淺析內(nèi)部控制視角下的內(nèi)部審計

[摘 要] 內(nèi)部控制既是企業(yè)對其經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的重要工具，也是審計人員用以確定審計程序的重要依據(jù)。反過來，內(nèi)部審計又能為改進(jìn)內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見。企業(yè)內(nèi)部控制是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)開展內(nèi)部審計工作的重要依據(jù)，內(nèi)部控制越健全，企業(yè)制度執(zhí)行情況越好，內(nèi)部審計工作越容易開展，作用就越容易發(fā)揮。我國企業(yè)目前內(nèi)部審計存在機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理、獨立性不強(qiáng)等亟待解決的問題，針對這些問題，要建立健全內(nèi)部控制，完善內(nèi)部審計，提高內(nèi)部審計人員的技能，才能更好地發(fā)揮內(nèi)部審計在企業(yè)中的監(jiān)督作用。

[關(guān)鍵詞] 內(nèi)部控制 內(nèi)部審計 獨立性

內(nèi)部審計是一種獨立、客觀的保證與咨詢活動;目的是為機(jī)構(gòu)增加價值并提高機(jī)構(gòu)的運作效率。它采取系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，來對風(fēng)險管理、控制及治理程序進(jìn)行評估和改善，從而幫助機(jī)構(gòu)實現(xiàn)它的目標(biāo)。

一個現(xiàn)代企業(yè)完善、健全的內(nèi)部控制系統(tǒng)中，必須有完善嚴(yán)密的內(nèi)部審計制度、獨立有效的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和高素質(zhì)、高責(zé)任心的內(nèi)部審計人員，它既是內(nèi)部控制系統(tǒng)中重要的一個分支機(jī)構(gòu)，又是實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)的重要手段。

一、內(nèi)部審計與內(nèi)部控制的關(guān)系

1.內(nèi)部審計與內(nèi)部控制相互依賴、相互促進(jìn)

內(nèi)部控制既是企業(yè)對其經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行組織、制約、考核和調(diào)節(jié)的重要工具，也是審計人員用以確定審計程序的重要依據(jù)。反過來，內(nèi)部審計又能為改進(jìn)內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見。在審計的發(fā)展過程中，對內(nèi)部控制的重視與信賴，加速了現(xiàn)代審計方法的變革，節(jié)約了審計時間和審計費用，同時也擴(kuò)大了審計范圍，完善了審計的職能。

建立健全有效的內(nèi)部控制可以對企業(yè)內(nèi)部進(jìn)行有效的監(jiān)督和控制，及時發(fā)現(xiàn)問題并能及時糾正，可以對企業(yè)風(fēng)險有效評估，不斷加強(qiáng)對企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險薄弱環(huán)節(jié)的控制，促使企業(yè)減少和避免風(fēng)險，促進(jìn)企業(yè)目標(biāo)的實現(xiàn)。內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的設(shè)立本身就是組織內(nèi)部控制的內(nèi)容之一，而內(nèi)部審計的重要工作之一是審查被審計單位內(nèi)部控制的適當(dāng)性、合性和有效性。

內(nèi)部審計制度的完善是健全內(nèi)部控制制度的重要內(nèi)容，同時內(nèi)部審計還能為改進(jìn)內(nèi)部控制制度提供建設(shè)性的意見。建立健全內(nèi)部控制制度，離不開強(qiáng)化內(nèi)部審計。

2.內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的作用

內(nèi)部審計的作用是隨著內(nèi)部控制的內(nèi)容、范圍、職能的發(fā)展而逐漸擴(kuò)大的，內(nèi)部審計可以監(jiān)督各項計劃的貫徹情況，為經(jīng)營決策提供依據(jù);內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)可以相對獨立地對各部門、企業(yè)內(nèi)部控制情況進(jìn)行監(jiān)督、檢查，揭示經(jīng)營管理薄弱環(huán)節(jié)，促進(jìn)企業(yè)健全自我約束機(jī)制;內(nèi)部審計對業(yè)務(wù)流程的合法性和合規(guī)性進(jìn)行審查與評價，以達(dá)到預(yù)防發(fā)生舞弊行為的目的;內(nèi)部審計為機(jī)構(gòu)增加價值，降低成本，有利于實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)。

(1)內(nèi)部審計能夠發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)并完善內(nèi)部控制機(jī)制

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)的經(jīng)營規(guī)模擴(kuò)大，經(jīng)營業(yè)務(wù)日趨復(fù)雜，管理方式多樣化，內(nèi)部控制并不能做到面面俱到，在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個環(huán)節(jié)必然會出現(xiàn)薄弱的環(huán)節(jié)，這在客觀上就需要有健全的審計監(jiān)督機(jī)制，幫助管理層檢查和監(jiān)督履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任的情況，同時揭露徇私舞弊、損失浪費等弊端。內(nèi)部審計在企業(yè)中不直接參與企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動，處于相對獨立的地位，對企業(yè)各個環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)流程比較熟悉，不僅可以監(jiān)督內(nèi)部控制機(jī)制是否得到執(zhí)行，還能發(fā)現(xiàn)各業(yè)務(wù)流程中可能存在的薄弱環(huán)節(jié)，幫助企業(yè)完善內(nèi)部控制。

