現(xiàn)代會計理論的創(chuàng)新與發(fā)展

摘要：經(jīng)濟(jì)學(xué)是會計學(xué)的基礎(chǔ)，產(chǎn)權(quán)會計理論是會計學(xué)與產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論融合創(chuàng)新的產(chǎn)物。從產(chǎn)權(quán)角度來看，會計是企業(yè)產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物，其根本任務(wù)是界定和保護(hù)產(chǎn)權(quán)利益，產(chǎn)權(quán)博弈關(guān)系決定會計信息的價值取向，產(chǎn)權(quán)制度是選擇會計信息處理規(guī)則的出發(fā)點(diǎn)與歸宿。

關(guān)鍵詞 產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué) 產(chǎn)權(quán)會計 會計理論 創(chuàng)新

一、經(jīng)濟(jì)學(xué)是會計學(xué)的理論基礎(chǔ)

在過去很長一段時期內(nèi)，人們已經(jīng)基本接受了經(jīng)濟(jì)學(xué)和數(shù)學(xué)作為會計學(xué)兩大理論支柱的觀點(diǎn)，尤其是認(rèn)為經(jīng)濟(jì)學(xué)對會計學(xué)起著非常重要的理論支撐作用，并得出“經(jīng)濟(jì)學(xué)是會計學(xué)的基礎(chǔ)”的結(jié)論。由于建立在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論基礎(chǔ)之上，現(xiàn)代會計理論有了更多地的創(chuàng)新和發(fā)展，兩學(xué)科之間的融合也越來越緊密。事實(shí)上，經(jīng)濟(jì)學(xué)與會計學(xué)之間的這種內(nèi)在聯(lián)系是基于它們共同的研究對象——稀缺資源。經(jīng)濟(jì)學(xué)要解決的是由于使用稀缺資源而發(fā)生的利益沖突問題，以實(shí)現(xiàn)最有效率地使用稀缺資源以滿足人們的需要。會計學(xué)作為經(jīng)濟(jì)學(xué)的重要分支是在特定資源約束條件下，為實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益最大化目標(biāo)而提供會計信息產(chǎn)品的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。資源的稀缺性也是推動會計產(chǎn)生和發(fā)展的前提，如果沒有資源稀缺性限制，各種交易耗費(fèi)的確認(rèn)、計量和報告將會變得無關(guān)緊要，會計的經(jīng)濟(jì)和社會作用將大打折扣，甚至可能沒有存在的必要。面對資源稀缺的事實(shí)，會計就變得非常重要了。所以，從最終研究對象來看，經(jīng)濟(jì)學(xué)和會計學(xué)都是圍繞稀缺資源配置展開研究的，只是具體研究范圍和方法不同而已。

二、產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)與會計理論的融合與發(fā)展

(一)產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)與會計學(xué)的理論淵源

在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論體系中，產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)已成為非常重要和有影響力的流派之一，它主要研究如何通過界定、變更和安排產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，降低或消除市場機(jī)制運(yùn)行的社會費(fèi)用，提高運(yùn)行的效率，改善資源配置，加快技術(shù)進(jìn)步，增加經(jīng)濟(jì)福利，促進(jìn)經(jīng)濟(jì)增長。如果說經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究產(chǎn)權(quán)及其配置的學(xué)科，那么會計學(xué)就是確認(rèn)、計量和報告產(chǎn)權(quán)關(guān)系及其變化的學(xué)科。如果說經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究產(chǎn)權(quán)及其配置的學(xué)科，那么會計學(xué)就是確認(rèn)、計量和報告產(chǎn)權(quán)關(guān)系及其變化的學(xué)科。所以說產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論跟會計理論的關(guān)系非常密切，對會計理論的影響是深遠(yuǎn)的。美國著名會計史學(xué)家查特菲爾德就曾指出，會計的發(fā)展是反映性的，并與經(jīng)濟(jì)的發(fā)展密切相關(guān)。從資源配置的計量與信息的利用的角度看，經(jīng)濟(jì)組織有兩個至關(guān)重要的需求——計量投入的效率以及對報酬的計量。而會計的目標(biāo)就是為產(chǎn)權(quán)主體提供計量經(jīng)濟(jì)組織績效的會計信息，會計信息有利于提高企業(yè)利益相關(guān)者的決策效率和評價企業(yè)受托經(jīng)營責(zé)任。因此，將產(chǎn)權(quán)理論引入會計研究領(lǐng)域，不僅能增強(qiáng)會計理論的分析深度，更重要的是在解釋和預(yù)測會計現(xiàn)象時更具現(xiàn)實(shí)的說服力，能夠揭示出會計現(xiàn)象背后的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，使會計學(xué)成為本來應(yīng)該的那種會計學(xué)，即會計理論應(yīng)該能客觀反映和監(jiān)督現(xiàn)實(shí)的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，并能夠解釋和預(yù)測會計行為產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)后果。

