電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出精益會(huì)計(jì)核算模式研究

摘要：提升創(chuàng)新能力是新時(shí)代國有企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的關(guān)鍵內(nèi)涵。企業(yè)如何在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下完善企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算，就成為國有企業(yè)關(guān)注的焦點(diǎn)?；诖藢?duì)電網(wǎng)企業(yè)長期以來在研發(fā)支出管理方面的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)進(jìn)行系統(tǒng)性分析，重點(diǎn)研究電網(wǎng)企業(yè)如何合理確定資本化時(shí)點(diǎn)規(guī)范資本化核算流程，精準(zhǔn)分?jǐn)傊苯优c間接成本等研發(fā)支出核算問題。希望通過建立標(biāo)準(zhǔn)化的研發(fā)支出資本化核算與成本費(fèi)用分?jǐn)偟牟僮髦敢?，為電網(wǎng)企業(yè)提升研發(fā)支出管理工作的精細(xì)化程度提供參考。

關(guān)鍵詞：電網(wǎng)企業(yè)；研發(fā)支出；精益會(huì)計(jì)核算

0 引言

堅(jiān)持創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展、全面塑造新發(fā)展優(yōu)勢，是在新發(fā)展階段進(jìn)行社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)全局中的核心；提升創(chuàng)新能力、貢獻(xiàn)創(chuàng)新力量，是新時(shí)代國有企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的關(guān)鍵內(nèi)涵，也是發(fā)揮國有經(jīng)濟(jì)戰(zhàn)略支撐作用的基本要求。根據(jù)國務(wù)院國資委研究中心發(fā)布的《中央企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展報(bào)告（2023）》，2022年，中央企業(yè)研發(fā)投入首次突破1萬億元，同比增長9.8%，工業(yè)企業(yè)研發(fā)投入強(qiáng)度超過3%，科技創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)力進(jìn)一步增強(qiáng)。電網(wǎng)企業(yè)作為大型央企，應(yīng)緊跟政策指引，加大研發(fā)投入強(qiáng)度，提升研發(fā)支出管理能力。

2019年，國務(wù)院國資委出臺(tái)的新版《中央企業(yè)負(fù)責(zé)人經(jīng)營業(yè)績考核辦法》（國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)令第40號(hào)）在考核導(dǎo)向上強(qiáng)調(diào)“突出創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)，引導(dǎo)企業(yè)堅(jiān)持自主創(chuàng)新，加大研發(fā)投入，加快關(guān)鍵核心技術(shù)攻關(guān)，強(qiáng)化行業(yè)技術(shù)引領(lǐng)，不斷增強(qiáng)核心競爭能力”，并將研發(fā)投入強(qiáng)度考核指標(biāo)納入考核體系，突出對(duì)中央企業(yè)創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展的考核力度，這一舉措標(biāo)志著對(duì)中央企業(yè)創(chuàng)新的考核，由過去的“研發(fā)費(fèi)用視同業(yè)績利潤”的激勵(lì)導(dǎo)向，轉(zhuǎn)向監(jiān)督與激勵(lì)相結(jié)合的導(dǎo)向，突出了在中央企業(yè)加大研發(fā)投入、提升創(chuàng)新能力方面更加有力地引導(dǎo)和更為剛性的約束。2023年，國務(wù)院國資委進(jìn)一步提出優(yōu)化中央企業(yè)經(jīng)營指標(biāo)體系為“一利五率”，研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入強(qiáng)度指標(biāo)仍然是核心指標(biāo)，同時(shí)明確2023年，中央企業(yè)研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入強(qiáng)度要實(shí)現(xiàn)進(jìn)一步提升。2024年1月國務(wù)院國資委召開中央企業(yè)考核分配會(huì)議強(qiáng)調(diào)，2024年的考核分配要聚焦高質(zhì)量發(fā)展首要任務(wù)，更好發(fā)揮中央企業(yè)科技創(chuàng)新、產(chǎn)業(yè)控制、安全支撐作用。由此可見，提升科技創(chuàng)新投入已經(jīng)成為中央企業(yè)不斷增強(qiáng)核心功能、提高核心競爭力的關(guān)鍵舉措。在此背景下，電網(wǎng)企業(yè)緊緊抓住以科技創(chuàng)新推動(dòng)產(chǎn)業(yè)創(chuàng)新這個(gè)關(guān)鍵，在強(qiáng)化自主創(chuàng)新、加快培育和發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力方面持續(xù)發(fā)力，在集團(tuán)和省公司層面持續(xù)加大研發(fā)投入力度。隨著研發(fā)投入的增加，電網(wǎng)企業(yè)需要有能夠支撐更大規(guī)模研發(fā)支出有效運(yùn)作的精益化管理模式。