(2)強(qiáng)化內(nèi)部審計可以有效防止內(nèi)部控制失效實現(xiàn)內(nèi)部控制目標(biāo)

企業(yè)為了達(dá)到既定的目標(biāo)，需要建立一套完整、科學(xué)的內(nèi)部控制機(jī)制，制定相應(yīng)的規(guī)章制度，以保證企業(yè)內(nèi)部的各項經(jīng)營管理目標(biāo)能夠有效地貫徹執(zhí)行。但事實上，一些企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制很難發(fā)揮作用，建立健全內(nèi)部控制制度時，就要加強(qiáng)相關(guān)方面的內(nèi)部審計工作。

(3)內(nèi)部審計有利于實現(xiàn)企業(yè)價值最大化的目標(biāo)

內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)有效推進(jìn)關(guān)鍵是降低成本、提高效率。從內(nèi)部審計的目的可以看出，內(nèi)部審計是為機(jī)構(gòu)增加價值并提高機(jī)構(gòu)的運作效率。它采取系統(tǒng)化和規(guī)范化的方法，來對風(fēng)險管理、控制及治理程序進(jìn)行評估和改善，從而幫助機(jī)構(gòu)實現(xiàn)它的目標(biāo)。

二、目前我國企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)節(jié)中內(nèi)部審計存在的問題

許多企業(yè)實際并不缺乏內(nèi)部控制制度，但是仍然有內(nèi)控失效事件頻繁發(fā)生，小到會計信息不可靠，大到違法違規(guī)案件。近年來，媒體上不斷地揭露那些由于企業(yè)內(nèi)部失控而給企業(yè)和國家造成了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，違紀(jì)者受到懲罰。如果企業(yè)內(nèi)部控制制度健全，內(nèi)部審計發(fā)揮了應(yīng)有的作用，便可以及早發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營上出現(xiàn)的漏洞。內(nèi)部審計控制是企業(yè)內(nèi)部控制的一種特殊形式，目的在于監(jiān)督評價企業(yè)內(nèi)部管理制度和控制活動是否合理有效，可以說是內(nèi)部控制的再控制。但目前我國企業(yè)中內(nèi)部審計還存在一些問題亟待解決:

1.內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置不合理，獨立性不強(qiáng)

獨立性是內(nèi)部審計的生命，是對內(nèi)部審計工作的內(nèi)在要求。只有當(dāng)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計人員具備了應(yīng)有的獨立性，才能順利的開展審計工作，才能保證審計工作質(zhì)量，提高審計工作水平。 西方國家企業(yè)的內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)設(shè)置合理，隸屬于董事會的審計委員會，直接對董事會負(fù)責(zé)，其他部門無權(quán)干涉，獨立性較強(qiáng)。而我國企業(yè)的內(nèi)審機(jī)構(gòu)表面上也是對董事會負(fù)責(zé)，實質(zhì)上受經(jīng)理機(jī)構(gòu)及其他部門的制約和影響，內(nèi)部審計的獨立性受到一定的限制，內(nèi)部審計人員與被審計部門也不是毫無利害關(guān)系，某些因素的存在會影響內(nèi)部審計人員工作的獨立性，審計工作難以開展，甚至有的企業(yè)的財務(wù)部門的負(fù)責(zé)人兼任內(nèi)審部門的領(lǐng)導(dǎo)，其監(jiān)督制度形同虛設(shè)。

2.內(nèi)部審計存在較高的風(fēng)險

內(nèi)部審計是指財務(wù)報告存在重大錯報、漏報或企業(yè)經(jīng)營管理上存在弊端和漏洞，而內(nèi)部審計人員認(rèn)為財務(wù)報告是合法、公允以及經(jīng)營管理是健全有效的，并因此提出不恰當(dāng)審計意見的可能性。我國的內(nèi)部審計只是企業(yè)的管理手段之一，只是服務(wù)于企業(yè)管理當(dāng)局的管理工具，是管理當(dāng)局主觀意志的體現(xiàn)。因此，企業(yè)的內(nèi)部審計很難站在客觀、公允的立場上對企業(yè)的財務(wù)狀況以及經(jīng)營管理做出客觀評價。企業(yè)的業(yè)務(wù)一般與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動聯(lián)系較為密切，涉及企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的方方面面，一些敏感事項涉及人事關(guān)系復(fù)雜，舞弊手段隱蔽，內(nèi)審人員取證難度較大，從而面臨審計風(fēng)險。另外，內(nèi)部審計人員素質(zhì)、工作責(zé)任和職業(yè)道德也是影響審計風(fēng)險的因素。