(二)產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)與會計理論的融合

現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論是研究企業(yè)本質(zhì)、產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)及其變遷的有力分析工具，這些理論已經(jīng)滲透到了包括會計理論在內(nèi)的有關(guān)企業(yè)問題研究的各領(lǐng)域。猶如美國會計學(xué)家馬蒂斯奇所指出的：“如果沒有內(nèi)部動力和其他學(xué)科(主要指經(jīng)濟(jì)學(xué))向本學(xué)科的滲透，現(xiàn)代會計研究就不可能出現(xiàn)大量的思想創(chuàng)新”。諾貝爾經(jīng)濟(jì)學(xué)獎獲得者科斯教授也曾經(jīng)明確指出，“會計理論是企業(yè)理論的一個組成部分，會計數(shù)據(jù)有利于分析企業(yè)行為、會計理論的改進(jìn)，例如，促進(jìn)會計處理一致性的理論，就有助于經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究，即研究企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)和組織成本不能忽視對會計系統(tǒng)效率的研究。同時，會計理論的形成依賴于經(jīng)濟(jì)學(xué)尤其是對企業(yè)認(rèn)識的進(jìn)展”。會計發(fā)展史也表明，會計的出現(xiàn)從一開始就與產(chǎn)權(quán)有關(guān)，產(chǎn)權(quán)保值與增值思想是會計思想發(fā)展的原動力，任何時期的會計都建立在一定產(chǎn)權(quán)關(guān)系上，會計的產(chǎn)生是伴隨特定產(chǎn)權(quán)制度產(chǎn)生的歷史必然，它是為特定的產(chǎn)權(quán)主體服務(wù)，建立在一定的產(chǎn)權(quán)關(guān)系上，并維護(hù)特定的產(chǎn)權(quán)制度?？梢?，會計從一開始出現(xiàn)就是從產(chǎn)權(quán)保值觀念出發(fā)的，并始終圍繞產(chǎn)權(quán)觀念發(fā)展。

(三)產(chǎn)權(quán)會計理論的內(nèi)涵及其思想演進(jìn)