當(dāng)前，電網(wǎng)企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用投入全部為成本性支出，即在研發(fā)當(dāng)年將實(shí)際發(fā)生的研發(fā)投入作為成本費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益，這使得電網(wǎng)企業(yè)在資產(chǎn)質(zhì)量方面和利潤考核方面同時(shí)面臨外部檢查風(fēng)險(xiǎn)和業(yè)績考核風(fēng)險(xiǎn)。提高研發(fā)支出資本化比例是公司提質(zhì)增效的有力舉措，也是緩解考核壓力的關(guān)鍵。因此，電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)考慮對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行適度資本化，準(zhǔn)確識(shí)別項(xiàng)目研究階段和開發(fā)階段的標(biāo)志節(jié)點(diǎn)；綜合考慮項(xiàng)目的研發(fā)性質(zhì)、費(fèi)用來源、執(zhí)行周期、流程特點(diǎn)、成果形式等，確定具有可資本化潛力的項(xiàng)目，確保及時(shí)和準(zhǔn)確地資本化形成無形資產(chǎn)，充分反映電網(wǎng)企業(yè)的研發(fā)實(shí)力，提高資產(chǎn)質(zhì)量與會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。

《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無形資產(chǎn)》（財(cái)會(huì)〔2006〕3號(hào)）對(duì)研發(fā)支出確認(rèn)計(jì)量、信息披露等會(huì)計(jì)處理規(guī)范作出明確的規(guī)定，尤其是對(duì)研發(fā)支出資本化核算提出了明確的要求。但是，在電網(wǎng)企業(yè)過去的研發(fā)支出核算中尚缺乏明確的研發(fā)投入資本化處理的操作指引，以至于出現(xiàn)資本化率偏低、研發(fā)成果價(jià)值未在賬目中得到充分反映等問題。為此，電網(wǎng)企業(yè)需要按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，結(jié)合電網(wǎng)研發(fā)管理實(shí)際和研發(fā)經(jīng)費(fèi)支出規(guī)律，建立研發(fā)支出資本化處理的規(guī)范化機(jī)制，這是電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出精益化管理模式研究需要解決的關(guān)鍵問題。

本文以標(biāo)準(zhǔn)可依、流程可控、結(jié)果可靠為出發(fā)點(diǎn)，結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、電網(wǎng)企業(yè)會(huì)計(jì)核算規(guī)定，重點(diǎn)研究電網(wǎng)企業(yè)如何合理確定資本化時(shí)點(diǎn)規(guī)范資本化核算流程，如何精準(zhǔn)分?jǐn)傊苯优c間接成本等研發(fā)支出核算問題，期望建立標(biāo)準(zhǔn)化的研發(fā)支出資本化核算與成本費(fèi)用分?jǐn)偟牟僮髦敢?，為電網(wǎng)企業(yè)提升研發(fā)支出管理工作的精細(xì)化程度提供參考。

1 相關(guān)研究綜述

國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則首倡研發(fā)支出有條件資本化，因此國外文獻(xiàn)側(cè)重于對(duì)研發(fā)投入資本化的研究。Han和Manry^[1]

以韓國企業(yè)為研究對(duì)象，發(fā)現(xiàn)研發(fā)投入可以提高企業(yè)股價(jià)，但相較費(fèi)用化研發(fā)投入，資本化研發(fā)投入對(duì)股價(jià)的提升效果更好。Cazavan-Jeny等^[2]以法國企業(yè)為研究對(duì)象，探究資本化研發(fā)投入和費(fèi)用化研發(fā)投入對(duì)企業(yè)未來經(jīng)營效益的影響，發(fā)現(xiàn)對(duì)研發(fā)投入實(shí)行有條件資本化的企業(yè)，資本化部分的費(fèi)用支出更能提高其未來的經(jīng)營效益。

國內(nèi)文獻(xiàn)對(duì)研發(fā)投入會(huì)計(jì)核算的研究主要從會(huì)計(jì)核算處理、會(huì)計(jì)政策選擇兩個(gè)維度展開研究。會(huì)計(jì)核算處理維度的研究主要集中于研發(fā)支出資本化處理及會(huì)計(jì)核算處理中出現(xiàn)的問題。在研發(fā)支出資本化處理方面，劉暢和劉文琦^[3]對(duì)世界各國研發(fā)費(fèi)用的現(xiàn)行會(huì)計(jì)規(guī)范進(jìn)行比較分析，發(fā)現(xiàn)目前各國研發(fā)費(fèi)用的處理方法可分為3種，即完全費(fèi)用化、完全資本化和有條件資本化，我國結(jié)合企業(yè)發(fā)展實(shí)際提出了研發(fā)費(fèi)用有條件資本化較之前的完全費(fèi)用化準(zhǔn)則也更為合理。楊以諾^[4]從實(shí)踐的角度闡明了研發(fā)支出有條件資本化的復(fù)雜性，同時(shí)認(rèn)為隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)自主研發(fā)形成的無形資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中占據(jù)的位置愈發(fā)重要，確保研發(fā)支出有條件資本化的準(zhǔn)確合理性是理論與實(shí)務(wù)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)要求。馬麗亞^[5]認(rèn)為需要結(jié)合企業(yè)項(xiàng)目所處研究開發(fā)階段、合理分配和使用研發(fā)費(fèi)用、結(jié)合企業(yè)類型選擇不同的會(huì)計(jì)處理模型等四個(gè)維度，優(yōu)化無形資產(chǎn)研發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法。韓文彬^[6]以高新技術(shù)企業(yè)為例，認(rèn)為企業(yè)在進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用財(cái)務(wù)核算時(shí)，要明確界定研究和開發(fā)階段，并且還應(yīng)在國家會(huì)計(jì)處理準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上結(jié)合自身實(shí)際，制定適合于企業(yè)的研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理細(xì)則。

