混合銷售的節(jié)稅良策

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自1994年實行新稅制以來，界定混合銷售行為是征收增值稅還是營業(yè)稅，既是一個十分復雜的業(yè)務問題，也是征納雙方和不同稅務機關(guān)之間容易引起爭執(zhí)的現(xiàn)實問題。如果不能正確劃分兼營和混和銷售業(yè)務，不但會增加企業(yè)的稅收負擔，還會因為未能正確劃分業(yè)務造成稅收風險?因此，有必要在事前對各種業(yè)務進行正確劃分，事前進行稅務籌劃，達到減輕企業(yè)稅收負擔，實現(xiàn)稅收零風險的目的?

混合銷售行為，是指在實際工作中，一項銷售行為常常會既涉及貨物銷售又涉及提供應稅勞務。如果裝飾公司以包工包料方式為用戶進行房屋裝修，其中既有提供裝飾公司勞務，又有墻紙（布）、地板等裝飾材料的銷售。按照新的流轉(zhuǎn)稅制的規(guī)定，銷售墻紙等裝飾材料屬于銷售貨物行為，應征收增值稅，對于發(fā)生裝飾勞務屬于提供應稅勞務行為，應征營業(yè)稅。一項銷售行為如果既涉及應稅勞務又涉及貨物，稱之不混合銷售行為。凡是確定的尺度從理貨物生產(chǎn)、批發(fā)、或零售企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應征增值稅；其他單位和個人的混合行銷行為，視為提供應稅勞務，應當征收營業(yè)稅。

注：所謂從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營應稅勞務的企業(yè)、企業(yè)性單位及個體經(jīng)營者在內(nèi)。

稅法對混合銷售行為，是按“經(jīng)營主業(yè)”來確定征稅的，只選擇一個稅種：增值稅或營業(yè)稅。在實際經(jīng)營活動中，企業(yè)的兼營和混合銷售往往同時進行，在稅收籌劃時，如果企業(yè)選擇繳納增值稅，只要使應稅貨物的銷售額占到總銷售額的50％以上；如果企業(yè)選擇繳納營業(yè)稅，只要使應稅勞務占到總銷售額的50％以上。也就是企業(yè)完全可以通過控制應稅貨物和應稅勞務的所占比例，來達到選擇作為低稅負稅種的納稅人的目的。下面就針對實務中的具體案例進行納稅技巧分析：

【案例】宏達紡機廠是生產(chǎn)紡機設備流水線的專業(yè)廠家，公司2007年實現(xiàn)銷售收入8500萬元。由于該廠既負責流水線設備的生產(chǎn)，又負責設備的安裝（其中包括現(xiàn)場設計項目在內(nèi)），其中流水線設計安裝費用占銷售收入的30％，所以企業(yè)的稅收負擔率一直較高。此外，由于流水線的安裝期限較長，短的要半年，長的要一年，會計對銷售收入的確認時間常常把握不準，稅務機關(guān)每次檢查都會有這樣那樣的問題被查出。2008年6月份，在當?shù)刂鞴芏悇諜C關(guān)進行今年納稅評估之際，該企業(yè)財務部的張部長向稅收管理員反映了相關(guān)情況并咨詢有無解決問題的良策。

稅務專員了解企業(yè)的實際情況以后，詳細分析了該企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營實際狀況，在仔細研究了有關(guān)稅收政策和會計核算的相關(guān)規(guī)定以后，提出了“成立專業(yè)安裝公司，進行分類核算”的策劃構(gòu)想。經(jīng)過精心籌劃，組建獨立核算的專業(yè)安裝公司，將部分安裝業(yè)務收入本來并入產(chǎn)品銷售收入，按照增值稅的相關(guān)規(guī)定所繳納的增值稅，轉(zhuǎn)換成按照營業(yè)稅稅目建筑安裝業(yè)征收營業(yè)稅，僅此一項就節(jié)稅上百萬元，此外，也解決了銷售收入的會計核算與稅收政策不相吻合的問題。

應該肯定，對企業(yè)進行專業(yè)化的組織和經(jīng)營，是稅收籌劃的重要途徑。翻開我國的稅收法規(guī)，我們不難發(fā)現(xiàn)，有關(guān)稅收制度政策的設置體現(xiàn)出對專業(yè)性生產(chǎn)和協(xié)作的認可和支持，對“大而全、小而全”的全能企業(yè)的稅收“待遇”則是從緊掌握的。僅以流轉(zhuǎn)稅中的混合業(yè)務為例，我國目前稅法對企業(yè)從事混合業(yè)務是從高征稅的，《增值稅暫行條例》第六條規(guī)定：納稅人的銷項稅額為納稅人銷售貨物或者應稅勞務向購買方收取的全部價款和價外費用?！对鲋刀悤盒袟l例實施細則》第十二條明確規(guī)定：條例所稱價外費用，是指價外向購買方收取的手續(xù)費、補貼、基金、集資返還利潤、運輸裝卸費、獎勵費、違法金、包裝費、包裝物租金、儲備費、優(yōu)質(zhì)費、代收款項、代墊款項及其他各種性質(zhì)的價外收費。在這個規(guī)定中就提到部分混合業(yè)務，如運輸裝卸費、包裝物租金、倉儲費等。再比如對銷售貨物的企業(yè)代為用戶安裝、維修的“三包”業(yè)務，按照國家稅務總局《關(guān)于印發(fā)〈增值稅問題解答（之一）〉的通知》（國稅函發(fā)[1995]288號）第八條規(guī)定：“經(jīng)銷企業(yè)從貨物的生產(chǎn)企業(yè)取得的‘三包收入，應按照‘修理修配征收增值稅”等等。根據(jù)這些規(guī)定，對那些貨物經(jīng)營單位的混合銷售行為，就難免會征收稅率相對較高的增值稅了。

作者單位：江蘇省射陽縣地稅局