美國會計學(xué)家瓦茨和齊默爾曼在《實(shí)證會計理論》中已經(jīng)指出，“會計和審計都是產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)變化的產(chǎn)物，是為監(jiān)督企業(yè)契約簽訂和執(zhí)行而產(chǎn)生的。會計的發(fā)展與產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)問題的發(fā)展關(guān)系既密切而又歷時久遠(yuǎn)，可以講無論是產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)對于會計的影響，還是會計對產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)的貢獻(xiàn)都是與生俱來的?！睍嬂碚摵蛯?shí)務(wù)的發(fā)展與企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度及其變遷密不可分，現(xiàn)代企業(yè)產(chǎn)權(quán)制度直接影響著會計理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展。產(chǎn)權(quán)理論可用于解釋會計理論并解決具體的會計問題，從而極大推動了會計理論和實(shí)務(wù)的發(fā)展。隨著產(chǎn)權(quán)交易社會化程度越來越高，現(xiàn)代會計發(fā)展中的產(chǎn)權(quán)會計思想必將日趨成熟。研究產(chǎn)權(quán)會計的重要意義在于：產(chǎn)權(quán)會計思想統(tǒng)一了對企業(yè)財務(wù)責(zé)任與會計責(zé)任的認(rèn)識，統(tǒng)一了對企業(yè)財務(wù)工作與會計工作的處理；產(chǎn)權(quán)會計思想支配著企業(yè)管理組織制度的改革；影響著會計準(zhǔn)則的制定與修訂工作；影響到財務(wù)與會計理論研究工作并將其推動到深層次研究階段；產(chǎn)權(quán)會計思想深刻地影響到財務(wù)會計報表的披露及其審計；產(chǎn)權(quán)會計思想直接影響到企業(yè)的形象、競爭能力及其發(fā)展前途等等。田昆儒教授也認(rèn)為，會計與產(chǎn)權(quán)的關(guān)系可作如下簡單的概括：任何一個時期的會計都是建立在一定的產(chǎn)權(quán)關(guān)系上；任何一種類型的會計都要維護(hù)特定的產(chǎn)權(quán)制度；很多會計問題都可以運(yùn)用產(chǎn)權(quán)理論對其進(jìn)行解釋和說明；諸多產(chǎn)權(quán)理論中蘊(yùn)涵著會計思想；會計與產(chǎn)權(quán)的影響是相互而直接的。這些產(chǎn)權(quán)會計思想的演進(jìn)為產(chǎn)權(quán)理論與會計理論之間搭建起了聯(lián)系的橋梁，將傳統(tǒng)會計理論與現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論自然、有機(jī)的結(jié)合在一起，并賦予了產(chǎn)權(quán)會計理論新的內(nèi)涵，開辟了利用產(chǎn)權(quán)理論研究企業(yè)會計問題的新領(lǐng)域。

三、產(chǎn)權(quán)理論對傳統(tǒng)會計信息理論的影響

(一)產(chǎn)權(quán)界定和保護(hù)是會計產(chǎn)生的基本動因之一

會計的產(chǎn)生是滿足利益相關(guān)者對其自身產(chǎn)權(quán)的界定和保護(hù)的需求?；杲芾铩たㄋ够寰驼J(rèn)為，會計核算的對象是契約，核算的目的就是反映契約雙方的法律權(quán)利和要求。如同度量不統(tǒng)一將導(dǎo)致高昂的交易費(fèi)用一樣，會計信息處理方式和披露機(jī)制不統(tǒng)一也將因交易費(fèi)用太高而制約契約締結(jié)和履行，從而削弱會計信息的作用，降低資源配置效率。所以，市場經(jīng)濟(jì)要求建立規(guī)范的、符合產(chǎn)權(quán)效率的會計準(zhǔn)則作為公共契約來界定和維護(hù)利益相關(guān)者的產(chǎn)權(quán)利益，這也是利益相關(guān)者集體選擇的邏輯結(jié)果。

(二)界定和保護(hù)產(chǎn)權(quán)利益是會計的根本目標(biāo)和基本職能 根據(jù)產(chǎn)權(quán)理論人們對會計的認(rèn)識發(fā)生了根本性改變。會計不僅僅是對人們所擁有的資產(chǎn)進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告的專門技術(shù)，更是對人們所享有的擁有或處置這些資產(chǎn)的若干財產(chǎn)權(quán)利予以界定和保護(hù)的一種有效手段。從產(chǎn)權(quán)角度講，界定和保護(hù)產(chǎn)權(quán)主體的產(chǎn)權(quán)利益是會計工作的根本目標(biāo)。產(chǎn)權(quán)的界定和保護(hù)是會計的兩個基本職能，會計核算就是界定產(chǎn)權(quán)，會計監(jiān)督就是保護(hù)產(chǎn)權(quán)。但兩者又不是獨(dú)立、分離的，而是緊密聯(lián)系，相輔相成。界定之中有保護(hù)，界定是為了更好的保護(hù)，保護(hù)是為了維護(hù)界定的結(jié)果。