在研究如何進(jìn)行研發(fā)支出資本化會(huì)計(jì)處理的基礎(chǔ)之上，一些學(xué)者針對(duì)資本化會(huì)計(jì)處理中所出現(xiàn)的問題進(jìn)行了更加深入地研究。劉萬麗^[7]從原因入手，認(rèn)為研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理受會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷的影響，同時(shí)企業(yè)業(yè)績考核會(huì)催生會(huì)計(jì)人員過度資本化行為的發(fā)生，認(rèn)為企業(yè)要完善研發(fā)投入風(fēng)險(xiǎn)管控機(jī)制。王小軍^[8]從結(jié)果入手，發(fā)現(xiàn)由于我國生物醫(yī)藥企業(yè)仍處于初步探索階段，導(dǎo)致企業(yè)存在研發(fā)費(fèi)用利用率低、資本性認(rèn)定不合理等問題，進(jìn)而提出現(xiàn)階段生物醫(yī)藥企業(yè)應(yīng)采取措施規(guī)范研發(fā)支出資本化處理方法。李慧^[9]以北汽福田汽車為案例，認(rèn)為解決研發(fā)支出資本化過度問題前提是要明確處于研究階段還是開發(fā)階段，可以參照其他行業(yè)的做法設(shè)定完成比例數(shù)值，當(dāng)研發(fā)完成比高于該數(shù)值則進(jìn)行資本化，否則進(jìn)行費(fèi)用化。

針對(duì)會(huì)計(jì)核算處理中出現(xiàn)的問題，王莉^[10]通過分析高新技術(shù)企業(yè)研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀，發(fā)現(xiàn)該類企業(yè)存在研發(fā)過程各階段區(qū)分困難、研發(fā)項(xiàng)目過度、對(duì)無形資產(chǎn)認(rèn)識(shí)度不足等問題，進(jìn)而提出提高財(cái)務(wù)人員職業(yè)判斷力、強(qiáng)化稅收優(yōu)惠管控、加強(qiáng)研發(fā)費(fèi)用核算等建議。趙水蓉^[11]從方式、流程和體系3方面分析了制造企業(yè)研發(fā)費(fèi)用核算存在的問題，提出企業(yè)應(yīng)科學(xué)設(shè)立費(fèi)用核算科目、加強(qiáng)費(fèi)用的細(xì)化處理、對(duì)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)進(jìn)行統(tǒng)籌處理等對(duì)策。

從上述研究結(jié)論來看，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)研發(fā)投入資本化的必要性、影響及可能出現(xiàn)的問題進(jìn)行了詳細(xì)地論述，明細(xì)地分析可能造成各種影響的諸多因素，但是由于我國在這方面經(jīng)驗(yàn)過少，制度政策還不夠完全，因此針對(duì)相關(guān)與開發(fā)階段劃分標(biāo)準(zhǔn)的研究是多數(shù)停留于準(zhǔn)則表面的，鮮有結(jié)合具體行業(yè)進(jìn)行研究，總結(jié)出的也只是針對(duì)某一行業(yè)具體劃分標(biāo)準(zhǔn)的文獻(xiàn)，并不能全方位的概括我國對(duì)于多數(shù)行業(yè)研發(fā)投入會(huì)計(jì)核算方面的標(biāo)準(zhǔn)。

2 電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算當(dāng)前存在的問題

研發(fā)支出精益會(huì)計(jì)核算是規(guī)范費(fèi)用分?jǐn)偱c資本化處理，精準(zhǔn)反映項(xiàng)目成本與研究成果價(jià)值的保障機(jī)制。近年來，在研發(fā)支出成本核算方面，電網(wǎng)企業(yè)部分下屬單位未能夠在項(xiàng)目核算中充分合理反映支撐項(xiàng)目的開展的全部支出，尤其是對(duì)于間接發(fā)生成本費(fèi)用與多個(gè)項(xiàng)目的公共成本費(fèi)用尚未合理分?jǐn)倸w集到研究項(xiàng)目中，項(xiàng)目成本會(huì)計(jì)體系仍有待完善。在研發(fā)成果核算方面，部分帶有開發(fā)屬性的研究項(xiàng)目并未按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定進(jìn)行資本化處理，導(dǎo)致研發(fā)形成的授權(quán)專利、非專利核心技術(shù)、軟件著作權(quán)、新型裝置設(shè)備等價(jià)值未能充分通過資產(chǎn)類會(huì)計(jì)科目得到充分的反映。因此需要優(yōu)化研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入業(yè)務(wù)核算，合理界定費(fèi)用化與資本化處理的邊界，精準(zhǔn)反映科研成果價(jià)值。

