我國個人所得稅制的未來改革趨勢

楊　晨

[摘 要]個人所得稅起源于英國，自1799年起開征。在很多發(fā)達國家，個人所得稅被稱為“良稅”。稅收作為政府財政收入的主要來源，其主要任務是為政府機構的正常運轉提供經(jīng)濟基礎。我國于1980年開征個人所得稅，20年間經(jīng)歷了不斷的修改和調(diào)整，但在稅制模式、費用扣除等方面依然存在問題……

[關鍵詞]個人所得稅 費用扣除 綜合 稅制

個人所得稅起源于英國，自1799年起開征。在很多發(fā)達國家，個人所得稅被稱為“良稅”。稅收作為政府財政收入的主要來源，其主要任務是為政府機構的正常運轉提供經(jīng)濟基礎。同時稅收也起到了調(diào)節(jié)社會財富分配的作用，防止社會財富的占有出現(xiàn)嚴重的兩極分化，導致社會動蕩不安。在以直接稅為主的國家里，如美國、加拿大、英國、德國、奧地利、澳大利亞、新加坡、日本等，所得稅屬于最主要的部分。

個人所得稅有三種征收模式：綜合所得稅、混合稅制和分類所得稅。綜合所得稅制，以美國為代表，是在扣除為取得所得而必須支付的有關費用（即所謂“事業(yè)經(jīng)費”，如差旅費、午餐費、工作服費、維修費、搬遷費等；為養(yǎng)家糊口而必須的“生計費”。前者通常按項目規(guī)定扣除標準；后者通常按照家庭成員的構成規(guī)定扣除標準。）的基礎上，按累進稅率對全年全部所得征稅；混合稅制一般是先對各類所得課稅，再按累進稅率對 一定數(shù)額以上的全年所得征稅，如日本、瑞典等國；分類所得稅是把所得按來源、性質(zhì)分類，對每類所得分別制定一個稅率。目前我國所實行的個人所得稅就屬于這個類型。盡管稅收結構與稅收制度直接和國家的經(jīng)濟發(fā)展水平、國家所處的發(fā)展階段、產(chǎn)業(yè)政策密切相關，但是國外的個人所得稅征收制度與方法，對于我國來說仍然具有很多借鑒意義。

從全球各國的實踐來看，綜合稅制已經(jīng)成為主流，因為綜合稅制的稅率結構簡單，納稅人按其收入水平和能力負擔稅收，體現(xiàn)了稅法的公平原則。

在國際上，個人所得稅的納稅人并不一定是作為自然人的個人，也可以是家庭。

在美國，個人所得稅一直是政府財政收入的主要來源。從稅制的模式上看，美國個人所得稅屬于典型的綜合課稅制，課稅的基礎是納稅人在一個納稅年度內(nèi)的各項所得，但是要減去稅法中規(guī)定的不予列計的項目，并經(jīng)過兩次扣除，一種扣除稱為個人為計算調(diào)整后的毛所得而進行的扣除項目，還有一種扣除是從調(diào)整后的毛所得中減去的特定項目。值得一提的是，美國繳納個人所得稅是以家庭為申報單位。因此，個人所得稅納稅人在填寫納稅申報表之前，首先要根據(jù)自己的婚姻狀況確定自己的申報身份。納稅人的申報身份大致有以下四種狀況，即已婚聯(lián)合申報(含喪偶者)、已婚分別申報、戶主申報、單身申報。不同的申報身份，享受的納稅待遇完全不同，納稅人享受的標準扣除額、個人寬免額、稅率都是不相同的。此外，在美國稅法中還規(guī)定了“寬免額”，這個概念很類似于我國個人所得稅中的“免征額”。但是，不同的是，美國稅法規(guī)定為“寬免額分段扣減法”，也就是說，當個人收入達到一定水平以后，“個人寬免額”部分要按一定比例減少。當收入達到更高的一個水平后，個人寬免額要全部取消，只剩下標準扣除額的優(yōu)惠。這樣，個人收入越高，免征額反而越低，避免出現(xiàn)高收入者從高免征額中受益更多的現(xiàn)象，也使得稅收的縱向公平原則得到充足的體現(xiàn)。

