無形資產(chǎn)的會計處理探析

[摘 要]社會主義市場經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，促進(jìn)了無形資產(chǎn)的發(fā)展，這不僅豐富了無形資產(chǎn)的種類與形式，還提高了無形資產(chǎn)在會計核算中的地位，但是在實際工作中，無形資產(chǎn)業(yè)務(wù)比較煩瑣且需要有相應(yīng)的規(guī)范制度，無形資產(chǎn)的發(fā)展對其會計處理有了更高的要求。文章主要針對無形資產(chǎn)的會計處理進(jìn)行了分析與探討，其中主要包括對無形資產(chǎn)一般業(yè)務(wù)的處理辦法與無形資產(chǎn)會計處理方法的不足與改進(jìn)。

[關(guān)鍵詞]無形資產(chǎn)；會計處理方法；會計準(zhǔn)則

[DOI]10.13939/j.cnki.zgsc.2016.24.148

在知識經(jīng)濟(jì)時代背景下，企業(yè)管理者逐漸認(rèn)識到無形資產(chǎn)的重要性，無形資產(chǎn)在會計核算中的地位越來越高，所以很多企業(yè)已經(jīng)做好大力投資無形資產(chǎn)的準(zhǔn)備，毋庸置疑給無形資產(chǎn)會計處理帶來了一系列問題，且使得無形資產(chǎn)的會計處理一直受到人們高度的關(guān)注。無形資產(chǎn)的會計處理與經(jīng)濟(jì)環(huán)境息息相關(guān)，即使國內(nèi)外學(xué)者對無形資產(chǎn)的會計處理進(jìn)行了分析與研究，但由于經(jīng)濟(jì)環(huán)境的差異性至今對無形資產(chǎn)的會計處理問題仍然沒有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。會計處理環(huán)境的改變在一定程度上影響著無形資產(chǎn)的發(fā)展。

1 無形資產(chǎn)的含義

無形資產(chǎn)是指沒有實物形態(tài)看不見摸不著的資產(chǎn)且由企業(yè)掌控與管制。從無形資產(chǎn)是否可分辨角度而言，無形資產(chǎn)由可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)組成，不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)是指不能單獨轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，它與企業(yè)整體緊密聯(lián)系，例如商譽就是典型的不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，即商譽是依附于企業(yè)存在的，它與企業(yè)相輔相成；可以辨認(rèn)的無形資產(chǎn)由大多數(shù)的無形資產(chǎn)構(gòu)成，這種無形資產(chǎn)一般是由企業(yè)認(rèn)可與贊同。從無形資產(chǎn)來源角度而言，無形資產(chǎn)由外購無形資產(chǎn)和自創(chuàng)無形資產(chǎn)組成，外購無形資產(chǎn)顧名思義是從外部采購的無形資產(chǎn)，它的采購比較自由，既可有獨立采購又可以與企業(yè)整體共同采購；自創(chuàng)無形資產(chǎn)是指企業(yè)內(nèi)部創(chuàng)建的無形資產(chǎn)，且有著特定時期，一般泛指企業(yè)的開發(fā)時期與自行研究時期。從無形資產(chǎn)的使用壽命角度而言，無形資產(chǎn)由使用壽命有限的無形資產(chǎn)和壽命不確定的無形資產(chǎn)組成，壽命有限的無形資產(chǎn)顧名思義，這些無形資產(chǎn)的壽命是受一定限制的，且它的壽命權(quán)是可以肯定的，如法律法規(guī)、制度的限制，主要包括專利權(quán)與版權(quán)等；壽命不確定的無形資產(chǎn)是指一些無形資產(chǎn)的壽命沒有時間限制，主要包括非專利技術(shù)與商號的壽命等。從使用壽命能否確定角度而言，無形資產(chǎn)的壽命潛移默化地影響著無形資產(chǎn)的攤銷，一般而言使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)依據(jù)其實際使用情況在使用壽命內(nèi)將其成本系統(tǒng)攤銷，沒有時間限制使用壽命的無形資產(chǎn)應(yīng)不予進(jìn)行攤銷。