3.內(nèi)部審計人員的素質(zhì)和審計技術(shù)有待提高

內(nèi)部審計是一個業(yè)務(wù)涉及面最為廣泛的部門，隨著企業(yè)的發(fā)展審計對象越來越復(fù)雜，這對審計人員的素質(zhì)要求比較高。而目前我國內(nèi)部審計人員業(yè)務(wù)水平不高，審計過程中缺少應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎性，對內(nèi)部審計風(fēng)險的識別能力較差。另外，傳統(tǒng)內(nèi)部審計過程中過分依賴被審計單位內(nèi)部控制制度的測試，本身就蘊藏著巨大風(fēng)險。

4.管理層對內(nèi)部審計缺乏足夠重視

內(nèi)部審計是通過對內(nèi)部控制制度，對企業(yè)的各項管理進(jìn)行客觀評價，提出改進(jìn)的意見和建議來發(fā)揮其加強(qiáng)管理的作用的。內(nèi)部審計人員提出切實可行的意見和建議，需要企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)給予充分的重視。如果內(nèi)部審計的有益建議被采納，并促使企業(yè)管理邁上新的臺階，內(nèi)部審計就為加強(qiáng)企業(yè)管理做出了貢獻(xiàn)，相反，內(nèi)部審計人員未提出有益的建議或這些建議未被采納，則內(nèi)部審計就沒有起到加強(qiáng)企業(yè)管理的作用。

三、建立健全內(nèi)部控制，完善內(nèi)部審計

1.明確內(nèi)部控制與內(nèi)部審計的關(guān)系

在審計人員執(zhí)行審計作業(yè)時，不論被審計單位規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)對相關(guān)的內(nèi)部控制進(jìn)行充分的了解。審計人員應(yīng)根據(jù)其對被審計單位內(nèi)部控制的了解，確定是否進(jìn)行符合性測試以及將要執(zhí)行的符合性測試的性質(zhì)、時間和范圍。對被審計單位內(nèi)部控制的了解和符合性測試，并非審計作業(yè)的全部內(nèi)容。內(nèi)部控制良好的單位，審計人員可能評估其控制風(fēng)險較低而減少實質(zhì)性測試程序，但絕不能完全取消實質(zhì)性測試程序。

2.建立健全企業(yè)內(nèi)部控制

建立健全內(nèi)部控制，應(yīng)加大企業(yè)改革力度，建立現(xiàn)代企業(yè)制度，提倡和營造內(nèi)控文化。企業(yè)內(nèi)部控制是內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)開展內(nèi)部審計工作的重要依據(jù)，內(nèi)部控制越健全，企業(yè)制度執(zhí)行情況越好，內(nèi)部審計工作越容易開展，作用就越容易發(fā)揮。因此，要建立健全企業(yè)企業(yè)內(nèi)部控制，為內(nèi)部審計創(chuàng)造良好的內(nèi)部環(huán)境，奠定良好的制度基礎(chǔ)。

整個內(nèi)控體系可以劃分為三個相對獨立的控制層次:第一個層次是經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生部門嚴(yán)格按照企業(yè)內(nèi)部設(shè)計的程序、相互牽制的制度開展業(yè)務(wù)活動，建立起第一道監(jiān)控防線。有關(guān)人員在處理業(yè)務(wù)時，必須明確業(yè)務(wù)處理的權(quán)限和應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，嚴(yán)格按照控制步驟流程辦理。第二個層次，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)最終的流向都是反映到財務(wù)報表中去，因此財務(wù)部門就要在事后建立起第二道監(jiān)控防線。要對原始的數(shù)據(jù)、憑證、票據(jù)進(jìn)行日常性、規(guī)范化的檢查稽核，要及時把監(jiān)督的過程和信息反饋給財務(wù)負(fù)責(zé)人。第三個層次，內(nèi)部審計部門要建立起以“查”為主的監(jiān)督防線，通過內(nèi)部控制測試來發(fā)現(xiàn)管理流程中的不足和風(fēng)險，提出改進(jìn)措施，促進(jìn)內(nèi)控體系建設(shè)趨于完善。

3.提高內(nèi)部審計的獨立性

要加強(qiáng)內(nèi)部審計工作，首先要提高內(nèi)部審計的地位。內(nèi)部審計應(yīng)該具有獨立性和權(quán)威性，它代表企業(yè)董事會和管理當(dāng)局對其他部門開展的業(yè)務(wù)活動及其成果、內(nèi)部控制執(zhí)行情況進(jìn)行監(jiān)督。從審計的獨立性來看，內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的地位越來越高，審計的控制作用就發(fā)揮的越好，從有效性來看，內(nèi)部審計直接由企業(yè)管理的最高權(quán)力機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)，更便于內(nèi)部審計工作的開展。提高內(nèi)部審計的地位，增強(qiáng)內(nèi)部審計的獨立性和權(quán)威性，是內(nèi)部審計發(fā)揮作用的重要前提，從而使內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)和內(nèi)部審計人員從實質(zhì)上和形式上保持獨立。

