作業(yè)成本法在間接物流成本核算中的應(yīng)用

姜海燕　張宏偉

摘要：對于間接物流成本，傳統(tǒng)以產(chǎn)量為基礎(chǔ)的分配方法已不適應(yīng)現(xiàn)代物流業(yè)的發(fā)展，而作業(yè)成本法采用多元化的分配基礎(chǔ)，使間接物流成本的分配和計算更為準(zhǔn)確。文章在介紹作業(yè)成本法基本原理的基礎(chǔ)上，對應(yīng)用作業(yè)成本法核算間接物流成本的可行性進(jìn)行了分析，給出核算步驟，并通過舉例闡明作業(yè)成本法的具體運用，為企業(yè)進(jìn)行物流成本核算提供思路。

關(guān)鍵詞：作業(yè)成本法；間接物流成本；成本核算

中圖分類號：F275.3文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

Abstract: For indirect logistics cost, traditional allocation method based on production is no longer suited to modern logistics development, and the activity-based costing is based on a wide range of distribution so that the allocation and calculation of indirect logistics cost is more accurate. This article introduces principles of activity-based costing and analyzes the feasibility of the application of activity-based costing, and is given steps of the accounts, and clarifys the specific use for activity-based costing through example. It provides ideas to account indirect logistics cost for enterprises.

Key words: activity-based cost; indirect logistics cost; cost-accounting

物流成本按其計入成本對象的方式分為直接物流成本和間接物流成本。對于直接物流成本，只要掌握一定的成本計算方法和步驟，就可以直接計入成本計算對象；但對于間接物流成本，則需要對歸集的成本采取一定的分配原則和方法進(jìn)行分配。運用作業(yè)成本法對間接物流成本進(jìn)行分配可以更準(zhǔn)確的核算物流成本，為進(jìn)行物流成本管理提供可靠依據(jù)。

1作業(yè)成本法概述

1.1作業(yè)成本法。作業(yè)成本法（Activity Based Costing，ABC）最早是由美國芝加哥大學(xué)的青年學(xué)者羅賓·庫伯（Robin Cooper）和哈佛大學(xué)的羅伯特S·卡普蘭（Rober S.Kaplan）兩位教授提出來的。它是一種通過對所有作業(yè)活動進(jìn)行追蹤動態(tài)反映，計量作業(yè)和成本對象的成本，評價企業(yè)業(yè)績和資源的利用情況的成本計算和管理方法。它以作業(yè)為中心，根據(jù)作業(yè)對資源耗費的情況，將資源的成本分配到作業(yè)中，然后根據(jù)產(chǎn)品和服務(wù)所耗用的作業(yè)量，最終將成本分配到產(chǎn)品與服務(wù)中去。

1.2作業(yè)成本法的基本原理。作業(yè)成本法的基本原理可以概括為：作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗作業(yè)；生產(chǎn)導(dǎo)致作業(yè)的產(chǎn)生，作業(yè)導(dǎo)致成本的發(fā)生。作業(yè)成本法的原理如圖1所示。其中作業(yè)是溝通企業(yè)資源與最終產(chǎn)品之間的橋梁。在作業(yè)成本核算中，作業(yè)取代產(chǎn)品成為企業(yè)成本核算的著眼點，克服了傳統(tǒng)的采用單一成本分配基礎(chǔ)（例如：直接人工小時，機(jī)器小時等）的弱點，力圖找到資源消耗與成本對象之間的因果關(guān)系，從而得到更加精確的產(chǎn)品成本。

2應(yīng)用作業(yè)成本法核算物流間接成本的可行性分析

傳統(tǒng)的成本計算制度是以產(chǎn)量作為分配間接費用的基礎(chǔ)，這往往會夸大高產(chǎn)量產(chǎn)品的成本，而縮小低產(chǎn)量產(chǎn)品的成本并導(dǎo)致決策失誤。尤其是在現(xiàn)代生產(chǎn)過程中，由于生產(chǎn)經(jīng)營活動復(fù)雜，產(chǎn)品品種結(jié)構(gòu)多樣，產(chǎn)品生產(chǎn)工藝多變，經(jīng)常發(fā)生調(diào)整準(zhǔn)備，使過去費用較少的訂貨作業(yè)、物料搬運、信息系統(tǒng)的維護(hù)等與產(chǎn)量無關(guān)的費用大大增加，投入的所有資源也隨其成倍增加，但是基于傳統(tǒng)的成本計算制度，會使這些與產(chǎn)量無關(guān)的費用處于失控狀態(tài)，造成大量的浪費和服務(wù)水平的下降?？紤]到這種情況，傳統(tǒng)的成本核算已不適應(yīng)現(xiàn)代物流業(yè)的發(fā)展，人們希望找到適應(yīng)物流行業(yè)特點的更好的成本核算方法，這就是作業(yè)本核算法（activity-based costing method, ABC法）。