無形資產(chǎn)的確認(rèn)需要滿足以下兩個條件。一方面，眾所周知，無形資產(chǎn)與經(jīng)濟(jì)利益息息相關(guān)，企業(yè)中有很大的可能性會帶入與無形資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，而企業(yè)中帶入與之相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益是無形資產(chǎn)確認(rèn)項目的必要條件，因為企業(yè)的發(fā)展與其無形資產(chǎn)帶來的相關(guān)經(jīng)濟(jì)利益緊密聯(lián)系，也就是說，某一具體項目的經(jīng)濟(jì)利益沒有按規(guī)定流入企業(yè)，那么企業(yè)的資產(chǎn)就無法得到確認(rèn)。尤其是在會計實務(wù)中，無形資產(chǎn)帶來的與之相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能否流入企業(yè)，與無形資產(chǎn)的使用壽命中的各種經(jīng)濟(jì)因素息息相關(guān)，另外其發(fā)展還需要相關(guān)證據(jù)支撐與幫助。另一方面，無形資產(chǎn)的成本需要可靠的計量，一般而言其成本的計量與無形資產(chǎn)的確認(rèn)緊密聯(lián)系，即其成本沒有辦法得到計量時無形資產(chǎn)就沒有辦法得到確認(rèn)。相關(guān)會計準(zhǔn)則明確指出，無形資產(chǎn)首次進(jìn)行確認(rèn)的條件是以開發(fā)時期的資本化條件與預(yù)定用途前發(fā)生的支出達(dá)成一致為基礎(chǔ)，另外其他全部支出應(yīng)歸納為當(dāng)期損益。

2 無形資產(chǎn)一般業(yè)務(wù)的處理方法

2.1 關(guān)于購銷業(yè)務(wù)

無形資產(chǎn)的購銷業(yè)務(wù)主要是出讓方與受讓方之間的業(yè)務(wù)，一般是指無形資產(chǎn)的有償轉(zhuǎn)讓，即當(dāng)出讓方選擇會計收益而舍棄無形資產(chǎn)時，受讓方可以支付經(jīng)濟(jì)酬勞獲取無形資產(chǎn)。但在實際有償轉(zhuǎn)讓過程中還存在一些問題，例如在進(jìn)行無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓時，有的會采用書面形式記載相關(guān)內(nèi)容便于日后查詢，而有的則不會；無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓權(quán)有所不同，主要由轉(zhuǎn)讓所有權(quán)與使用權(quán)組成；無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的結(jié)算方式也有所不同，主要包括一次性付款與分期付款兩種方式，這些問題在一定程度上為購銷業(yè)務(wù)帶來了難度，因此對會計處理方法便有了更高的要求，如具體情況具體分析，也就是說面對不同的情況要采取不同的會計處理方法。

一般而言，企業(yè)出售無形資產(chǎn)所獲得的經(jīng)濟(jì)收入應(yīng)歸于其他業(yè)務(wù)收入。在無形資產(chǎn)沒有書面形式記載時，我們可以采取兩種方案，一是可以補(bǔ)記賬單，補(bǔ)記賬單不是企業(yè)隨意憑記憶就可以記載的，不僅需要得到相關(guān)法定機(jī)構(gòu)的評估肯定，而且需要以以前年度損益調(diào)整為基礎(chǔ)進(jìn)行評估價格；二是不能獲取評估價格且不能確認(rèn)無形資產(chǎn)時，一般采取核算相關(guān)稅費的方法。為了提高無形資產(chǎn)的市場地位，無形資產(chǎn)的有償轉(zhuǎn)讓與投資是值得鼓動與激勵的。另外，當(dāng)企業(yè)選擇轉(zhuǎn)讓使用權(quán)時，無形資產(chǎn)的賬面記載都采取核算相關(guān)稅費的方式。

