企業(yè)內部控制及會計信息質量研究

[摘要] 內部控制與會計信息質量具有內在和有機的聯(lián)系。內部控制制度欠缺及公司治理結構不完備等因素均影響到會計信息質量的的真實性和可靠性。加強和完善企業(yè)內部控制制度和體系建立將是提高會計信息質量行之有效的方法。

[關鍵詞] 會計信息質量 內部控制 公司治理

會計信息是決策者進行決策的重要依據(jù)之一，其最基本的質量特征就是決策有用性，會計信息的質量是保證信息使用者做出正確決策的基本前提和條件。從世界范圍來看，20世紀80年代以后國內外發(fā)生的財務舞弊事件不僅削弱了會計信息的財務管理職能，而且誤導了信息使用者，對維護經(jīng)濟的健康發(fā)展造成諸多負面影響。如何提高會計信息質量、以切實有效的手段防止財務舞弊，具有深刻的現(xiàn)實意義，而內部控制制度作為企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動的自我調節(jié)和約束機制是提高企業(yè)會計信息質量的重要因素。

一、內部控制與會計信息質量的關系

美國COSO（COMMITTEE OF SPONSORING ORGANIZATIONS OF THE TREADWAY COMMISSION）委員會于1992年發(fā)布了內部控制整體框架。報告認為，內部控制是由董事、管理層及其他人員在公司內進行的，旨在為經(jīng)營的有效性、財務報告的可靠性、適用法律法規(guī)的遵循性提供合理保證的過程。近幾年，全球的特別是美國上市公司出現(xiàn)的財務舞弊事件給投資者和債權人造成了巨大的損失，這些事件顯示出美國，以及各國制度安排的結構性缺陷。美國TREADWAY委員會（1985年成立的反虛假財務報表全國委員會）在調查中發(fā)現(xiàn)，內部控制的缺陷和缺失是影響會計信息質量，產(chǎn)生財務報告舞弊的重要原因，直接導致會計信息披露不真實。其主要表現(xiàn)為對報告過程監(jiān)管的董事會及審計委員會缺失、內部會計控制薄弱，以及內部審計缺乏等方面。將近50％的財務舞弊事件可以全部或部分歸咎于公司內部控制失敗。因此，內部控制與會計信息質量存在著內在的、有機的聯(lián)系，內部控制對于降低舞弊行為，保障會計信息質量具有重要的意義。

二、產(chǎn)生會計信息質量問題的內部控制失效因素及表現(xiàn)形式

美國內部控制整體框架認為，有效的內部控制框架包括控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督五項構成要素。COSO委員會同時指出，內部控制組成要素是為實現(xiàn)或達成企業(yè)目標所必須具備的條件，對于任何企業(yè)或企業(yè)中的任何部門，內部控制都極為重要。我國在內部控制領域經(jīng)過數(shù)十年的發(fā)展，積累了一定的經(jīng)驗，也建立了一些制度，但是，在系統(tǒng)性和完整性等方面還存在一些問題。實際情況表明，大多數(shù)企業(yè)在保證會計信息質量，發(fā)揮內部控制作用方面依然存在著如下幾個方面的問題：

1.內部控制制度不完善，執(zhí)行不到位

目前許多企業(yè)在內部控制制度體系建立方面并不完善，主要表現(xiàn)在，內部控制制度設計缺乏系統(tǒng)規(guī)劃，企業(yè)管理當局往往容易集中于對貨幣資金等有形資源的控制制度建立，而忽略從公司層面、業(yè)務層面、信息系統(tǒng)總體控制、人員職業(yè)道德建設等全局角度制定整體的內控制度。在內控制度的執(zhí)行方面，有些企業(yè)雖然制定了內部控制制度，但執(zhí)行時不嚴格，內部控制規(guī)定的行為得不到制約和糾正，內部控制未起到應有的效果，同時內控制度并未能隨著經(jīng)營管理特點和所處經(jīng)營環(huán)境及時更新、補充完善。在對內控效果的監(jiān)控上，也是事后控制多于事前、事中控制。

2.公司治理結構不完善

有效的公司治理結構要求在董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層之間建立各司其職又相互制約的運行機制。由于我國大部分上市公司是通過國有企業(yè)改制上市的，公司股權高度集中于國有獨資或控股企業(yè)，且不能上市流通，使得少數(shù)關鍵人控制導致的權利過大問題十分嚴重；其次，董事會自身的功能缺陷，大股東委派的董事控制董事會，審計委員會等內設機構欠缺，外部獨立董事缺位等問題造成董事會結構的不健全和公司治理的制衡功能失效。 第三，監(jiān)事會作用弱化，對監(jiān)事會功能定位認識上的模糊，導致在實踐中難以解決監(jiān)事會功能虛化的問題，監(jiān)事會未能充分發(fā)揮其監(jiān)督作用。以上原因，致使管理層負責提供財務報告的真實可靠性，由于缺乏有效的監(jiān)督，難以得到制度上的監(jiān)督和約束。

3.內部審計監(jiān)督不完善

內部審計應從第三方角度，客觀公正地對企業(yè)的經(jīng)濟活動和經(jīng)濟效率和效益進行監(jiān)督。目前尚沒有法律及明確規(guī)定保障內部審計的執(zhí)行，在實際工作中，其職能難以切實發(fā)揮。我國的現(xiàn)狀顯示，企業(yè)的內部審計部門往往屬于公司行政系統(tǒng)的一部分，由本部門、本單位負責人直接領導，在日常活動中服從管理當局的指揮，這樣的體制架構雖然有助于根據(jù)公司經(jīng)營管理的需要進行審計，但同時也造成了評價者（內部審計）與被評價者（管理當局）的角色混同。內部審計的經(jīng)濟利益受制于公司本身，造成內部審計缺乏足夠的獨立性和權威性，難以發(fā)揮應有的監(jiān)督作用和公正地對公司內部控制的效率和結果作出評價。