歷史上，英國曾經(jīng)實行過分類所得稅制度，即對不同來源的收入收取不同比例的所得稅。現(xiàn)在英國使用的是綜合課稅制度，將個人所有的收入?yún)R總后扣除必要費用和寬免額，按照統(tǒng)一的稅率征收個人所得稅。但是，英國個人所得稅中依然保留了“分類表”的特征，課稅對象是按照分類表來列舉的，一共有A、C、D、E、F五個分類表(B表在1988年被廢除)，分別代表不同的所得來源，并按照它們正常的估稅依據(jù)進行計算。但這些只是納稅人的毛所得，還必須進行必要的扣除。英國所得稅的稅前扣除有兩類，一是費用扣除，一是稅收寬免。費用扣除按所得來源分類，稅收寬免不考慮其支出或者收入的來源。個人所得稅的寬免有很多類別，如個人寬免、已婚夫婦寬免、盲人寬免等等。在各個寬免類別中，對不同年齡段的納稅人，采用的是不同的寬免額度，年齡越大，寬免額度越高。以個人寬免為例，65歲以上到74歲的老人，寬免的標準比普通納稅人提高了32%，75歲以上的老人寬免標準則進一步提高了6%，這一規(guī)定實際上是以稅收優(yōu)惠的形式體現(xiàn)社會對老年人的關愛。此外，每年英國國會都會根據(jù)上一個年度零售物價指數(shù)的上漲幅度對寬免額進行適當?shù)恼{(diào)整，以符合實際經(jīng)濟的運作狀況。

日本使用的是分類綜合的個人所得稅制度，這種制度與美國等國家的綜合課稅制度最大的區(qū)別在于，先根據(jù)納稅人的各項特定所得征收一定比例的分類所得稅，然后再綜合納稅人的全年各項所得額，如果達到了一定課稅額度標準，就使用統(tǒng)一的累進稅率課以綜合所得稅，并扣除掉以前已經(jīng)交過的分類稅收，多退少補。

我國于1980年開征個人所得稅，20年間經(jīng)歷了不斷的修改和調(diào)整。最近的一次重要修改是在2005年10月，全國人大審議通過了《個人所得稅法修正案（草案）》，僅就個稅起征點及征管問題作了改革決定，從 2006年起，將減除費用標準從每月800元提到1600元，對其他問題并未涉及。2008年3月1日起，又將每月減除費用標準提高到2000元。2007年個人所得稅稅收達3185億元，比2006年增加733億元，增長29.9%，與英美等國家相比，比例相當?shù)?。事實上，發(fā)達國家的個人所得稅負擔普遍要高于發(fā)展中國家。從經(jīng)濟發(fā)展及法制建設出發(fā)，個稅法的改革遠未結束。

個人所得稅是以符合條件的個人所得額作為課稅對象的。它包括：工資薪金所得；勞務報酬所得；股息紅利所得；利息所得；財產(chǎn)租賃所得；特許權使用費所得；不動產(chǎn)所得等。

我國現(xiàn)行個人所得稅制是分類所得稅制，即將個人取得的各項應稅所得劃分為11類，并對不同的應稅項目實行不同的稅率和不同的費用扣除標準，實行按 年、按月或按次計征。這一制度存在一些問題，如工資、薪金所得與勞務報酬所得同是勞動所得，但扣除標準不同，工資收入按月計算，每月按2000元的標準扣除；勞動報酬按次計算，屬于連續(xù)性的按每月取得的收入為一次，如果1月之中有兩個或兩個以上的不同項目收入，就可做兩次或兩次以上的扣除，每項低于800元的收入就可不納稅。假設有甲、乙兩名納稅人月收入相同，均為2600元，其中甲的工薪收入1500元，勞務報酬600元，稿酬收入500元，按現(xiàn)行個人所得稅法規(guī)定，甲不納稅；而乙的收入全部為工資薪金所得，其應稅所得為600元，需繳稅35元。這在客觀上鼓勵了大批納稅人利用分解收入、多次扣除費用的辦法避稅，不僅造成稅款的流失，也增加了征管的難度。

