企業(yè)所得稅稅收籌劃

摘要: 本文探討了新企業(yè)所得稅法下的企業(yè)所得稅的稅收籌劃問題，重點是對企業(yè)所得稅稅收籌劃常見方法進行闡述。首先對國內(nèi)外相關(guān)文獻進行綜述，然后闡述了稅收籌劃的目標及環(huán)境，進一步針對企業(yè)組織的設(shè)立形式、就業(yè)人員、存貨計價方法和固定資產(chǎn)折舊的計提等方面闡述了稅收籌劃的方法。最后得出我們應(yīng)結(jié)合我國國情對稅收籌劃加以應(yīng)用以完善社會主義市場經(jīng)濟體制。

關(guān)鍵詞: 稅收籌劃企業(yè)所得稅目標方法

一、稅收籌劃的定義

稅務(wù)籌劃(Tax Planning或Tax Saving)，于20世紀30年起源于西方國家，經(jīng)過幾十年的發(fā)展，在理論及實務(wù)上均已比較成熟了。早在1989年伍德赫得·費爾勒國際出版公司就出版了名為《跨國公司的稅收籌劃》(Tax Planning for Multinational Companies)的專著，書中提出的論點及稅收籌劃的技術(shù)在一些跨國公司中頗有影響。美國南加州大學(xué)W.B.梅格斯與R.F.梅格斯在他們合著的《會計學(xué)》中，對稅收籌劃下了定義，書中認為:人們合理而又合法地安排自己的經(jīng)營活動，使之繳納可能最低的稅收所使用的方法稱之為稅收籌劃。荷蘭國際財政文獻局也早已在《國際稅收詞匯》對稅收籌劃作了具體的定義:稅收籌劃是指通過納稅人經(jīng)營活動或個人事務(wù)活動的安排，實現(xiàn)繳納最低的稅收。

與西方國家相比，我國稅收籌劃理論研究起步晚很多，大約是在20世紀90年代中葉從西方引進我國，并且在較長一段時期內(nèi)一直被視為“禁區(qū)”。因此第一本稅收籌劃專著是由中國國際稅收研究會副會長、福州市稅務(wù)學(xué)會會長唐騰翔與唐向撰寫的《稅收籌劃》。該書于1994年出版，書中把稅收籌劃和避稅問題從理論上予以科學(xué)的界定，引導(dǎo)企業(yè)正確理解稅收籌劃;2000年，在《中國稅務(wù)報—籌劃周刊》上，出現(xiàn)了“籌劃講座”專欄，公開討論稅收籌劃問題。大批學(xué)者也不斷地出版專著，系統(tǒng)地研究稅收籌劃理論，如蔡昌博士著作的《蔡博士談稅收籌劃》中以獨特的視角、開闊的思維，用第三種眼光看稅收籌劃，并且創(chuàng)立了“稅收籌劃八大規(guī)律”;蓋地教授主編的《企業(yè)稅務(wù)籌劃理論與實務(wù)》(2005年)從橫向(分稅種)與縱向(按過程)兩方面闡述稅務(wù)籌劃的方法和技術(shù)。

稅收籌劃并沒有明確的定義，綜合各家之言，我們可以將其定義為:稅收籌劃是指納稅人在法律許可的范圍內(nèi)，通過對經(jīng)營、投資、理財?shù)仁马椀木闹\劃和安排，以充分利用稅法所提供的優(yōu)惠政策或可選擇性條款，從而獲得最大節(jié)稅利益的一種理財行為(蔡昌，2007)。該定義包含三個含義:

(一)合法性。這是稅收籌劃的本質(zhì)特征，也是稅收籌劃區(qū)別于偷稅、逃稅、避稅的基本標志。

(二)計劃性。又稱籌劃性，在經(jīng)濟活動中，企業(yè)進行稅收籌劃的時間應(yīng)該是涉稅義務(wù)發(fā)生之前的決策醞釀環(huán)節(jié)，而不是涉稅義務(wù)發(fā)生履行環(huán)節(jié);企業(yè)實施稅務(wù)籌劃方案需要調(diào)整的是具體涉稅行為，而不是具體涉稅行為發(fā)生以后更改合同和發(fā)票。

(三)目的性。是指納稅人要取得稅收收益。達到這一目的有兩種途徑:一是選擇低稅負，低稅負意味著低稅收成本，低稅收成本則意味著高資本回收率;二是滯延納稅時間，納稅期的降低可以降低資本成本(如減少利息支出)。

二、稅收籌劃的方法

稅收籌劃是一項專業(yè)性極強的納稅技巧與稅負控制技術(shù)，面對各種不同的情況必須有不同的籌劃方案，但卻不排除其內(nèi)在存有一定的規(guī)律性。下面本文從稅收實務(wù)中存在的共性提出一些籌劃方法。

(一)納稅人的選擇。

1.設(shè)立企業(yè)組織形式的籌劃

企業(yè)在發(fā)展到一定程度往往會有擴張的要求，此時應(yīng)該慎重考慮設(shè)立機構(gòu)的形式，對設(shè)立機構(gòu)形式進行稅收籌劃，以取得最大的稅后收益。主要考慮以下兩點。