3 電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出精益會(huì)計(jì)管理的思路

研發(fā)支出的資本化處理是連接預(yù)算管理與稅務(wù)管理機(jī)制的樞紐環(huán)節(jié)。分段預(yù)算為資本化處理提供了依據(jù)，資本化處理又將為研發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除提供依據(jù)。在核算環(huán)節(jié)，考慮費(fèi)用支出與資本支出的差異性，構(gòu)建以分段分類為導(dǎo)向的資本化核算機(jī)制。提出“基于流程分段定點(diǎn)”的資本化處理方法，根據(jù)不同的項(xiàng)目類型明確資本化時(shí)點(diǎn)與轉(zhuǎn)資時(shí)點(diǎn)，為研究開發(fā)成果的價(jià)值確認(rèn)提供機(jī)制保障，由以往對(duì)研發(fā)項(xiàng)目兩分類的計(jì)量方式，向可分段資本化處理的方式轉(zhuǎn)變，在更加精準(zhǔn)的成果價(jià)值確認(rèn)中體現(xiàn)精益管理理念。

根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，研發(fā)支出在研究和開發(fā)不同階段分別進(jìn)行費(fèi)用化與資本化處理。項(xiàng)目研究進(jìn)入開發(fā)階段后研發(fā)支出進(jìn)行資本化處理，并且研發(fā)支出資本化要求項(xiàng)目成果具有自用或出售意圖。研發(fā)支出資本化處理的難度在于如何確定項(xiàng)目進(jìn)入開發(fā)階段的時(shí)點(diǎn)，進(jìn)入開發(fā)階段時(shí)點(diǎn)確認(rèn)的關(guān)鍵在于對(duì)研發(fā)成果的狀態(tài)能夠形成清晰的判斷。

最新關(guān)于研發(fā)資本化處理方法的研究成果表明，理論上最合理的方法為根據(jù)項(xiàng)目“成果成熟度”分級(jí)評(píng)價(jià)確定研發(fā)成果的資本化節(jié)點(diǎn)。但是，由于電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目類型多樣，“成果成熟度”分級(jí)評(píng)價(jià)尚存在實(shí)踐上的難度，仍然有待長期研究探索。

本文結(jié)合電網(wǎng)企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目管理與研發(fā)會(huì)計(jì)核算的管理實(shí)踐，提出“基于流程分段定點(diǎn)的資本化處理方法”。按照不同的項(xiàng)目類型明確費(fèi)用化和資本化分段的標(biāo)志，以及資本化階段啟動(dòng)的節(jié)點(diǎn)，供近期部署參考；并進(jìn)一步設(shè)計(jì)“基于成果成熟度分級(jí)評(píng)價(jià)的資本化處理方法”，為遠(yuǎn)期部署提供參考。

3.1 研發(fā)投入資本化處理的基本原則

研發(fā)支出資本化確認(rèn)計(jì)量的原則包括以下3個(gè)方面：

3.1.1 合規(guī)性原則

研發(fā)支出資本化處理需要嚴(yán)格遵循國家監(jiān)管與公司管理方面的有關(guān)規(guī)定，參照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國家電網(wǎng)公司會(huì)計(jì)核算辦法與科研項(xiàng)目管理辦法等相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。此外，研發(fā)成果管理需要按照《中華人民共和國專利法》（2020年修訂）、《中華人民共和國著作權(quán)法》（2020年修訂）等相關(guān)法律的規(guī)定執(zhí)行。此外，電網(wǎng)企業(yè)的資本化處理還要考慮輸配電價(jià)成本監(jiān)審的要求，避免出現(xiàn)成本監(jiān)審風(fēng)險(xiǎn)。

3.1.2 謹(jǐn)慎性原則

研發(fā)投入資本化要遵循謹(jǐn)慎性原則，主要體現(xiàn)為計(jì)量依據(jù)事實(shí)清楚、成果價(jià)值論證充分、會(huì)計(jì)處理憑證完整。會(huì)計(jì)確認(rèn)計(jì)量所依據(jù)的事實(shí)客觀清楚，資產(chǎn)的應(yīng)用場景清晰；資本化確認(rèn)時(shí)點(diǎn)的證明材料充分恰當(dāng)、會(huì)計(jì)憑證完整且具有說服力；前期符合條件已經(jīng)資本化，而后期無法實(shí)現(xiàn)預(yù)期成果的項(xiàng)目，全部成本轉(zhuǎn)為費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期損益。