作業(yè)成本法的思想與物流運作方式有相似性。首先，物流業(yè)務(wù)的間接費用在總成本中比例高。生產(chǎn)和流通企業(yè)的物流活動以及物流企業(yè)提供物流服務(wù)的過程中，涉及的間接費用比例非常高，而且都不能直接歸入直接成本。作業(yè)成本法正是針對制造費用（生產(chǎn)企業(yè)）、間接費用（流通和物流服務(wù)企業(yè)）比例很高的企業(yè)而提出的。其次，企業(yè)對物流服務(wù)的需求日益呈現(xiàn)出個性化、復(fù)雜化的趨勢。物流服務(wù)是無形的，其物化表現(xiàn)常常是與客戶簽訂的合同，而每個客戶所要求的服務(wù)都是不一樣的。作業(yè)成本法在產(chǎn)品（服務(wù)）品種繁多、結(jié)構(gòu)復(fù)雜、工藝多變、經(jīng)常發(fā)生調(diào)整生產(chǎn)作業(yè)的情況下尤其適用。最后，應(yīng)用作業(yè)成本法核算間接物流成本就可將各項物流成本按物流作業(yè)進(jìn)行分類，然后把物流活動消耗的資源按資源動因分配計入各項物流作業(yè)中，與傳統(tǒng)成本核算方法相比，其分配的標(biāo)準(zhǔn)更符合客觀情況，從而可以提高物流成本信息的準(zhǔn)確性，進(jìn)而可以輔助產(chǎn)品定價、客戶分析以及物流流程改進(jìn)等工作。

3基于作業(yè)成本法的間接物流成本核算步驟

應(yīng)用作業(yè)成本法核算間接物流成本一般遵循以下步驟：（1）分析和確定物流資源，建立資源庫。企業(yè)各項資源被確認(rèn)后，要為每類資源設(shè)立資源庫，并將一定會計期間的資源耗費歸集到相應(yīng)的各資源庫中。（2）分析和確定物流作業(yè)，建立物流作業(yè)成本庫。作業(yè)是連接資源和成本對象的橋梁，企業(yè)經(jīng)營過程中的每個環(huán)節(jié)或每道工序都可以視為一項作業(yè)，企業(yè)的經(jīng)營過程就是由若干項作業(yè)構(gòu)成的。物流作業(yè)包括運輸作業(yè)、儲存與保管作業(yè)、包裝作業(yè)、裝卸搬運作業(yè)、流通加工作業(yè)、信息處理作業(yè)等，由這些具體的作業(yè)構(gòu)成了各項物流活動，從而實現(xiàn)了各種物流功能。（3）分析和確定資源動因，分配資源耗費至作業(yè)成本庫。所謂資源動因是指資源被各項作業(yè)消耗的方式和原因，它反映了作業(yè)對資源的消耗情況，因而是把資源庫價值分解到各作業(yè)成本庫的依據(jù)。作業(yè)確認(rèn)后，要為每一項作業(yè)設(shè)立一個作業(yè)成本庫，然后以資源動因為標(biāo)準(zhǔn)將各項資源耗費分配至各作業(yè)成本庫，建立起作業(yè)和資源之間的對應(yīng)關(guān)系。（4）確定作業(yè)動因，分配作業(yè)成本至成本計算對象。所謂作業(yè)動因是指作業(yè)被各種產(chǎn)品或勞務(wù)即最終成本計算對象消耗的方式和原因，它是將作業(yè)成本庫成本分配到成本計算對象中去的標(biāo)準(zhǔn)，也是將作業(yè)消耗與最終產(chǎn)出相溝通的中介。在成本分配的過程中，各作業(yè)中心的作業(yè)成本要根據(jù)作業(yè)動因逐項分配至各成本計算對象中去，建立起作業(yè)成本和各成本計算對象之間的對應(yīng)關(guān)系。

4應(yīng)用作業(yè)成本法核算間接物流成本

結(jié)合以上的基礎(chǔ)理論和方法步驟，應(yīng)用作業(yè)本法核算間接物流成本的具體核算過程可用一個例題詳細(xì)說明。舉例：某企業(yè)A地區(qū)一配送中心，月人工成本為1.5萬元，月折舊費為3萬元。2008年10月份該配送中心處理甲、乙兩種產(chǎn)品，其中甲產(chǎn)品共計1 000箱。該配送中心共有15名員工，其中5名負(fù)責(zé)訂單處理；5名負(fù)責(zé)分揀貨物；5名負(fù)責(zé)運輸裝卸；各項作業(yè)工資均等。訂單處理作業(yè)月折舊額0.6萬元；分揀貨物作業(yè)月折舊額0.4萬元；運輸裝卸作業(yè)月折舊額2萬元。該配送中心本月共處理訂單50份，其中處理甲產(chǎn)品訂單30份；分揀貨物作業(yè)全月總共耗用300個工作小時，其中處理甲產(chǎn)品實際耗用250小時；運輸裝卸作業(yè)全月總共耗用250個工作小時，其中處理甲產(chǎn)品實際耗用200小時。那么甲產(chǎn)品應(yīng)負(fù)擔(dān)的物流成本是多少。根據(jù)題意所示，該配送中心2008年10月份產(chǎn)生的間接物流成本為兩項：人工成本1.5萬元，折舊費3萬元?，F(xiàn)運用作業(yè)成本法把這兩項間接物流成本分配給甲產(chǎn)品。具體解析過程如下：

