淺談無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)創(chuàng)新

胡　斌

摘要：隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的來臨，無形資產(chǎn)在企業(yè)中的地位有所上升。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)產(chǎn)生并發(fā)展于工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，它以有形資產(chǎn)為核心，而在無形資產(chǎn)占主導(dǎo)的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，若仍以確認(rèn)計(jì)量有形資產(chǎn)的規(guī)則去套用無形資產(chǎn)，則有張冠李戴之嫌，將會(huì)導(dǎo)致決策失誤和受托責(zé)任考核的混亂，本文首先對(duì)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)的問題進(jìn)行了簡單說明，然后重點(diǎn)對(duì)對(duì)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)改革進(jìn)行了闡述。

關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)；存在問題；改革

一、現(xiàn)行無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)存在的問題

1無形資產(chǎn)核算范圍狹窄。我國納入現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算體系中的無形資產(chǎn)僅包括專利權(quán)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)、非專利技術(shù)、著作權(quán)和商譽(yù)，而商譽(yù)只承認(rèn)產(chǎn)權(quán)變動(dòng)的商譽(yù)，對(duì)自創(chuàng)商譽(yù)不予確認(rèn)。核算內(nèi)容局限在很小的范圍內(nèi)，許多具有無形資產(chǎn)特征的項(xiàng)目沒有列入無形資產(chǎn)的范圍。而在某些西方發(fā)達(dá)國家里，無形資產(chǎn)的核算項(xiàng)目已達(dá)到29項(xiàng)。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來，無形資產(chǎn)將取代有形資產(chǎn)成為企業(yè)擁有的主要經(jīng)濟(jì)資源，企業(yè)無形資產(chǎn)的擁有程度和質(zhì)量高低，將成為在競爭中能否獲勝的關(guān)鍵。我國應(yīng)擴(kuò)大無形資產(chǎn)核算范圍，以便全面反映企業(yè)資產(chǎn)狀況和真正價(jià)值。

2自創(chuàng)無形資產(chǎn)的確認(rèn)不夠全面。企業(yè)無形資產(chǎn)的取得主要有外購、自創(chuàng)和接受其他單位投資三個(gè)途徑。對(duì)于許多企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)，理論上應(yīng)當(dāng)包括企業(yè)為取得這些資產(chǎn)而發(fā)生的全部支出，但由于自創(chuàng)無形資產(chǎn)的計(jì)量在實(shí)際操作中較為困難，因此按我國會(huì)計(jì)制度規(guī)定，自創(chuàng)無形資產(chǎn)的成本僅包括自制成功并依法取得注冊時(shí)發(fā)生的注冊費(fèi)、聘請(qǐng)律師費(fèi)等支出。研究與開發(fā)過程中發(fā)生的費(fèi)用支出，全部記入當(dāng)期損益。這種費(fèi)用化處理，使企業(yè)自創(chuàng)無形資產(chǎn)成本不能得到全部確認(rèn)、價(jià)值不能全面體現(xiàn)，進(jìn)而可能導(dǎo)致投資人做出錯(cuò)誤的投資決策，同時(shí)也影響企業(yè)的經(jīng)營管理。

3無形資產(chǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表中的揭示不夠充分。在現(xiàn)行財(cái)務(wù)報(bào)表中，資產(chǎn)負(fù)債表上只列有“無形資產(chǎn)”一個(gè)項(xiàng)目，反映無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值，在現(xiàn)金流量表中僅設(shè)置了一項(xiàng)“處置固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)而收到的現(xiàn)金凈額”和“構(gòu)建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”，這樣把除長期投資以外的全部非流動(dòng)資產(chǎn)合并到一起反映，根本無法看到無形資產(chǎn)的變動(dòng)情況。在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中，列示的幾項(xiàng)“重要項(xiàng)目的明細(xì)資料”也不包括無形資產(chǎn)的內(nèi)容，不能滿足報(bào)表使用者對(duì)無形資產(chǎn)信息的需求。

二、對(duì)無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)改革的設(shè)想

1擴(kuò)大無形資產(chǎn)要素范圍。筆者認(rèn)為知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下企業(yè)無形資產(chǎn)要素應(yīng)主要包括：(1)市場資產(chǎn)，指一個(gè)企業(yè)通過其所擁有的與市場相關(guān)聯(lián)的無形資產(chǎn)而可能獲得的潛在的利益總和，是知識(shí)資本的第一要素，包括：品牌的信譽(yù)、與客戶的關(guān)系、合同等。(2)知識(shí)產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)，指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營實(shí)踐和科學(xué)試驗(yàn)等創(chuàng)新過程中，所發(fā)明創(chuàng)造的高新技術(shù)和技術(shù)訣竅，而形成的精神產(chǎn)品的一種產(chǎn)權(quán)形式。包括專利權(quán)、版權(quán)、商標(biāo)等。(3)組織管理資產(chǎn)，指企業(yè)管理層在組織協(xié)調(diào)、管理、溝通等方面存在的優(yōu)勢，可能獲得的潛在利益。如企業(yè)文化、信息技術(shù)交流、網(wǎng)絡(luò)工作系統(tǒng)等要素。知識(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，無形資產(chǎn)的資源得到了迅猛的發(fā)展，并逐漸成為企業(yè)資產(chǎn)的核心和主要收益來源。

