內(nèi)部控制同公司治理、會(huì)計(jì)信息及內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系

牛春芳　趙艷玲　方仁軍

隨著我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制的建立,公司制已成為國(guó)有企業(yè)改制的強(qiáng)勢(shì)選擇。在構(gòu)建公司制時(shí),必然要面臨公司治理及構(gòu)造合理的公司治理結(jié)構(gòu)、制定健全有效的內(nèi)部控制等問(wèn)題。而作為在統(tǒng)管管理制度、加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理、貫徹決策方針、實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)等方面具有強(qiáng)大作用的內(nèi)部控制同其他管理制度之間究竟是什么樣的關(guān)系?

一、有關(guān)概念

1.公司治理與公司治理結(jié)構(gòu)

公司治理有狹義和廣義之分,狹義公司治理主要是指股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)的結(jié)構(gòu)與功能,董事長(zhǎng)與經(jīng)理的權(quán)利、義務(wù)以及相應(yīng)的聘任、激勵(lì)與監(jiān)督方面的制度安排;廣義公司治理是關(guān)于如何提高公司的公平、透明、效率和責(zé)任的活動(dòng)。

公司治理結(jié)構(gòu)是所有者、經(jīng)營(yíng)決策者和監(jiān)督者之間通過(guò)公司權(quán)力機(jī)關(guān)(股東大會(huì))、經(jīng)營(yíng)決策機(jī)關(guān)(董事會(huì))、經(jīng)營(yíng)執(zhí)行機(jī)關(guān)(經(jīng)理)、監(jiān)督機(jī)關(guān)(監(jiān)事會(huì))而形成權(quán)責(zé)明確、相互制約、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)和科學(xué)決策的關(guān)系,并依法律、法規(guī)、規(guī)章和公司章程等規(guī)定而予以制度化的統(tǒng)一機(jī)制。

2.內(nèi)部控制是由公司董事會(huì)、管理層及其全體員工實(shí)施的,為經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性等目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)而提供合理保證的過(guò)程。

3.會(huì)計(jì)信息是指以貨幣為主要度量單位,依據(jù)公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度對(duì)企、事業(yè)單位的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)及財(cái)務(wù)收支情況進(jìn)行核算和監(jiān)督而形成的經(jīng)濟(jì)信息。

4.內(nèi)部審計(jì)是一種獨(dú)立客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng),旨在增加價(jià)值和改進(jìn)組織的運(yùn)營(yíng)。它通過(guò)應(yīng)用系統(tǒng)的、規(guī)范的方法,評(píng)價(jià)并改善風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過(guò)程的效果,幫助組織實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)。

二、內(nèi)部控制與公司治理的關(guān)系

(一) 內(nèi)部控制與公司治理結(jié)構(gòu)的區(qū)別

1.地位和層次不同。在公司中的地位和層次,公司治理結(jié)構(gòu)要高于內(nèi)部控制。因?yàn)橹挥泄局卫斫Y(jié)構(gòu)存在后才有公司的內(nèi)部控制,公司治理結(jié)構(gòu)的變化會(huì)要求公司的內(nèi)部控制作相應(yīng)的調(diào)整。

2.形成機(jī)制和所解決的問(wèn)題不同。公司治理是基于所有者與管理者之間的委托代理關(guān)系而產(chǎn)生的;內(nèi)部控制則是基于管理當(dāng)局與其下屬高級(jí)管理人員之間、高級(jí)管理人員與低階層管理人員、管理人員與一般員工之間的委托代理關(guān)系而產(chǎn)生的。公司治理解決的是股東、董事會(huì)、經(jīng)理及監(jiān)事會(huì)之間的權(quán)責(zé)利劃分的制度安排問(wèn)題,更多的是法律層面的問(wèn)題。而內(nèi)部控制則是管理當(dāng)局(董事會(huì)及經(jīng)理階層)建立的內(nèi)部管理制度,是管理當(dāng)局對(duì)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)報(bào)告產(chǎn)生過(guò)程的控制,屬于內(nèi)部管理層面的問(wèn)題。