(三)產(chǎn)權(quán)博弈關(guān)系決定會計信息的價值取向

由于企業(yè)契約關(guān)系的本質(zhì)是企業(yè)利益相關(guān)者之間的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，因此，企業(yè)會計信息具有產(chǎn)權(quán)特性。按照產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)，由于交易成本為正，產(chǎn)權(quán)就不可能完全界定清楚，從而，在產(chǎn)權(quán)交易中必然留下一個未界定產(chǎn)權(quán)的公共領(lǐng)域。產(chǎn)權(quán)主體將在各自約束條件下進(jìn)入公共領(lǐng)域攫取未界定的價值，直到產(chǎn)權(quán)博弈達(dá)到均衡狀態(tài)。由于會計信息在反映和控制產(chǎn)權(quán)上特殊的界定作用，這種產(chǎn)權(quán)博弈關(guān)系必會集中反映為企業(yè)會計信息的相關(guān)權(quán)利。

(四)產(chǎn)權(quán)制度是選擇會計信息處理規(guī)則的出發(fā)點(diǎn)與歸宿

從產(chǎn)權(quán)角度來看，一切經(jīng)濟(jì)活動的本質(zhì)并非是人與物以及物與物之間的關(guān)系，而是產(chǎn)權(quán)交易關(guān)系。那么，作為反映和監(jiān)督這些經(jīng)濟(jì)活動信息的重要系統(tǒng)——會計信息系統(tǒng)，也就是對產(chǎn)權(quán)界定、產(chǎn)權(quán)交易以及產(chǎn)權(quán)價值運(yùn)動的反映和監(jiān)督。如果這樣來看會計信息的性質(zhì)，那么，會計就不是一個純粹的技術(shù)工具，也并非價值中立，它的供給和需求必然反映和體現(xiàn)各產(chǎn)權(quán)主體的利益關(guān)系。所以，盡管會計信息處理方式(主要是會計政策選擇和信息披露規(guī)則)選擇在形式上表現(xiàn)為會計過程的一種技術(shù)規(guī)范，但其本質(zhì)上是一種經(jīng)濟(jì)和政治利益的博弈規(guī)則和制度安排。

(五)提高產(chǎn)權(quán)效率是提高會計準(zhǔn)則質(zhì)量的基本要求

郭道揚(yáng)教授認(rèn)為，維護(hù)與保護(hù)市場經(jīng)濟(jì)下的所有者權(quán)益問題是會計法律制度建立的出發(fā)點(diǎn)，也是作為它的基本體系最終得以構(gòu)建起來的落腳點(diǎn)。因?yàn)?，在資源稀缺的世界里，產(chǎn)權(quán)不僅需要界定每個人對稀缺資源的所有權(quán)、支配權(quán)和使用權(quán)等諸多權(quán)利，而且還要衡量每個人利用資源的效率，從而界定每個人做出貢獻(xiàn)的份額。所以，按照市場經(jīng)濟(jì)的效率原則，要求利益相關(guān)者權(quán)益必須得到有效界定和保護(hù)。如果從這個角度來理解，只有具有產(chǎn)權(quán)效率的會計準(zhǔn)則才有存在的價值和生命力，才有利于提高會計信息質(zhì)量，因此，產(chǎn)權(quán)效率應(yīng)是評價會計準(zhǔn)則這一公共會計信息產(chǎn)權(quán)契約質(zhì)量和效率的基本原則。

綜上所述，產(chǎn)權(quán)會計理論是會計學(xué)與產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論融合創(chuàng)新的產(chǎn)物，它主要是以現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和會計學(xué)理論為支撐，利用會計特有的研究方法對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動過程中所發(fā)生的交易或事項(xiàng)進(jìn)行產(chǎn)權(quán)界定、計量和報告的經(jīng)濟(jì)信息系統(tǒng)。產(chǎn)權(quán)會計的主體是企業(yè)合約，產(chǎn)權(quán)會計的對象可以簡單描述成，企業(yè)合約中的產(chǎn)權(quán)及其運(yùn)動，即產(chǎn)權(quán)及其運(yùn)動過程中能夠運(yùn)用會計方法進(jìn)行產(chǎn)權(quán)確認(rèn)、計量和披露的方面。以產(chǎn)權(quán)為視角研究會計理論，有利于體現(xiàn)會計界定產(chǎn)權(quán)關(guān)系、保護(hù)產(chǎn)權(quán)利益和維護(hù)產(chǎn)權(quán)意志的經(jīng)濟(jì)社會功能。