2.2 關(guān)于自創(chuàng)業(yè)務(wù)

企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)在實際工作中，其自創(chuàng)的成本不太好確定，一般而言企業(yè)自創(chuàng)業(yè)務(wù)的經(jīng)濟(jì)費用都需要記錄入賬。例如，有些自創(chuàng)業(yè)務(wù)的項目不僅所需時間長且花銷的成本也很高，卻沒有什么實際效果，這便無法確認(rèn)無形資產(chǎn)；有些自創(chuàng)業(yè)務(wù)的項目表面需要的成本很低，但是后期投入的資金較大，這也在一定程度上為確定其自創(chuàng)成本帶來了難度；有些不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)則沒有大量的開支，比如商譽，但它們又具有自制成本。因此，企業(yè)自創(chuàng)的無形資產(chǎn)雖然能夠在一定程度為企業(yè)帶來便利，但其自創(chuàng)成本歸納于相關(guān)的支出計入當(dāng)期費用更適宜，一般只有在企業(yè)準(zhǔn)備將無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或者出售的情況下，才需要評估成本并進(jìn)行核算。

2.3 成本攤銷業(yè)務(wù)

無形資產(chǎn)是一項長期資產(chǎn)，為了便于日后的查詢與有效數(shù)據(jù)的提供，無形資產(chǎn)的成本價格記錄都需要嚴(yán)格按照規(guī)定進(jìn)行記錄，不僅需要明確標(biāo)注無形資產(chǎn)的原價，還需要詳細(xì)記載每一項業(yè)務(wù)的成本等。另外，只要記錄在賬面的無形資產(chǎn)，都需要按照規(guī)定在有效期內(nèi)進(jìn)行自線攤銷，并將其使用費用歸納于管理費用。無形資產(chǎn)具有沒有殘值的特點，所以無形資產(chǎn)不需要按時按期的進(jìn)行清理，且攤銷時也可以直接引用管理費用進(jìn)行攤銷記錄。

3 無形資產(chǎn)會計處理方法之不足

3.1 無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍

我國會計制度規(guī)定的無形資產(chǎn)是由可辨認(rèn)無形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)組成，可以辨認(rèn)的無形資產(chǎn)是由大多數(shù)的無形資產(chǎn)構(gòu)成，這種無形資產(chǎn)一般是指由企業(yè)認(rèn)可與贊同，主要包括專利權(quán)與土地使用權(quán)等；不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)是指不能單獨轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)，它與企業(yè)整體緊密聯(lián)系，例如商譽就是典型的不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)，即商譽是依附于企業(yè)存在的，它與企業(yè)相輔相成?！秶H會計準(zhǔn)則》規(guī)定的無形資產(chǎn)有很多，主要由計算機(jī)軟件、客戶名單、市場份額與特許權(quán)等組成，國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)的范圍比我國大的多，所以我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)應(yīng)加大確認(rèn)范圍。另外，社會經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展與進(jìn)步，推動了計算機(jī)軟件無形資產(chǎn)的發(fā)展。

3.2 無形資產(chǎn)的計量

我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)不僅確認(rèn)范圍小且入賬價值也不準(zhǔn)確，即我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)計量不能表明無形資產(chǎn)的實際成本與公允價值，無形資產(chǎn)相比于有形資產(chǎn)的實際成本，無形資產(chǎn)在開發(fā)過程中所花費的資金大的多，兩者之間并沒有可比性。

3.3 無形資產(chǎn)的攤銷年限和攤銷方法

我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)的攤銷年限和攤銷方法與國際會計準(zhǔn)則規(guī)定的年限與方法相比，不僅攤銷方法有限，即只有自線法，而且攤銷年限具有局限性，即是在相關(guān)制度的基礎(chǔ)上規(guī)定的十年原則，由于無形資產(chǎn)的期限受多種因素的影響，且具體使用情況需要具體分析，十年原則影響了無形資產(chǎn)的變通，我國這些會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)的攤銷年限和攤銷方法在很大程度上影響了我國無形資產(chǎn)的發(fā)展。