現(xiàn)行個人所得稅制對應納稅所得額的確定存在需要改進之處，如對生計費的扣除規(guī)定，工資、薪金所得費用扣除標準從800元統(tǒng)一提高到1600元，再提高到2000元，但各地區(qū)生活水平有差異，各個家庭具體情況沒有充分考慮。如納稅人的住房、養(yǎng)老、失業(yè)和贍養(yǎng)人口的多寡、婚姻狀況、健康狀況、教育子女等因素。

現(xiàn)行稅制以固定數(shù)額作為費用扣除標準，未能與物價指數(shù)掛鉤，從而難以適應由于通貨膨脹造成居民生活費用支出不斷上漲的實際情況，增加納稅人的負擔。

現(xiàn)行稅制對工資、薪金所得的月收入課征個人所得稅（采掘業(yè)、遠洋運輸業(yè)、遠洋捕撈業(yè)及財政部規(guī)定的特殊行業(yè)除外），和國際上許多國家按年課征的做法不同。這種方法會導致?lián)碛邢嗤杖氲募{稅人，由于其年收入時間分布不均而造成稅收負擔的不平衡。

現(xiàn)行稅制規(guī)定個人作為納稅人，沒有考慮到不同個人家庭因素的影響，可能導致稅負不均。如：有甲、乙兩個人口結構、收入水平均相同、但收入來源不同的家庭，甲家庭丈夫月工資收入2500元，應納稅額（2500-2000）×10%-25=25（元），妻子每月工資收入1000元，甲家庭應納稅額25元；乙家庭丈夫月工資收入3500元，應納稅額（3500-2000）×10%-25=125（元），妻子失業(yè)，無工作無收入，乙家庭應納稅額125元?？梢钥闯觯兄瑯蛹{稅能力的兩個家庭卻承擔著不同的稅收負擔。

我國個人所得稅制未來改革的趨勢：一、改分類所得稅制為綜合與分類相結合的個人所得稅制，最終實現(xiàn)綜合所得稅制。即對工資薪金所得、生產(chǎn)經(jīng)營所得、財產(chǎn)租賃所得等具有較強連續(xù)性或經(jīng)常性的收入，列入綜合所得的征收項目，制定統(tǒng)一適用的累進稅率；對財產(chǎn)轉讓、特許權使用費等其它所得，仍按比例稅率實行分項征收。如此，既可以發(fā)揮綜合所得稅制的優(yōu)勢，又可以避免分類所得稅制可能產(chǎn)生的不公平。不過，實施綜合與分類相結合的個人所得稅制只是現(xiàn)階段的選擇。從公平稅負、更好地調(diào)節(jié)收入分配的需要出發(fā)，完全的綜合個人所得稅制應該是我國個稅改革的方向。只有逐步向綜合稅制邁進，才能從根本上解決稅收公平的問題，加大對高收入的調(diào)節(jié)力度。二、改標準扣除為據(jù)實扣除。要真實地體現(xiàn)生計費扣除，不應是固定的，而應是浮動的，即應隨著國家匯率、物價水平和家庭生活費支出增加諸因素的變化而變化。三、推廣稅收指數(shù)化，建立彈性稅制，按照物價指數(shù)調(diào)整應納稅所得額。稅收指數(shù)化是指根據(jù)通貨膨脹的情況相應調(diào)整費用扣除額和稅率表中的應稅所得額級距，再按適用稅率計稅，也就是說，扣除額的多少應該隨工資水平、物價水平的變化進行適當調(diào)整，以避免通貨膨脹對個人生計構成明顯的影響，保障納稅人的基本生活需要，真實地反映納稅人的納稅能力，增強個人所得稅制的彈性。四、改個人納稅為個人與家庭并重的納稅方式。

個人所得稅制改革不是一朝一夕的事情，需要我們博采眾長，結合我國國情，有的放矢地進行?！奥仿?，其休遠兮，吾將上下而求索。”讓我們共同努力，使我們的稅制改革進一步深化，早日與國際接軌。

參考文獻

[1]《個人所得稅自行申報與納稅籌劃》，楊志勇，張斌編著，機械工業(yè)出版社，2007年版

[2]《美國稅制》，高強主編，財政經(jīng)濟出版社，2000年版

[3]《日本稅制》，高強主編，財政經(jīng)濟出版社，2000年版

[4]孟紅，完善我國個人所得稅制的幾點思考，《財務研究》，2002，11