3.1.3 協(xié)調(diào)性原則

研發(fā)支出資本化處理要與業(yè)財(cái)各環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)融會(huì)貫通，在業(yè)財(cái)融合機(jī)制的保障下實(shí)現(xiàn)精準(zhǔn)確認(rèn)、精確計(jì)量。在財(cái)務(wù)管理中，同前端預(yù)算管理與后端資產(chǎn)管理相協(xié)調(diào)，與分段預(yù)算管理機(jī)制和資產(chǎn)價(jià)值管理與評(píng)價(jià)管理有效銜接；在業(yè)財(cái)部門間，同前端的計(jì)劃管理相銜接、同科研項(xiàng)目過程管理相協(xié)調(diào)、同科研成果轉(zhuǎn)化機(jī)制有效銜接。

3.2 資本化處理關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)與處理方法

3.2.1 項(xiàng)目初始分類確認(rèn)要求和賬務(wù)處理

根據(jù)項(xiàng)目預(yù)期成果和主要內(nèi)容，科技管理部門與財(cái)務(wù)部門、項(xiàng)目承擔(dān)部門/單位商定，將研究開發(fā)項(xiàng)目分為資本化項(xiàng)目、費(fèi)用化項(xiàng)目和混合類項(xiàng)目3類。

賬務(wù)處理將資本化項(xiàng)目支出全部資本化處理，費(fèi)用化項(xiàng)目支出全部費(fèi)用化處理，混合類項(xiàng)目支出根據(jù)實(shí)際研究進(jìn)展及預(yù)期成果對(duì)資本化與費(fèi)用化進(jìn)行判定，不符合資本化條件的予以費(fèi)用化，對(duì)符合資本化條件的予以資本化。

3.2.2 資本化開始時(shí)點(diǎn)確認(rèn)要求和賬務(wù)處理

根據(jù)研究進(jìn)程，以“研究與開發(fā)階段劃分評(píng)估”為節(jié)點(diǎn)，區(qū)分研究階段和開發(fā)階段，在“確定技術(shù)路線”之前，為研究階段；“確定技術(shù)路線”并且具有明確的使用或出售意圖后進(jìn)入開發(fā)階段?！按_定技術(shù)路線”的基本條件是已經(jīng)具備開展成果開發(fā)的技術(shù)準(zhǔn)備與充分條件。在“確定技術(shù)路線”上可采取外部機(jī)構(gòu)認(rèn)定或?qū)＜以u(píng)審兩種方式予以確認(rèn)，具體要滿足如下條件之一：

一是取得國內(nèi)或國際知識(shí)產(chǎn)權(quán)管理機(jī)構(gòu)下達(dá)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)申請(qǐng)受理通知書。技術(shù)開發(fā)技術(shù)路線確定后項(xiàng)目組即可啟動(dòng)知識(shí)產(chǎn)權(quán)申請(qǐng)流程，獲得知識(shí)產(chǎn)權(quán)管理機(jī)構(gòu)下達(dá)的知識(shí)產(chǎn)權(quán)申請(qǐng)受理通知書則可表明該技術(shù)已具備開發(fā)條件。

二是研究技術(shù)路線經(jīng)專家組評(píng)審認(rèn)定具有可行性。在研究階段結(jié)束后，項(xiàng)目組編制技術(shù)開發(fā)報(bào)告，并召開專家評(píng)審會(huì)進(jìn)行技術(shù)路線可行性評(píng)價(jià)，通過鑒定則可啟動(dòng)資本化處理流程。賬務(wù)處理上，將“確定技術(shù)路線”時(shí)點(diǎn)前發(fā)生的全部費(fèi)用，計(jì)入“研發(fā)支出——費(fèi)用化”科目，將之后發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入“研發(fā)支出——資本化”科目。

3.2.3 最終形成資產(chǎn)的確認(rèn)要求和賬務(wù)處理

以研究開發(fā)項(xiàng)目形成的資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)為節(jié)點(diǎn)，作為轉(zhuǎn)資時(shí)點(diǎn)，對(duì)不同預(yù)期成果分別設(shè)置轉(zhuǎn)資要求。

一是預(yù)期成果為平臺(tái)軟件的，應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：①軟件平臺(tái)開發(fā)完成；②已經(jīng)投入使用或者即將投入使用；③使用后能夠產(chǎn)生較大經(jīng)濟(jì)價(jià)值；④項(xiàng)目驗(yàn)收、評(píng)審?fù)ㄟ^，或者取得軟件著作權(quán)證書。

