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    與自行研發(fā)無形資產(chǎn)資本化支出形成暫時性差異的商榷

    2009-09-22 08:04溫玉彪
    會計(jì)之友 2009年21期
    關(guān)鍵詞:無形資產(chǎn)

    溫玉彪

    【摘 要】 筆者認(rèn)為,與自行研發(fā)無形資產(chǎn)的有關(guān)支出,無論在當(dāng)期費(fèi)用化的部分,還是資本化的部分,從稅法角度來看,其可以在繳納所得稅前扣除的總金額應(yīng)當(dāng)是相同的,均可以按照實(shí)際支出的150%加計(jì)扣除,在進(jìn)行納稅調(diào)整時,均應(yīng)作為永久性差異處理,而不會形成暫時性差異。

    【關(guān)鍵詞】 自行研發(fā); 無形資產(chǎn); 資本化支出; 差異辨析

    筆者對2009年《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》教材262頁[例15-3]中有關(guān)自行研發(fā)無形資產(chǎn)資本化支出部分會形成暫時性差異有著不同的看法。

    實(shí)例:甲公司當(dāng)期發(fā)生研究開發(fā)支出共計(jì)200萬元,其中研究階段支出80萬元,開發(fā)階段不符合資本化條件的支出20萬元,開發(fā)階段符合資本化條件的支出100萬元。假定甲公司與稅法對該項(xiàng)無形資產(chǎn)的攤銷年限均為10年,稅法規(guī)定企業(yè)自行研發(fā)無形資產(chǎn)的支出中,形成費(fèi)用化的支出在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上,按照研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除;形成資本化的支出,按照無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。下面將分兩種情況進(jìn)行分析。

    一、初始確認(rèn)無形資產(chǎn)時就確認(rèn)一項(xiàng)暫時性差異(見表1)

    二、初始確認(rèn)無形資產(chǎn)時不確認(rèn)一項(xiàng)暫時性差異(攤銷時再確認(rèn)一項(xiàng)暫性差異)(見表2)

    從上述表1、表2的分析結(jié)果可以得出如下結(jié)論:十年攤銷完畢,企業(yè)計(jì)算利潤額與稅法計(jì)算納稅所得扣除的攤銷費(fèi)用均為100萬元,并沒有體現(xiàn)出稅法加計(jì)50%扣除的優(yōu)惠政策。

    依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》釋義可以清楚地看出,研究開發(fā)費(fèi)用的具體加計(jì)扣除方式為:未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益,在按規(guī)定實(shí)行100%扣除的基礎(chǔ)上,按研究開發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除,形成無形資產(chǎn)的研究開發(fā)費(fèi)用,按無形資產(chǎn)成本的150%進(jìn)行攤銷。也就是按照研發(fā)費(fèi)用是否資本化為標(biāo)準(zhǔn),分兩種方式來加計(jì)扣除。其準(zhǔn)予稅前扣除的總額是一樣的,即都是實(shí)際發(fā)生的研發(fā)費(fèi)用的150%。稅法之所以允許研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除,其主要目的是鼓勵企業(yè)研發(fā)行為,減輕自行研發(fā)無形資產(chǎn)企業(yè)的所得稅稅負(fù)。對于未形成無形資產(chǎn)的研發(fā)支出,由于企業(yè)將其計(jì)入發(fā)生當(dāng)期損益,所以稅法允許加計(jì)在當(dāng)期扣除,對于形成無形資產(chǎn)的研發(fā)支出,由于企業(yè)采用合理的攤銷方法分期攤銷計(jì)入攤銷當(dāng)期損益,所以稅法允許在攤銷期間分期加計(jì)扣除。由此可見,企業(yè)在計(jì)算利潤時扣除的研發(fā)支出與稅法在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時允許扣除的研發(fā)支出始終存在一種差異,此差異不會隨著時間的推移而自動消失,也不會隨著時間的推移而自動轉(zhuǎn)回。為此筆者認(rèn)為,此差異應(yīng)屬于永久性差異,而不應(yīng)將其確認(rèn)為暫時性差異?!?/p>

    【參考文獻(xiàn)】

    [1] 全國會計(jì)專業(yè)技術(shù)資格考試輔導(dǎo)教材《中級會計(jì)實(shí)務(wù)》[M].經(jīng)濟(jì)出版社,2009.

    [2] 中華人民共和國企業(yè)所得稅法實(shí)施條例[M].中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社,2007.

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