(cái)政及有關(guān)預(yù)算執(zhí)行部門正確運(yùn)用宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控手段依法有效調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行，注意預(yù)算分配是否體現(xiàn)公平與效率原則，提高部門和單位使用財(cái)政資金績效。