二是預(yù)期成果為專利、著作權(quán)的，應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：①相關(guān)技術(shù)已經(jīng)投入使用或者即將投入使用；②使用后能夠產(chǎn)生較大經(jīng)濟(jì)價(jià)值；③項(xiàng)目驗(yàn)收或評(píng)審?fù)ㄟ^，或者取得相關(guān)知識(shí)產(chǎn)權(quán)證書。

三是預(yù)期成果為新型裝置設(shè)備的，應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：①新型裝置設(shè)備已經(jīng)投入使用或者即將投入使用；②使用后能夠產(chǎn)生較大經(jīng)濟(jì)價(jià)值；③項(xiàng)目驗(yàn)收或評(píng)審?fù)ㄟ^。

賬務(wù)處理達(dá)到轉(zhuǎn)資條件的，以轉(zhuǎn)資申請(qǐng)及相關(guān)證明材料為入賬憑證：可將資本化支出轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)或固定資產(chǎn)，賬務(wù)處理從“研發(fā)支出——資本化支出”轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”“無形資產(chǎn)”等。未達(dá)到轉(zhuǎn)資條件，以未達(dá)資產(chǎn)形成條件的相關(guān)證明材料為入賬憑證，及時(shí)將資本化支出轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，從“研發(fā)支出——資本化支出”轉(zhuǎn)回“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”。

3.2.4 特殊情況下項(xiàng)目支出調(diào)整機(jī)制

項(xiàng)目承擔(dān)部門和科技管理部門應(yīng)當(dāng)及時(shí)跟蹤研究開發(fā)項(xiàng)目進(jìn)展情況，判斷相關(guān)研究的各階段關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)成果是否在預(yù)期計(jì)劃內(nèi)。當(dāng)研究開發(fā)項(xiàng)目的“確定技術(shù)路線”達(dá)到，或者研究形成資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)的時(shí)點(diǎn)和轉(zhuǎn)資條件未能符合預(yù)期計(jì)劃時(shí)，應(yīng)當(dāng)啟動(dòng)項(xiàng)目支出調(diào)整程序。項(xiàng)目承擔(dān)部門提交項(xiàng)目支出計(jì)劃調(diào)整申請(qǐng)，并附相關(guān)說明材料，經(jīng)科技管理部門審核后，提交財(cái)務(wù)管理部門備案；科技管理部門和財(cái)務(wù)管理部門共同對(duì)本單位年度研究開發(fā)支出資本化情況做總體平衡。

3.3 各環(huán)節(jié)研發(fā)支出資本化處理流程

3.3.1 項(xiàng)目儲(chǔ)備環(huán)節(jié)

一是項(xiàng)目需求部門明確項(xiàng)目預(yù)期成果及各項(xiàng)成果的預(yù)算金額。預(yù)期成果包括：前瞻性成果（標(biāo)準(zhǔn)、規(guī)范、論文）、知識(shí)產(chǎn)權(quán)（專利權(quán)、著作權(quán)、平臺(tái)軟件、其他）、新型裝置設(shè)備。二是科技管理部門匯總研究開發(fā)項(xiàng)目需求，根據(jù)項(xiàng)目預(yù)期成果和主要內(nèi)容，與財(cái)務(wù)部門、項(xiàng)目承擔(dān)部門/單位商定，將研究開發(fā)項(xiàng)目分為資本化項(xiàng)目、費(fèi)用化項(xiàng)目和混合類項(xiàng)目3類，向財(cái)務(wù)管理部門提供研究開發(fā)項(xiàng)目清單，其中包含混合類項(xiàng)目的資本化預(yù)估金額。三是財(cái)務(wù)管理部門對(duì)研究開發(fā)項(xiàng)目清單進(jìn)行備案，并對(duì)本單位混合類項(xiàng)目的研究開發(fā)支出資本化金額進(jìn)行預(yù)算總額控制。

3.3.2 項(xiàng)目實(shí)施環(huán)節(jié)

一是根據(jù)研究進(jìn)程，以“研究與開發(fā)階段劃分評(píng)估”為節(jié)點(diǎn)，區(qū)分研究階段和開發(fā)階段。二是項(xiàng)目承擔(dān)部門在ERP系統(tǒng)中發(fā)起“確定技術(shù)路線”的申請(qǐng)，并附相關(guān)證明材料，經(jīng)本單位科技管理部門和財(cái)務(wù)管理部門審批后，方可確認(rèn)項(xiàng)目研究進(jìn)入開發(fā)階段。三是財(cái)務(wù)管理部門依據(jù)會(huì)計(jì)核算辦法等相關(guān)規(guī)定核算研究開發(fā)項(xiàng)目支出，將“確定技術(shù)路線”時(shí)點(diǎn)前發(fā)生的全部費(fèi)用，計(jì)入“研發(fā)支出——費(fèi)用化”科目，將之后發(fā)生的費(fèi)用計(jì)入“研發(fā)支出——資本化”科目。

3.3.3 項(xiàng)目轉(zhuǎn)資驗(yàn)收環(huán)節(jié)