4.1分析和確定資源（如表1）

4.2分析和確定作業(yè)

（1）訂單處理；（2）分揀貨物；（3）運輸裝卸。

4.3分析和確定資源動因，分配資源耗費至作業(yè)成本庫

（1）工資資源的分配（如表2）。

（2）折舊資源的分配（如表3）。

（3）匯總各作業(yè)消耗資源情況（如表4）。

4.4確定作業(yè)動因，分配作業(yè)成本至成本計算對象

（1）確定作業(yè)動因（如表5）。

（2）計算作業(yè)動因分配率（如表6）。

（3）計算甲產(chǎn)品實際消耗的資源（如表7）。

通過應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行間接物流成本的核算，計算出該配送中心2008年10月份甲產(chǎn)品實際耗用的間接物流成本是3.41萬元。

5應(yīng)用作業(yè)成本法核算間接物流成本時應(yīng)注意的問題

一般來說，應(yīng)用作業(yè)成本法分配和核算間接物流成本應(yīng)注意以下幾個問題：

（1）要加強(qiáng)物流作業(yè)分析，對物流作業(yè)和作業(yè)中心進(jìn)行合理劃分與確認(rèn)。作業(yè)是作業(yè)成本法的核心要素，是連接資源和成本計算對象的橋梁。在資源耗用一定的前提下，我們必須確認(rèn)耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，企業(yè)可以根據(jù)實際情況，選擇一定的作業(yè)劃分和確定方式，一般來說有兩種方式：一是可以依照部門來確定作業(yè)，在部門內(nèi)部再層層分解。二是可以依照業(yè)務(wù)程序或工作流程來確定作業(yè)。作業(yè)的劃分應(yīng)當(dāng)粗細(xì)得當(dāng)，劃分過細(xì)，就會使作業(yè)成本總數(shù)過多，由此必然導(dǎo)致成本計算工作量太大；反之，作業(yè)劃分過粗，一個作業(yè)中含有多種不相關(guān)業(yè)務(wù)，必然使成本計算結(jié)果的準(zhǔn)確性大大降低。因此，必須合理劃分作業(yè)和確認(rèn)作業(yè)中心。

（2）要剔除非物流作業(yè)所消耗的資源。對于可以直接計入物流成本計算對象的資源耗費，一對一的直接計入物流成本計算對象就可以；對于間接為物流成本計算對象所發(fā)生的資源耗費，在將資源分配至作業(yè)的過程中，應(yīng)該首先剔除非物流作業(yè)所消耗的資源。以免在后續(xù)的將物流作業(yè)向成本計算對象分配的過程中，出現(xiàn)資源分配不準(zhǔn)確的問題。對于非物流作業(yè)的耗費，可以先將其作為一項作業(yè)即非物流作業(yè)，和其他細(xì)分的物流作業(yè)并列，通過相應(yīng)的資源動因，共同分配資源耗費，但之后在把作業(yè)向成本計算對象分配的過程中，非物流作業(yè)不再參加分配。

（3）作業(yè)成本法的應(yīng)用離不開信息系統(tǒng)的支持。作業(yè)成本法對于基礎(chǔ)數(shù)據(jù)的要求很高，這些成本數(shù)據(jù)的收集和整理工作復(fù)雜、大量且不容有錯，必須借助信息系統(tǒng)的有力支持，以確保高效、準(zhǔn)確地完成基本數(shù)據(jù)的收集和分析。此外，從更高的層次上講，作業(yè)成本管理工作的實施不僅與財務(wù)部門密切相關(guān)，更離不開其他職能部門與業(yè)務(wù)部門的積極參與和通力配合，為了確保作業(yè)成本法的順利實施，企業(yè)應(yīng)開發(fā)出相應(yīng)的信息系統(tǒng)，將定義好的資源、資源動因、作業(yè)、作業(yè)動因和成本計算對象都置于信息系統(tǒng)的控制之中，實現(xiàn)與財務(wù)會計系統(tǒng)的對接，將財務(wù)會計系統(tǒng)的有關(guān)資料轉(zhuǎn)化為作業(yè)成本模塊中的資源耗費，利用其他部門劃定的各項作業(yè)，結(jié)合相關(guān)的成本動因，實時提供物流成本計算信息，為更好地進(jìn)行物流成本管理決策提供可靠保障。

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