2將研究與開發(fā)費(fèi)用有條件資本化?？萍及l(fā)展使企業(yè)之間的競爭主要體現(xiàn)在技術(shù)創(chuàng)新上，企業(yè)對(duì)研究與開發(fā)資金的投入不斷增加，研究與開發(fā)費(fèi)用和企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)的形成關(guān)系非常密切，而研究與開發(fā)費(fèi)用是應(yīng)該資本化還是費(fèi)用化處理，爭議較大。筆者認(rèn)為應(yīng)借鑒國外經(jīng)驗(yàn)、結(jié)合我國的具體情況，根據(jù)研究與開發(fā)的不同特點(diǎn)來確定相應(yīng)的處理方法。研究活動(dòng)的特點(diǎn)：一是為獲取新知識(shí)。二是只進(jìn)行初步的探索和調(diào)查分析，能否達(dá)到預(yù)期的結(jié)果具有極大的不確定性。三是研究活動(dòng)一旦成功就產(chǎn)生一種可利用的知識(shí)，但它只是初步的智力成果，若不進(jìn)一步開發(fā)應(yīng)用就不具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值。開發(fā)活動(dòng)的特點(diǎn)：一是開發(fā)的目的是形成新的或有重大改進(jìn)的產(chǎn)品或工藝，可供銷售或企業(yè)自用。二是開發(fā)活動(dòng)是在研究成果的基礎(chǔ)上進(jìn)行的，經(jīng)可行性分析可以確定未來的收益。三是開發(fā)結(jié)果一旦成功便成為企業(yè)的資產(chǎn)。由此可見，研究與開發(fā)費(fèi)用完全費(fèi)用化。由于研究費(fèi)用與新產(chǎn)品或新工藝的生產(chǎn)或使用及給企業(yè)帶來效益的確定性程度較差，應(yīng)在費(fèi)用發(fā)生的當(dāng)期確認(rèn)為費(fèi)用。開發(fā)費(fèi)用如果能滿足一些特定條件，可以作為無形資產(chǎn)，否則作為當(dāng)期費(fèi)用。開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)為無形資產(chǎn)的條件是：(1)有目的從事專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)開發(fā)，(2)開發(fā)產(chǎn)品或工藝的技術(shù)可行性能夠論證；(3)企業(yè)計(jì)劃生產(chǎn)和銷售該產(chǎn)品；(4)該產(chǎn)品工藝的市場或?qū)ζ髽I(yè)的有用性能夠論證；(5)擁有足夠的資源保證開發(fā)項(xiàng)目的完成、銷售或使用。對(duì)于開發(fā)費(fèi)用有條件資本化的處理方法是：設(shè)置一個(gè)“開發(fā)成本”賬戶，歸集開發(fā)期間的費(fèi)用。如果開發(fā)項(xiàng)目成功，將開發(fā)成本轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)；如果開發(fā)項(xiàng)目失敗，開發(fā)成本數(shù)額較小，可一次記入當(dāng)期損益；如果開發(fā)失敗，開發(fā)成本較大，應(yīng)轉(zhuǎn)入“待攤費(fèi)用”或“遞延資產(chǎn)”賬戶進(jìn)行分期攤銷。

3改革無形資產(chǎn)的報(bào)表揭示。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的來臨，財(cái)務(wù)報(bào)表使用者將逐漸認(rèn)識(shí)到無形資產(chǎn)的作用以及無形資產(chǎn)的潛在價(jià)值，應(yīng)改變對(duì)無形資產(chǎn)披露過于簡單的狀況，滿足報(bào)表使用者的需求。具體設(shè)想如下：(1)凡是企業(yè)擁有的無形資產(chǎn)都應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表中進(jìn)行全面反映。對(duì)符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)范圍的無形資產(chǎn)，納入會(huì)計(jì)核算體系進(jìn)行確認(rèn)與計(jì)量，在財(cái)務(wù)報(bào)表正文中披露。為在資產(chǎn)負(fù)債表中真實(shí)地體現(xiàn)無形資產(chǎn)的整體形態(tài)，應(yīng)改變無形資產(chǎn)攤銷直接沖減原始價(jià)值的處理方法，設(shè)置“無形資產(chǎn)攤銷”賬戶，反映其攤銷價(jià)值，其性質(zhì)為備抵賬戶。通過“無形資產(chǎn)”和“無形資產(chǎn)攤銷”賬戶既可以直觀地反映無形資產(chǎn)的原始價(jià)值和攤銷價(jià)值，還可以備抵反映出“無形資產(chǎn)凈值”的狀況。對(duì)不符合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則確認(rèn)范圍的無形資產(chǎn)，如自創(chuàng)無形資產(chǎn)尚未納入會(huì)計(jì)核算體系的應(yīng)在報(bào)表附注中加以披露。另外，對(duì)企業(yè)的重要無形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)計(jì)量基礎(chǔ)、攤銷政策、使用年限等項(xiàng)目也應(yīng)在財(cái)務(wù)報(bào)表附注中加以進(jìn)一步說明。(2)企業(yè)在開發(fā)方面的支出，有可能形成無形資產(chǎn)的項(xiàng)目，應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中增加一個(gè)“開發(fā)成本”項(xiàng)目，以便使投資者了解企業(yè)開發(fā)活動(dòng)的情況。