一是以研究開發(fā)項(xiàng)目形成的資產(chǎn)達(dá)到可使用狀態(tài)為節(jié)點(diǎn)，作為轉(zhuǎn)資時(shí)點(diǎn)，對(duì)不同預(yù)期成果分別設(shè)置轉(zhuǎn)資要求。二是項(xiàng)目承擔(dān)部門和科技管理部門應(yīng)定期跟蹤研究開發(fā)項(xiàng)目預(yù)期成果進(jìn)展情況，判斷相關(guān)研究成果是否達(dá)到轉(zhuǎn)資條件，并盡快通知財(cái)務(wù)管理部門。其中達(dá)到轉(zhuǎn)資條件的，項(xiàng)目承擔(dān)部門在ERP系統(tǒng)中更新“項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)度”為“項(xiàng)目已驗(yàn)收”狀態(tài)，在項(xiàng)目驗(yàn)收后2個(gè)月內(nèi)完成項(xiàng)目文檔編制、發(fā)起創(chuàng)建資產(chǎn)卡片申請(qǐng)，提交科技管理部門、財(cái)務(wù)管理部門審批；未達(dá)到轉(zhuǎn)資條件，項(xiàng)目承擔(dān)部門將未達(dá)資產(chǎn)形成條件的相關(guān)證明材料，經(jīng)科技管理部門審核后提交財(cái)務(wù)管理部門，在ERP系統(tǒng)中更新“項(xiàng)目實(shí)施進(jìn)度”為“項(xiàng)目已驗(yàn)收”狀態(tài)，項(xiàng)目驗(yàn)收后，在本單位規(guī)定時(shí)間內(nèi)完成項(xiàng)目文檔編制、歸檔等工作。三是財(cái)務(wù)管理部門依據(jù)會(huì)計(jì)核算辦法等相關(guān)規(guī)定進(jìn)行項(xiàng)目結(jié)算和決算。

3.3.4 研發(fā)資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量

研究開發(fā)項(xiàng)目形成資產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。一是項(xiàng)目承擔(dān)部門應(yīng)當(dāng)自轉(zhuǎn)資申請(qǐng)時(shí)點(diǎn)，分析判斷其使用壽命，并經(jīng)科技管理部門審核后，提交財(cái)務(wù)管理部門參考。二是對(duì)于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，財(cái)務(wù)管理部門在其使用壽命內(nèi)進(jìn)行攤銷；對(duì)于無法預(yù)見為本單位帶來未來經(jīng)濟(jì)利益期限的，原則上在10年內(nèi)攤銷，殘值為零。對(duì)于已經(jīng)投入使用的固定資產(chǎn)，財(cái)務(wù)管理部門參考同類資產(chǎn)的使用壽命，確定折舊年限和折舊方法。三是每個(gè)會(huì)計(jì)期間需嚴(yán)格按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定進(jìn)行減值測試，對(duì)發(fā)生減值的應(yīng)計(jì)提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備。四是自主研發(fā)形成的無形資產(chǎn)已被其他新技術(shù)所替代，不能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的，或者無形資產(chǎn)不再受到法律保護(hù)且不能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)效益的，則其應(yīng)該及時(shí)核銷。

3.3.5 研發(fā)成果管理

一方面，在價(jià)值確認(rèn)方面，項(xiàng)目承擔(dān)部門應(yīng)當(dāng)自轉(zhuǎn)資申請(qǐng)時(shí)點(diǎn)，分析判斷其使用壽命，并經(jīng)科技管理部門審核后，提交財(cái)務(wù)管理部門參考。財(cái)務(wù)部門專設(shè)研發(fā)活動(dòng)形成無形資產(chǎn)臺(tái)賬，并與科研成果轉(zhuǎn)化管理機(jī)制銜接，與科技管理部門共同推動(dòng)無形價(jià)值管理。另一方面，銜接預(yù)算評(píng)價(jià)機(jī)制，進(jìn)行研發(fā)資本化成果的價(jià)值轉(zhuǎn)化管理。在無形資產(chǎn)臺(tái)賬中設(shè)置“成果（預(yù)期）轉(zhuǎn)化價(jià)值”一欄，主要是對(duì)研發(fā)成果通過專利交易等方式實(shí)現(xiàn)的價(jià)值以及投入實(shí)際應(yīng)用產(chǎn)生的應(yīng)用價(jià)值進(jìn)行記錄，為挖掘研發(fā)成果價(jià)值提供機(jī)制支持。