一是分支機構(gòu)初期經(jīng)營盈虧情況，是否需要與總部合并納稅。新稅法取消了現(xiàn)行內(nèi)資稅法以“獨立核算”為標準來確定納稅人的規(guī)定，而是直接以“企業(yè)和其他取得收入的組織”作為企業(yè)所得稅納稅人，也就是主要以法人作為標準來確定納稅人。在分公司的情況下，由于它不是法人，其實現(xiàn)的盈虧要跟總公司合并納稅，如果設(shè)立的是子公司，各子公司可以分別納稅，只需按稅后利潤一定的比例對公司分配。在這一規(guī)定下，企業(yè)在設(shè)立營業(yè)機構(gòu)時應(yīng)該考慮是建立分公司還是子公司。如果企業(yè)預(yù)計該機構(gòu)在成立之初會產(chǎn)生虧損，則將其設(shè)立為不具法人資格營業(yè)機構(gòu)，如此，企業(yè)可依法匯總納稅，實現(xiàn)盈虧互抵，減輕稅負。

二是分支機構(gòu)稅率的區(qū)域優(yōu)勢及稅收待遇情況。如2008年實施的新稅法實行“行業(yè)優(yōu)惠為主，區(qū)域優(yōu)惠為輔”的優(yōu)惠政策，除了西部地區(qū)的優(yōu)惠仍將存在，將會取消大部分區(qū)域稅率優(yōu)惠，因此在2008年1月1日后成立的分支機構(gòu)基本上不用考慮區(qū)域帶來的優(yōu)惠。

2.就業(yè)人員的選擇

企業(yè)就業(yè)人員的選擇可以2008年新稅法第一百一十七條規(guī)定為例，企業(yè)安置殘疾人員的，按實際支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。“兩稅合并”以前，只有特定企業(yè)安置“四殘”人員和待就業(yè)人員達到一定比例可以減免企業(yè)所得稅。這一新優(yōu)惠政策，給予企業(yè)很大的籌劃空間，企業(yè)可以通過以下措施進行納稅籌劃。

(1)企業(yè)應(yīng)分析哪些工作崗位適合安置國家鼓勵就業(yè)的人員。

(2)錄用上述人員與錄用一般人員在工資薪酬成本上的變化(考慮抵稅效應(yīng)后)。

(3)錄用上述人員與錄用一般人員在培訓(xùn)成本、勞動生產(chǎn)率等方面的變化。

(4)相關(guān)證件的備案、勞動合同的簽署和社會保障的落實問題。

(二)滯延納稅時間。

1.應(yīng)稅所得籌劃

由于所得稅稅款是一項強制性現(xiàn)金支出，考慮到時間價值，如果企業(yè)能夠推遲收入的確認時間或者提前確認成本、費用，就可以延緩稅務(wù)支出，雖然最終支付稅額是一樣的，但是通過推遲稅款的繳納，企業(yè)獲得了時間價值。推遲收入的確認或提前確定成本、費用具體的方法有以下幾種。

(1)采取賒銷和分期收款方式銷售貨物，訂立合同時約定次年收取貨款。

(2)采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷售貨物，將收入延遲到次年確認。

(3)選擇合適的存貨計價方法，如2007年物價總體水平呈上漲趨勢，可采用加權(quán)平均法，銷售成本中含后期較高價格進貨的部分成本，相應(yīng)期末結(jié)存存貨成本較低，這樣就可以將利潤和納稅遞延至以后年度，進而達到延遲繳納企業(yè)所得稅的目的。

2.合理預(yù)繳

按照稅法規(guī)定，企業(yè)分月或者分季預(yù)繳企業(yè)所得稅，年終匯算清繳。預(yù)繳是保證稅款及時、均衡入庫的一種手段，但是企業(yè)的實際收入和費用列支要到一個會計年度結(jié)束后才能完整準確地計算出來。稅法中并沒有明確規(guī)定預(yù)繳所得稅時預(yù)繳多少的具體標準，國家稅務(wù)總局也規(guī)定，企業(yè)在預(yù)繳中少繳的稅款不作為偷稅處理，因此企業(yè)經(jīng)營者可以在這里進行稅收籌劃，預(yù)繳時在合理范圍內(nèi)少預(yù)繳，待年終匯算清繳才補繳少繳的稅款，這樣企業(yè)就可以獲取一筆無息借款。