三、加強內部控制、提高會計信息質量的對策

1.建立科學的內部會計控制體系

按照預防為主，查處為輔、注重選擇關鍵控制點、注重相互牽制、設立補救措施的基本要求，建立科學的內部會計控制體系。為了保證會計信息的真實可靠，主要加強會計責權控制，按照內部會計控制的要求建立不相容職務相互分離、授權批準控制等措施。對于不相容的職務如果不實行相互分離的措施，就容易發(fā)生舞弊等行為。不相容職務相分離的核心是“內部牽制”，因此單位在設計、建立內控制度時，首先應確定哪些崗位是不相容的；其次是明確規(guī)定各個機構和崗位的職責權限，使不相容崗位和職務之間能夠相互監(jiān)督、相互制約、形成有效的制衡機制。對于授權批準控制的措施，企業(yè)應明確辦理各項經(jīng)濟業(yè)務的授權批準機制及程序，明確責任的分配和授權，嚴禁越權操作，有效避免財務舞弊現(xiàn)象發(fā)生。從機構的設置上，應體現(xiàn)相互控制的要求，部門之間、上下級之間應彼此監(jiān)督，互相牽制。

2.加強公司治理，完善內部控制環(huán)境

公司治理是內部控制的基礎和依據(jù)。良好的公司治理結構保證內部控制的有效運行。針對目前股權結構不合理，治理機制不健全的現(xiàn)象，對策是理順企業(yè)的管理體制，完善法人治理結構，形成股東大會授權、董事會決策、監(jiān)事會監(jiān)督、經(jīng)理層執(zhí)行的職責明確、崗位清晰、各負其責、相互制衡、協(xié)調高效的運行機制。近年來，上市公司的監(jiān)管機構陸續(xù)出臺了《上市公司章程指引》、《上市公司治理準則》等管理規(guī)定，強制推行獨立董事等制度規(guī)范公司治理結構，取得了一些成效。具體而言，加強公司治理應主要從完善公司治理結構入手，具體包括改善公司股權結構，通過資本市場減弱關鍵人控制現(xiàn)象，真正建立股東大會、董事會、監(jiān)事會和經(jīng)理層之間的制衡機制，使內部控制環(huán)境有效運行。其次，完善董事會制度。強化董事會在公司治理結構中的主導地位，通過推進獨立董事制度，增強董事會的獨立性，降低經(jīng)營者的舞弊動機。第三， 發(fā)揮監(jiān)事會作用。我國規(guī)定股份公司設立監(jiān)事會，監(jiān)事會的職責是以財務監(jiān)督為核心，應當保證監(jiān)事會通過獨立運行的方式行使其對董事、經(jīng)理、公司財務的監(jiān)督和檢查。第四，可以考慮強制性設立以獨立董事為主的審計委員會。

3.完善內部控制的審計和監(jiān)督

企業(yè)內部審計能否發(fā)揮有效作用，取決于內部控制能否被恰當監(jiān)督。內部審計的主要職責是監(jiān)督企業(yè)內部控制的執(zhí)行情況，評價內部控制設計的合理性、并承擔風險管理。從組織機構保障其職責履行而言，內部審計設置的基本原則，應使其獨立于其他職能部門，直接向董事會負責，以維護其獨立性和權威性。企業(yè)還應通過加強外部審計，揭露管理舞弊。 AICPA審計準則委員會（ASB）于1988年頒布的審計準則公告（SAS NO53和54）重新確認了注冊會計師揭露與報告舞弊的責任。1997年ASB發(fā)表了SAS NO82“財務報表審計中對舞弊的考慮”，并取代了SAS NO53，新準則以更清楚的語言和更顯要的位置來重申這一責任。這個變化促使注冊會計師加強了對提示舞弊責任的重視，同時也預示著查錯糾弊是注冊會計師的一個重要的審計目標。

4.健全內部控制披露機制

美國安然、世通會計丑聞后，美國對內部控制及信息披露實施嚴峻刑法，薩班斯法案規(guī)定首席執(zhí)行官、首席財務官或類似職務人士必須書面聲明對內部控制的設計和執(zhí)行的有效性負責，并且要求隨定期報告一同對外披露管理當局對有關財務報告內部控制的評價報告，此評價報告需經(jīng)負責公司定期報告審計的注冊會計師的審核。從法律高度規(guī)定內部控制披露要求顯示了美國在內控領域的進展，雖然不斷得到修正，但對減少上市公司舞弊行為具有一定的作用。在我國上市公司推行內部控制強制性披露尚需要建設一整套規(guī)則，我國應借鑒美國內部控制的演進過程，在政府的推動下統(tǒng)一內部控制的標準，賦予其法律的強制約束力，在法律或準則的層面對財務報告內部控制信息披露的要求、內容、評價及審核標準加以明確，以有效遏制凌駕于內部控制之上的行為，切實保證財務報告的可靠性。

參考文獻：

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[2]朱榮恩:《內部控制案例》，上海，復旦大學出版社，2005

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[4]美國COSO委員會（COMMITTEE OF SPONSORING ORGANIZATIONS OF THE TREADWAY COMMISSION）網(wǎng)站 WWW.COSO.ORG