3.4 基于成果成熟度的資本化處理方法

根據(jù)項(xiàng)目“成果成熟度”分級(jí)評(píng)價(jià)確定研發(fā)成果的資本化節(jié)點(diǎn)，是理論上合理的資本化時(shí)點(diǎn)的確認(rèn)方法。該方法在實(shí)踐中存在理論與實(shí)踐上的壁壘，有關(guān)此法的創(chuàng)新實(shí)踐也尚無法直接指導(dǎo)電網(wǎng)企業(yè)的實(shí)際應(yīng)用。而該方法是未來資本化確認(rèn)的趨勢，電網(wǎng)企業(yè)也應(yīng)在相關(guān)領(lǐng)域進(jìn)行先行探索。本文提出“基于成果成熟度分級(jí)評(píng)價(jià)的資本化處理方法”的建設(shè)思路，為遠(yuǎn)期部署提供參考。

隨著科研項(xiàng)目的推進(jìn)，研發(fā)成果的不確定性將逐漸降低，成熟度將不斷提升。借助此規(guī)律，在研發(fā)流程的各關(guān)鍵節(jié)點(diǎn)上評(píng)估項(xiàng)目成果的成熟度，對(duì)不同類型項(xiàng)目的全過程進(jìn)行分級(jí)，并在特定級(jí)次上設(shè)置研發(fā)投入資本化的時(shí)點(diǎn)。在具體研究中，要根據(jù)對(duì)不同類型項(xiàng)目成果形成的過程，設(shè)計(jì)以成果成熟度為標(biāo)志的M級(jí)研發(fā)標(biāo)準(zhǔn)化流程，明確各階段研究或開發(fā)活動(dòng)的典型特征，并將進(jìn)入第N級(jí)的標(biāo)志性事件，作為進(jìn)入資本化處理階段的時(shí)點(diǎn)標(biāo)志。

例如，可根據(jù)科研進(jìn)程關(guān)鍵階段的成果的形態(tài)，將科研項(xiàng)目的全過程劃分為五級(jí)標(biāo)準(zhǔn)化流程。其中第一級(jí)為收集資料階段，第二級(jí)為探索式研究階段，第三級(jí)為成果形成方案論證階段，第四級(jí)為成果形成階段，第五級(jí)為成果完成階段。根據(jù)各個(gè)階段的研發(fā)業(yè)務(wù)特征，對(duì)各個(gè)階段所涉及的研發(fā)作業(yè)進(jìn)行梳理，并明確各個(gè)階段的里程碑事件與時(shí)間節(jié)點(diǎn)的確認(rèn)方法。在具體研究中要根據(jù)不同類型項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)化流程分類確認(rèn)資本化標(biāo)志性事件與時(shí)點(diǎn)。

4 結(jié)語

企業(yè)的經(jīng)營發(fā)展離不開研發(fā)費(fèi)用的投入，而精益化管理機(jī)制是對(duì)研發(fā)支出活動(dòng)的更高效、更規(guī)范的保障。本文旨在分析電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出精益化管理模式的合理性，為推廣電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)管理先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)提供可復(fù)制樣本，希望對(duì)電網(wǎng)類公司的研發(fā)支出管理提供參考價(jià)值。

為此，提出以下建議：

第一，充分研判研發(fā)支出管理模式優(yōu)化可能造成的風(fēng)險(xiǎn)。一方面，研發(fā)資金支付管理過程中存在的資金運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)；另一方面，研究開發(fā)投資資本化后，是否會(huì)造成無形資產(chǎn)的減值，并對(duì)電價(jià)的確定帶來潛在影響。

第二，加強(qiáng)關(guān)于落實(shí)電網(wǎng)企業(yè)下達(dá)研發(fā)投入強(qiáng)度指標(biāo)的相關(guān)研究。在國網(wǎng)電力企業(yè)研發(fā)投資強(qiáng)度不斷提高的背景下，如何落實(shí)研發(fā)投入強(qiáng)度指標(biāo)也成為科研管理與財(cái)務(wù)管理要共同解決的重要問題。其中所涉及的研發(fā)指標(biāo)在下屬單位之間的分配、研發(fā)投入統(tǒng)計(jì)口徑的規(guī)范等問題需要解決。

第三，強(qiáng)化電網(wǎng)企業(yè)研發(fā)支出管理的風(fēng)險(xiǎn)管理和內(nèi)部控制。在研發(fā)支出的精益會(huì)計(jì)核算中，應(yīng)加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理，建立健全內(nèi)部控制機(jī)制，確保研發(fā)資金的安全和有效使用。例如，結(jié)合電網(wǎng)公司多維精益會(huì)計(jì)核算體系建設(shè)，實(shí)現(xiàn)研發(fā)支出的精細(xì)化核算和管理，從成本監(jiān)管、業(yè)財(cái)信息和信息規(guī)范等維度提升研發(fā)支出管理精細(xì)化程度，適應(yīng)復(fù)雜多變的經(jīng)營環(huán)境，提高決策的科學(xué)性。

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收稿日期：2024-09-24

作者簡介：

張海力，男，1969年生，大學(xué)，高級(jí)會(huì)計(jì)師，主要研究方向：預(yù)算管理。