(三)存貨計價方法的稅務(wù)籌劃

對于生產(chǎn)企業(yè)來說，存貨中原材料的耗用是費用的重要組成部分。在一段時間內(nèi)，一批存貨均會轉(zhuǎn)為銷售成本。因此，無論存貨計價方式怎么選擇，期間實現(xiàn)的應(yīng)納稅所得額的總和是相等的，但是在期間內(nèi)前后各段時間的應(yīng)納稅所得額卻是不一樣的，并由此影響應(yīng)納稅額。前面已經(jīng)提到，稅款是一項強制性的現(xiàn)金支出，企業(yè)應(yīng)該盡可能地延遲稅收支付時間，選擇所得稅稅金支出現(xiàn)值小的存貨計價方法，以獲得貨幣時間價值。自2007年1月1日起，會計準則規(guī)定不能運用后進先出法對存貨計量，因此當(dāng)物價上漲時就不能采用后進先出法，而應(yīng)選擇加權(quán)平均法，提前確認成本，從而達到企業(yè)延緩納稅的目的。納稅人選擇存貨計價方式的關(guān)鍵在于判斷企業(yè)主要材料的價格變動趨勢?？傮w而言，物價的總體趨勢是上漲的，這時企業(yè)選擇加權(quán)平均法會更加有利;而如果企業(yè)的主要材料屬于更新?lián)Q代較快的，價格自上市后將不斷下降，則企業(yè)應(yīng)考慮選擇先進先出法。

(四)固定資產(chǎn)稅收籌劃

按照我國的現(xiàn)行會計制度規(guī)定，企業(yè)可用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運用不同的折舊方法計提的折舊費用不同，會影響相關(guān)期間的成本費用，從而影響應(yīng)稅所得和所得稅。利用折舊方法選擇進行稅收籌劃應(yīng)考慮以下幾個問題。

1.固定資產(chǎn)折舊方法的選擇要符合法律規(guī)定

2008年新稅法第六十四條規(guī)定按直線法計提的折舊可以稅前扣除，并且規(guī)定了固定資產(chǎn)計算折舊的最短年限，同時在第一百一十九條中規(guī)定符合條件的固定資產(chǎn)可以采取縮短折舊年限或者采取加速折舊方法計提折舊。采取縮短折舊年限方法的，最短不得低于本條例第六十四條規(guī)定折舊年限的60%;采取加速折舊方法的，為雙倍余額遞減法或年數(shù)總和法。而對于預(yù)計凈殘值并沒有作出具體規(guī)定，只要合理即可，這些為企業(yè)進行稅收籌劃提供了可能性。但企業(yè)必須在法律、法規(guī)范圍內(nèi)作出選擇，否則因為違背法律、法規(guī)而遭遇罰款，則只會增加企業(yè)的支出，造成損失。

2.考慮時間價值的影響

在固定資產(chǎn)的使用年限內(nèi)，無論企業(yè)采取哪種折舊方法，總的折舊額是不變的。但是由于存在貨幣時間價值，不同時間點上同一單位資金的價值是不相等的。企業(yè)在比較各種不同的折舊方法所帶來的稅收收益時，就應(yīng)當(dāng)計算并比較各種折舊方法在折舊年限內(nèi)提取的折舊的現(xiàn)值及其抵稅額的現(xiàn)值之和，在法律許可的范圍內(nèi)，選擇能給企業(yè)帶來最大稅收抵稅現(xiàn)值的折舊方法。

3.企業(yè)固定資產(chǎn)應(yīng)選擇加速折舊方法

一般情況下，企業(yè)固定資產(chǎn)管理應(yīng)該選擇加速折舊方法。這種情況下企業(yè)可以提前確認折舊費用，使企業(yè)獲得遞延納稅的好處，但是在企業(yè)享受減、免稅時，企業(yè)不應(yīng)選擇加速折舊方法，而應(yīng)按照正常的直線折舊法計提折舊。

三、結(jié)語

綜上所述，稅收籌劃是市場經(jīng)濟的產(chǎn)物，是社會經(jīng)濟發(fā)展的必然現(xiàn)象。從其定義可得知企業(yè)稅收籌劃貫穿于企業(yè)的投資決策、籌資決策、股利政策及經(jīng)營活動過程中，企業(yè)經(jīng)營管理者在熟知稅法的前提下，通過對自身的各項經(jīng)濟事項的事先計劃和安排，可以實現(xiàn)稅負最低，從而獲取最大的利益。企業(yè)所得稅作為企業(yè)的主體稅種之一，在企業(yè)的全部稅收支出中占有重大的比例，因此，作為納稅人，企業(yè)若能很好地理解并掌握企業(yè)所得稅法規(guī)，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中合理地進行企業(yè)所得稅的稅收籌劃，就可以最大限度地減少企業(yè)的所得稅負擔(dān)。

為了增強企業(yè)的競爭力，達到股東財富最大化的財務(wù)目標，企業(yè)應(yīng)該重視稅收籌劃，積極進行稅收籌劃。在國家實施新企業(yè)所得稅法的環(huán)境下，企業(yè)管理人員應(yīng)該認真學(xué)習(xí)新企業(yè)所得稅法，以便在合法的前提下，充分利用新企業(yè)所得稅法為稅收籌劃提供的新空間為企業(yè)謀取更大的稅后收益。因此，我們應(yīng)該結(jié)合我國國情對稅收籌劃加以引導(dǎo)和規(guī)范，使之成為完善社會主義市場經(jīng)濟體制的有利因素，而不應(yīng)排斥或予以取締。只有遵循市場經(jīng)濟的發(fā)展規(guī)律，才能不斷提高我國企業(yè)的市場競爭能力，加快我國經(jīng)濟國際化的進程，使國民經(jīng)濟健康、有序、穩(wěn)步地發(fā)展。

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