從資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則看會計信息的相關(guān)性與可靠性的平衡

劉夢茜

摘要：本文從分析新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則的角度，探討了會計信息質(zhì)量可靠性與相關(guān)性的統(tǒng)一與矛盾，并給出了一些尋找可靠性與相關(guān)性平衡點的完善思路。

關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值損失可靠性相關(guān)性

一、資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則的規(guī)定

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第8號指出，資產(chǎn)減值，是指資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，資產(chǎn)存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額。在資產(chǎn)負債表中，設(shè)立有關(guān)資產(chǎn)的備抵科目減記資產(chǎn)價值，在利潤表中，資產(chǎn)減值損失計人當(dāng)期損益，從而夯實資產(chǎn)價值，避免利潤虛增。如實反應(yīng)企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。

二、資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則對于可靠性的影響

可靠性要求會計信息如實反映符合確認和計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則》中對資產(chǎn)減值損失的規(guī)定，可以更好的體現(xiàn)可靠性的要求。

1、從資產(chǎn)的定義上看，計提資產(chǎn)減值損失有利于提供更準(zhǔn)確的財務(wù)信息

資產(chǎn)是企業(yè)過去的交易或者事項形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的資源。當(dāng)資產(chǎn)存在減值跡象時，則表明，資產(chǎn)在未來期間所能給企業(yè)帶來的收益減少，按照要求計提資產(chǎn)減值損失，可以更準(zhǔn)確的反映資產(chǎn)在存續(xù)期間能夠為企業(yè)帶來的經(jīng)濟利益流人，使得資產(chǎn)的計量更具可靠性。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》(2006)擴大了計提資產(chǎn)減值損失范圍，包括：金融資產(chǎn)、存貨、生物資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、油氣資產(chǎn)等，而原會計準(zhǔn)則的計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備只局限于存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程等8項資產(chǎn)。計提資產(chǎn)減值損失范圍的擴大，更有利于可靠的計量企業(yè)所擁有的全部資產(chǎn)。

2、資產(chǎn)減值損失禁止轉(zhuǎn)回的規(guī)定，有利于防止上市公司提供虛假財務(wù)信息

新會計準(zhǔn)則第8號第十七條指出，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回的規(guī)定，有利于提高會計計量的可靠性要求。我國一些上市公司使用資產(chǎn)減值損失的計提或轉(zhuǎn)回操縱利潤，利用“甜餅罐”(過度計提各類費用和減值準(zhǔn)備、推遲收入確認來貯藏“甜餅罐”；后逐步釋放出各類準(zhǔn)備，享受“甜餅罐”)，或“洗大澡”(為防止連續(xù)虧損而被ST或停牌，先大額計提各類減值準(zhǔn)備，一次性虧足，使得來年輕松上陣，虛增利潤。)的方式進行盈余管理，提供虛假的財務(wù)信息，誤導(dǎo)投資者決策。禁止長期性資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回，可以在一定程度上限制上市公司的這種行為，提高會計信息的可靠性。

三、資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則對于相關(guān)性的影響

1、相關(guān)性是一個相對概念，資產(chǎn)減值損失所能提供的信息的相關(guān)性只能是相對的。

相關(guān)性要求企業(yè)在確認、計量和報告會計信息的過程中，充分考慮使用者的決策模式和信息需要，企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與投資者等財務(wù)報告決策使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，不同用戶以及在不同時間上對于會計信息的要求是不同的。目前會計信息處理系統(tǒng)提供的是綜合歸納財務(wù)信息，是融合了多種會計計量屬性的“大雜燴”。以資產(chǎn)的計量為例，我國會計準(zhǔn)則要求，資產(chǎn)在初始確認時以歷史成本計量，后續(xù)計量也以歷史成本為基礎(chǔ)計提累計折舊攤銷，但是當(dāng)資產(chǎn)存在減值跡象時計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。將資產(chǎn)減記至可回收金額。則是以公允價值和現(xiàn)值為計量基礎(chǔ)，今后的折舊攤銷也已可回收金額為基礎(chǔ)。如此，資產(chǎn)在存續(xù)期間，則出現(xiàn)了不同的計量屬性同時混合使用的情況，因此，會計所反映的信息只能是綜合的歸納信息，這實際上是對會計信息進行再加工的信息處理過程的結(jié)果，這種通用的會計報告不能滿足所有信息使用者的所有不同的決策的需要，例如。企業(yè)的管理者更關(guān)注資產(chǎn)存續(xù)期間為企業(yè)帶來的凈現(xiàn)金流量，這需要以歷史成本計量；而市場上的投資著則更關(guān)注投資當(dāng)時的資產(chǎn)價值，這就要求資產(chǎn)的賬面價值反映公允價值。發(fā)生減值應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。從這一點來看，其相關(guān)性只能說是相對的

2、新會計準(zhǔn)則中關(guān)于長期資產(chǎn)計提資產(chǎn)減值損失后不允許轉(zhuǎn)回的規(guī)定也不利于會計信息的相關(guān)性。