對于內(nèi)部審計部門的設(shè)置應(yīng)當(dāng)高于其他職能部門，應(yīng)該設(shè)立如總審計師等職位專門負(fù)責(zé)本企業(yè)的內(nèi)部審計工作及與其他部門的協(xié)調(diào)工作;內(nèi)部審計部門應(yīng)當(dāng)隸屬于審計委員會和企業(yè)最高管理當(dāng)局，實行雙向負(fù)責(zé)制，在特殊情況下可以越過管理當(dāng)局直接向?qū)徲嬑瘑T會報告，這樣就可以提高內(nèi)部審計的地位和獨立性，維護(hù)必要的內(nèi)部審計權(quán)威，從而充分發(fā)揮內(nèi)部審計在內(nèi)部控制中的重要作用。

4.加強(qiáng)內(nèi)部審計隊伍建設(shè)，提高內(nèi)部審計人員素質(zhì)

高質(zhì)量的審計來自高素質(zhì)的審計隊伍，企業(yè)內(nèi)部審計制度是否真正能為企業(yè)實現(xiàn)其最終目標(biāo)服務(wù)，不僅要有完善的內(nèi)部審計標(biāo)準(zhǔn)作為內(nèi)審人員的行為規(guī)范，更重要的是要有一批合格的、高素質(zhì)的內(nèi)部審計人員。

首先，現(xiàn)代內(nèi)部審計要求內(nèi)部審計人員不僅要熟練掌握審計的基本知識、基本技能和基本方法，而且要熟悉會計、經(jīng)濟(jì)管理、經(jīng)濟(jì)法規(guī)等相關(guān)知識，同時面對復(fù)雜的企業(yè)內(nèi)部管理形式和審計對象，內(nèi)審人員還應(yīng)提高審計查證協(xié)調(diào)能力及審計表達(dá)能力。

其次，內(nèi)部審計人員應(yīng)強(qiáng)化風(fēng)險意識，在審計中以風(fēng)險為基礎(chǔ)制定審計計劃，從審計準(zhǔn)備階段開始就考慮審計風(fēng)險，并按照風(fēng)險的高低進(jìn)行排序和確認(rèn)，充分收集和分析相應(yīng)審計業(yè)務(wù)的資料，并把風(fēng)險控制在最低水平，從而降低審計人員的審計風(fēng)險。

另外，還應(yīng)建立完善內(nèi)部審計人員的后續(xù)教育制度，加大對現(xiàn)有內(nèi)部審計人員的培訓(xùn)和后續(xù)教育，并進(jìn)行不斷的考核，以保證內(nèi)部審計人員的專業(yè)勝任能力。內(nèi)部審計人員不能停留在已有的知識和經(jīng)驗而故步自封、裹足不前，現(xiàn)代企業(yè)制度的建立對內(nèi)審人員業(yè)務(wù)素質(zhì)和品德操行提出了更高的要求。因而，加強(qiáng)內(nèi)審行業(yè)的隊伍建設(shè)，培養(yǎng)一批高素質(zhì)的專業(yè)審計人才，是推動我國內(nèi)部審計事業(yè)發(fā)展的當(dāng)務(wù)之急，也是防范審計風(fēng)險的有效措施。

參考文獻(xiàn):

[1]劉德運:內(nèi)部審計原理與技術(shù)[M].北京:中國經(jīng)濟(jì)出版社，2006:357

[2]孫永堯:內(nèi)部控制案例分析[M].北京:中國時代經(jīng)濟(jì)出版社，2007:167

[3]鄭石橋:內(nèi)部控制實證研究[M].北京:經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2006:77

[4]中國內(nèi)部審計協(xié)會. 中國內(nèi)部審計規(guī)定與中國內(nèi)部審計準(zhǔn)則——原文及釋義[M].北京:中國石化出版社，2004:25

[5]宋為民:現(xiàn)階段我國內(nèi)部審計存在的問題及對策[J].會計之友，2005(01):22～23

[6]欒曉文:企業(yè)內(nèi)部控制與內(nèi)部審計關(guān)系淺探[J].海南審計，2005(2):33～35

[7]白 燕:內(nèi)部控制與內(nèi)部審計研究[J].財政研究，2005(5):30～31

[8]李海超:強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部審計的幾點思考[J].中國內(nèi)部審計， 2005(04):25～26

[9]朱榮恩:建立和完善內(nèi)部控制的思考[J].會計研究，2001(2) :33～35