3.目標(biāo)存在差異。從目標(biāo)上來(lái)看,建立有效的公司治理結(jié)構(gòu)的目標(biāo)是在股東大會(huì)、董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)和經(jīng)理層之間合理配置權(quán)限、公平分配利益,以及明確各自職責(zé),建立有效的激勵(lì)、監(jiān)督和制衡機(jī)制,實(shí)現(xiàn)所有者、管理者和其他利益相關(guān)者之間的制衡,其側(cè)重點(diǎn)是實(shí)現(xiàn)各相關(guān)主體責(zé)權(quán)利的對(duì)等。而內(nèi)部控制的目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。提高經(jīng)營(yíng)效率是內(nèi)部控制最基本的目標(biāo),內(nèi)部控制的根本作用在于衡量和糾正公司各層面人員的業(yè)務(wù)流程及操作活動(dòng),以保證事態(tài)的發(fā)展符合控制的要求。

(二) 內(nèi)部控制與內(nèi)部公司治理的聯(lián)系

1.公司治理與內(nèi)部控制都統(tǒng)一于實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)。內(nèi)部控制的主要目標(biāo)是減少虛假會(huì)計(jì)信息,保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整,其基本目標(biāo)仍是保證企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。而公司治理的目標(biāo)是保證企業(yè)運(yùn)行在正確的軌道上,防止董事、經(jīng)理等代理人損害股東的利益。健全的公司治理是公司目標(biāo)得以實(shí)現(xiàn)的保證,只有實(shí)現(xiàn)公司目標(biāo),公司各利益相關(guān)者的利益最大化才能實(shí)現(xiàn)。因此,內(nèi)部控制和公司治理都統(tǒng)一于企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

2.內(nèi)部控制與公司治理都遵循相互牽制、制衡的原則。內(nèi)部牽制既是內(nèi)部控制的一個(gè)基本原則,也是內(nèi)部控制的一個(gè)基本內(nèi)容,事實(shí)上,早期的內(nèi)部控制概念指的就是內(nèi)部牽制。完善公司治理的目標(biāo)就是建立董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)、經(jīng)理等利益相關(guān)者之間的相互牽制、制衡關(guān)系。因此,法人治理也可以看做是廣義的內(nèi)部控制機(jī)制。

3.健全有效的內(nèi)部控制是完善公司治理的重要保證,合理的公司治理又是內(nèi)部控制有效運(yùn)行的保證。一方面,有效的內(nèi)部控制可以規(guī)范會(huì)計(jì)行為,保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整;另一方面,合理的公司治理又是內(nèi)部控制有效運(yùn)行的保證。內(nèi)部控制處于公司治理設(shè)定的大環(huán)境之下,公司治理是內(nèi)部控制的制度環(huán)境。內(nèi)部控制能否有效運(yùn)行,與公司治理是否完善有很大關(guān)系。只有在完善的公司治理環(huán)境中,一個(gè)良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)才能真正發(fā)揮它的作用,提高企業(yè)的經(jīng)營(yíng)效率與效果,并加強(qiáng)信息披露的真實(shí)性;反之,若沒(méi)有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu),無(wú)論設(shè)計(jì)如何有效的內(nèi)部控制也會(huì)流于形式而難以收到既定效果。

三、內(nèi)部控制與公司治理同會(huì)計(jì)信息的關(guān)系

公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制對(duì)會(huì)計(jì)信息的形成具有強(qiáng)大的制約作用,而會(huì)計(jì)信息本身就是對(duì)公司治理結(jié)構(gòu)是否合理和內(nèi)部控制是否健全有效的體現(xiàn),并促進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)的調(diào)整和內(nèi)部控制完善。

1.提高會(huì)計(jì)信息的可靠性是內(nèi)部控制的最重要目標(biāo)。內(nèi)部控制有三大目標(biāo)——經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的效率和效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法律法規(guī)的遵循性,但是其他兩個(gè)目標(biāo)最終都要通過(guò)會(huì)計(jì)信息來(lái)反映,從這個(gè)意義上可以說(shuō)內(nèi)部控制的核心目標(biāo)就是提高會(huì)計(jì)信息的可靠性。

2.會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)自身是公司治理結(jié)構(gòu)的組成部分,同時(shí),提高會(huì)計(jì)信息的可靠性也是公司治理的目標(biāo)。從理論上講,公司治理的目標(biāo)是以決策的科學(xué)性來(lái)保證公司各利益相關(guān)者的利益最大化。而利益最大化是要通過(guò)會(huì)計(jì)信息來(lái)體現(xiàn)的,所以公司治理的根本目標(biāo)也可以歸結(jié)為提高會(huì)計(jì)信息的可靠性。