1)、在資產(chǎn)價值確實回升時造成資產(chǎn)價值低估

市場環(huán)境是處在變化之中的。當(dāng)原先導(dǎo)致計提資產(chǎn)減值損失的資產(chǎn)減值跡象不存在時，則表明資產(chǎn)的價值得以恢復(fù)，這樣，轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失則是正常的，并且是如實反映企業(yè)財務(wù)質(zhì)量所要求的。但是，新會計準(zhǔn)則為了防止企業(yè)通過資產(chǎn)減值損失計提轉(zhuǎn)回進行利潤操作，禁止長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回。如果這些資產(chǎn)的價值得以恢復(fù)，則會造成資產(chǎn)價值的長期低估。并且后續(xù)計量也以此為基礎(chǔ)，造成資產(chǎn)賬面價值嚴重偏離實際價值。

2)、造成企業(yè)過于謹慎計提資產(chǎn)減值損失，形成新的盈余管理通道

資產(chǎn)減值損失不允許轉(zhuǎn)回的另一個后果是，由于長期資產(chǎn)的減值損失不允許轉(zhuǎn)回，出于利潤管理的需要，企業(yè)則會傾向少提或不計提資產(chǎn)減值損失，對于可以轉(zhuǎn)回資產(chǎn)減值損失的資產(chǎn)，諸如存貨，歸入金融資產(chǎn)的應(yīng)收賬款等則大幅計提資產(chǎn)減值損失，因此，減值損失禁止轉(zhuǎn)回的規(guī)定，并不能有效的遏制企業(yè)操縱利潤的行為，并且會降低會計信息的相關(guān)性。

三、可靠性與相關(guān)性原則的平衡點

通過《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于資產(chǎn)減值損失的規(guī)定，可以看出，作為會計信息質(zhì)量原則的可靠性與相關(guān)性原則是即相互統(tǒng)一又存在矛盾的。

1、相關(guān)性需要以可靠性作為基礎(chǔ)與前提

相關(guān)性要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與投資者等財務(wù)報告決策使用者的經(jīng)濟決策需要相關(guān)，而便于投資者決策的信息應(yīng)當(dāng)是真實、可靠的，如果財務(wù)報告提供的信息是不可靠的，就會給投資者的決策產(chǎn)生誤導(dǎo)或者損失。因此，在會計計量中，應(yīng)該把可靠性放在首要位置，其次再提高相關(guān)性，使其對決策者更有用。

2、相關(guān)性與可靠性之間需要平衡點

不可否認，為了實現(xiàn)一定的相關(guān)性，需要犧牲可靠性。相關(guān)性要求財務(wù)信息具有預(yù)測價值，有助于使用者根據(jù)財務(wù)報告所提供的會計信息預(yù)測企業(yè)未來的財務(wù)狀況，經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。為了提高相關(guān)性，則需要做出一定的預(yù)測，資產(chǎn)減值損失的計提就是對資產(chǎn)未來經(jīng)濟流入的一種預(yù)測，而可靠性要求企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實際發(fā)生的交易或者事項為依據(jù)進行確認、計量和報告，這里是存在一定矛盾的。我們所需要做的是在相關(guān)性與可靠性之間尋找一個平衡點，在可靠性所允許的范圍內(nèi)，更好的滿足投資者對于會計信息的需要。

四、改進建議

由上面的分析可以看出，從資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則的規(guī)定，可以看出，它既體現(xiàn)著會計信息質(zhì)量可靠性原則的要求，又存在著可靠性與相關(guān)性原則在實際執(zhí)行中的矛盾，鑒于目前的現(xiàn)狀，本文主要從會計制度的完善上，給出一些達到可靠性與相關(guān)性平衡的思路。

1、對于資產(chǎn)減值損失禁止轉(zhuǎn)回規(guī)定的完善。

資產(chǎn)減值損失禁止轉(zhuǎn)回雖然提高了會計信息的可靠性，卻降低了其相關(guān)性，如果規(guī)定資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回不是沖減利潤表中的資產(chǎn)減值損失科目，而是計人資本公積中的其他資本公積，同時這部分其他資本公積單獨設(shè)置三級科目，禁止這部分轉(zhuǎn)增資本，那么資產(chǎn)減值損失的轉(zhuǎn)回并不會給企業(yè)帶來利潤表上的任何改善，這樣可以有效關(guān)閉企業(yè)操縱利潤的通道。從而使可靠性與相關(guān)性達到平衡點。

2、完善資產(chǎn)減值信息披露的充分度與透明度。

企業(yè)可以在附注的“重要會計政策說明”中，利用“財務(wù)報表項目的計量基礎(chǔ)”這一項目，將資產(chǎn)產(chǎn)負債表日的資產(chǎn)按初始計量時的歷史成本，上期公允價值進行計量，并提供不同計量方式對于企業(yè)財務(wù)狀況的影響的比較，以此剔除市場波動或企業(yè)對于會計信息的人為操縱的影響，更好的實現(xiàn)會計信息的可靠性，同時可以滿足不同使用者的需要，有利于使用者全面了解企業(yè)信息，達到會計信息的相關(guān)性要求。實現(xiàn)兩者的平衡。

五、結(jié)論

資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則體現(xiàn)著可靠性與相關(guān)性在固有屬性上的矛盾，過分追求可靠性會降低相關(guān)性，反之亦然，但它們又是統(tǒng)一于報表使用者對于財務(wù)信息的要求著中的，因此應(yīng)當(dāng)從制度上規(guī)范完善資產(chǎn)減值損失準(zhǔn)則，使可靠性與相關(guān)性達到平衡。