4 無形資產(chǎn)會計處理方法之改進(jìn)

知識經(jīng)濟(jì)時代背景下，企業(yè)管理者逐漸認(rèn)識到無形資產(chǎn)的重要性，無形資產(chǎn)在會計核算中的地位越來越高，因此應(yīng)該結(jié)合我國國情以及企業(yè)的實際發(fā)展?fàn)顩r，并依據(jù)國際無形資產(chǎn)會計處理方法的優(yōu)點，大力發(fā)展與改善我國無形資產(chǎn)會計處理方法，具體可以從以下三個方面入手。

4.1 會計確認(rèn)方面

從無形資產(chǎn)的確認(rèn)角度而言，我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)確認(rèn)范圍比較單一狹窄，主要是由可辨認(rèn)無形資產(chǎn)與不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)組成，所以需要改善與加大無形資產(chǎn)的確認(rèn)范圍，主要包括無形資產(chǎn)的時間限制與無形資產(chǎn)的內(nèi)涵開闊兩個方面。無形資產(chǎn)的時間限制是指無形資產(chǎn)的確認(rèn)條件應(yīng)摒棄時間長短的規(guī)定，即無形資產(chǎn)會計確認(rèn)的條件不能以時間長短來劃分，無形資產(chǎn)時間限制的取消在很大程度上加大了會計確認(rèn)范圍；無形資產(chǎn)的內(nèi)涵開闊是指無形資產(chǎn)的會計確認(rèn)依據(jù)的規(guī)定權(quán)力不太完善，所以需要開闊無形資產(chǎn)的內(nèi)涵重新為規(guī)定權(quán)力進(jìn)行定位。

4.2 會計計量方面

從無形資產(chǎn)的會計計量角度而言，我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)會計計量存在一些不足，即無形資產(chǎn)的入賬是根據(jù)獲取項目權(quán)力所花費成本的多少作為計量方式，這種計量方式不僅沒有顧全貨幣的時間價值，而且沒有放入機(jī)會成本的理念，因此在企業(yè)實際發(fā)展的基礎(chǔ)上采取現(xiàn)值的方式處理無形資產(chǎn)會計計量更為適宜。

4.3 會計攤銷方面

從無形資產(chǎn)的會計攤銷角度而言，我國會計準(zhǔn)則規(guī)定的無形資產(chǎn)會計攤銷方法主要以自線法為主，缺乏一定的靈活性，新會計準(zhǔn)則解決了單一狹窄的攤銷方法，因此企業(yè)應(yīng)以自身發(fā)展的實際狀況為基礎(chǔ)和以企業(yè)的利益化為目的采取多樣化的攤銷方法。社會的不斷進(jìn)步與發(fā)展，未來的會計攤銷方面應(yīng)該適當(dāng)放寬適用范圍，為企業(yè)的品牌創(chuàng)建與研究項目費用給予增援。

5 結(jié) 論

綜上所述，無形資產(chǎn)的會計處理對企業(yè)的發(fā)展至關(guān)重要，但無形資產(chǎn)的快速發(fā)展為會計處理既帶來了機(jī)遇又帶來了挑戰(zhàn)，因此我國企業(yè)應(yīng)結(jié)合自身發(fā)展的實際情況并依據(jù)國內(nèi)外的會計處理方法，投入更多的精力與時間關(guān)注與處理無形資產(chǎn)的會計處理工作，從而提高企業(yè)的無形資產(chǎn)會計處理水平。無形資產(chǎn)會計處理方法的完善，不僅可以推動企業(yè)的進(jìn)步，還能促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)的全面發(fā)展。

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[作者簡介]彭美旭（1966—），女，重慶榮昌人，重慶市榮昌區(qū)嵐峰林場，大專，中級會計師。研究方向：財經(jīng)。