3.會(huì)計(jì)信息是聯(lián)系公司外部環(huán)境——資本市場(chǎng)、產(chǎn)品市場(chǎng)和職業(yè)經(jīng)理人市場(chǎng)的紐帶,而這三大市場(chǎng)本身就是公司治理機(jī)制存在的外部前提和動(dòng)力。資本市場(chǎng)發(fā)揮作用的前提是企業(yè)積極披露保留的信息,市場(chǎng)又將企業(yè)披露的信息及時(shí)地反映出來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)的正確評(píng)價(jià);產(chǎn)品市場(chǎng)對(duì)企業(yè)的監(jiān)控是通過(guò)企業(yè)與供應(yīng)商和顧客之間的“縱向競(jìng)爭(zhēng)”來(lái)實(shí)現(xiàn)的。在交易過(guò)程中,合作雙方都需要全面收集對(duì)方的經(jīng)營(yíng)狀況信息,以決定合作的內(nèi)容和方式,而這種所需要的經(jīng)營(yíng)狀況信息很大一部分是來(lái)自企業(yè)向外披露的會(huì)計(jì)信息。在有效的經(jīng)理市場(chǎng)上,企業(yè)經(jīng)理是一種特殊的人力資本,其價(jià)值取決于市場(chǎng)評(píng)價(jià),市場(chǎng)評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)除了知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)以及誠(chéng)信度之外,還有一個(gè)關(guān)鍵因素就是經(jīng)理任期內(nèi)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī),經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)又主要是通過(guò)會(huì)計(jì)信息表現(xiàn)出來(lái)的。

四、內(nèi)部控制和內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系

(一)只有通過(guò)內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督,內(nèi)部控制才能更加健全有效并充分發(fā)揮作用

內(nèi)部控制是按照內(nèi)部牽制與不相容、合理授權(quán)等原則,通過(guò)業(yè)務(wù)流程控制點(diǎn)的控制與規(guī)范來(lái)約束公司微觀經(jīng)濟(jì)運(yùn)行,以形成真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)信息。在沒(méi)有外部監(jiān)督的情況下,內(nèi)控的不良運(yùn)行就有可能出現(xiàn)。相對(duì)內(nèi)控執(zhí)行者而言,內(nèi)部審計(jì)就是外部監(jiān)督,內(nèi)部審計(jì)通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)信息的影響來(lái)實(shí)現(xiàn)其對(duì)內(nèi)部控制的監(jiān)控作用。

(二)內(nèi)部審計(jì)要有所作為則有賴于內(nèi)部控制

從權(quán)力構(gòu)造而言,內(nèi)部審計(jì)是公司治理結(jié)構(gòu)的一部分,但內(nèi)部審計(jì)要充分發(fā)揮作用則有賴于內(nèi)部控制,這是因?yàn)闄?quán)力結(jié)構(gòu)并不代表公司的日常經(jīng)營(yíng)管理,內(nèi)部審計(jì)要發(fā)揮作用就必須融入到公司的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中去,這也正是內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)部控制各業(yè)務(wù)流程中無(wú)處不在的原因。內(nèi)部審計(jì)同時(shí)作為內(nèi)部控制的重要組成部分,以內(nèi)部控制的作用機(jī)制來(lái)實(shí)現(xiàn)其監(jiān)督、鑒證和評(píng)價(jià)功能。

在充分發(fā)揮作用的前提下,內(nèi)部控制同公司治理、會(huì)計(jì)信息及內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系密不可分。在企業(yè)運(yùn)行中,我們必須根據(jù)實(shí)際情況及時(shí)修訂和補(bǔ)充內(nèi)控制度;必須及時(shí)清查其他制度與內(nèi)控制度有沖突、矛盾、缺失的部分,采取廢止、修訂和補(bǔ)充等辦法對(duì)其他制度進(jìn)行完善。惟其如此,企業(yè)內(nèi)控制度才能有效運(yùn)行,企業(yè)才能不斷壯大,才能實(shí)現(xiàn)其價(jià)值最大化的目標(biāo)。

(中國(guó)石化集團(tuán)中原石油勘探局投資管理中心;中國(guó)石化集團(tuán)中原石油勘探局審計(jì)中心;中國(guó)石化集團(tuán)河南石油中原分公司)