淺析作業(yè)成本法在企業(yè)成本管理中的應(yīng)用

摘要：隨著我國(guó)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的不斷升級(jí)和優(yōu)化，大多數(shù)企業(yè)現(xiàn)已選擇加強(qiáng)成本管理以提高其利潤(rùn)。因此，在企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，成本管理分析具有重要作用。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，合理有效的成本管理是企業(yè)實(shí)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的必要措施。文章從作業(yè)成本法的視角出發(fā)，對(duì)傳統(tǒng)電氣裝備金具制造企業(yè)——A公司的成本管理進(jìn)行深度分析，并針對(duì)其實(shí)施作業(yè)成本法的具體流程加以闡述。這不僅對(duì)于完善A公司的成本管理具有實(shí)際意義，也為同類企業(yè)的成本管理提供了有價(jià)值的參考和借鑒。

關(guān)鍵詞：成本管理；作業(yè)成本法；成本動(dòng)因

隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型進(jìn)入新常態(tài)，經(jīng)濟(jì)增速放緩，企業(yè)面臨著成本上漲、利潤(rùn)下滑的壓力。進(jìn)行科學(xué)合理的成本管理，可以優(yōu)化企業(yè)成本結(jié)構(gòu)，提高資源配置效率，控制生產(chǎn)和運(yùn)營(yíng)成本，保證企業(yè)在轉(zhuǎn)型期間的效益。隨著市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈，合理有效的成本管理是企業(yè)實(shí)現(xiàn)持續(xù)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的必要措施。作業(yè)成本法基于作業(yè)活動(dòng)進(jìn)行成本核算，能夠真實(shí)反映企業(yè)的業(yè)務(wù)過(guò)程，便于找到導(dǎo)致成本增長(zhǎng)的原因，進(jìn)行成本分析和控制。

一、作業(yè)成本法與企業(yè)成本管理相關(guān)理論

（一）作業(yè)成本法

作業(yè)成本法是以造成成本的各項(xiàng)活動(dòng)為成本對(duì)象，將產(chǎn)品的間接費(fèi)用按照造成這些費(fèi)用的活動(dòng)進(jìn)行分配，而不是簡(jiǎn)單按照人工成本或機(jī)器時(shí)數(shù)進(jìn)行分配。同時(shí)，作業(yè)成本法需要為不同的活動(dòng)確定不同的成本驅(qū)動(dòng)因素。驅(qū)動(dòng)因素是導(dǎo)致活動(dòng)發(fā)生的原因，按照驅(qū)動(dòng)因素量化和分配活動(dòng)成本。作業(yè)成本法要求首先將成本分配到各個(gè)活動(dòng)，然后再按活動(dòng)向產(chǎn)品分配成本，區(qū)分產(chǎn)品消耗活動(dòng)的差異程度。作業(yè)成本法通過(guò)識(shí)別非增值活動(dòng)，充分利用價(jià)值鏈思想，降低過(guò)程成本，進(jìn)行活動(dòng)分析優(yōu)化流程。

（二）成本管理理論

成本管理是企業(yè)進(jìn)行成本計(jì)劃、決策、控制和核算的管理過(guò)程。主要包括以下幾方面內(nèi)容：

1. 成本計(jì)劃和預(yù)算

企業(yè)根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)，對(duì)產(chǎn)品研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等各環(huán)節(jié)的成本進(jìn)行預(yù)算和計(jì)劃，以控制總成本在可承受范圍內(nèi)。預(yù)算編制要科學(xué)和合理，結(jié)合企業(yè)經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)，遵循增量預(yù)算原則。

2. 成本決策

在確定產(chǎn)品和服務(wù)價(jià)格、選擇投資項(xiàng)目、審核新產(chǎn)品開(kāi)發(fā)計(jì)劃等經(jīng)營(yíng)決策中，對(duì)成本信息進(jìn)行分析，評(píng)估各種決策方案的成本效益。通過(guò)差價(jià)分析、邊際分析等方法進(jìn)行決策。

3. 成本控制

建立標(biāo)準(zhǔn)成本體系，根據(jù)差異分析結(jié)果，發(fā)現(xiàn)成本偏差的原因，采取措施將實(shí)際成本控制在標(biāo)準(zhǔn)成本范圍之內(nèi)。

4. 成本核算

選擇合理的成本核算方法，對(duì)各種產(chǎn)品、服務(wù)的成本進(jìn)行計(jì)量和核算，提供管理會(huì)計(jì)信息用于計(jì)劃、決策和控制。

二、A公司成本管理現(xiàn)狀分析

（一）公司簡(jiǎn)介

A公司成立于2011年，是一家上市電氣公司的重要子企業(yè)，主要業(yè)務(wù)是為母公司提供電氣裝備金具配套。公司擁有一套完整且自主的體系，集金具研究、設(shè)計(jì)、制造于一體，業(yè)務(wù)流程涵蓋采購(gòu)、研發(fā)、生產(chǎn)和銷售各個(gè)環(huán)節(jié)。A公司的經(jīng)營(yíng)表現(xiàn)出穩(wěn)定且持續(xù)的高速增長(zhǎng)，市場(chǎng)需求量大，展望未來(lái)，發(fā)展?jié)摿ωS富。在2022年，公司的營(yíng)業(yè)收入達(dá)到了4133萬(wàn)元。

（二）公司成本管理現(xiàn)狀

1. 產(chǎn)品成本結(jié)構(gòu)

A公司的產(chǎn)品成本由多個(gè)成本明細(xì)組成，包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。直接材料和直接人工是直接生產(chǎn)成本的組成部分，其產(chǎn)生與產(chǎn)品生產(chǎn)直接相關(guān)。制造費(fèi)用則是間接費(fèi)用，其中包含的費(fèi)用成本主要是產(chǎn)品生產(chǎn)過(guò)程中的間接消耗。

2. 成本核算方法

目前A公司使用傳統(tǒng)成本法進(jìn)行成本核算。A公司每月根據(jù)銷售部門下達(dá)的訂單組織生產(chǎn)。A公司產(chǎn)品成本的核算主要使用基本生產(chǎn)成本和制造費(fèi)用兩個(gè)科目。直接材料是通過(guò)系統(tǒng)物料編碼進(jìn)行追蹤，并計(jì)入最終產(chǎn)品的成本中。而人工費(fèi)用和制造費(fèi)用則是根據(jù)產(chǎn)品工單中的物料消耗比例進(jìn)行分配，將相應(yīng)的費(fèi)用分?jǐn)偟綄?duì)應(yīng)的產(chǎn)品中。

（三）公司成本管理存在的問(wèn)題

A公司是傳統(tǒng)的制造業(yè)企業(yè)，成本管理較為粗放，成本核算底數(shù)不清，精細(xì)化管理不夠，嚴(yán)重制約了企業(yè)做強(qiáng)做大戰(zhàn)略目標(biāo)的落實(shí)，主要問(wèn)題是：

1. 成本預(yù)算編制存在缺陷

A公司的預(yù)算依據(jù)單一，大多簡(jiǎn)單延續(xù)歷史數(shù)據(jù)，缺乏對(duì)未來(lái)變化的預(yù)測(cè)。預(yù)算缺乏產(chǎn)量與成本的相關(guān)性分析，無(wú)法反映成本與產(chǎn)量變動(dòng)的關(guān)系。預(yù)算缺乏對(duì)關(guān)鍵業(yè)務(wù)活動(dòng)的成本因果分析，存在粗放的平均分配。預(yù)算側(cè)重財(cái)務(wù)預(yù)算控制，缺少對(duì)預(yù)算執(zhí)行的業(yè)務(wù)性指標(biāo)考核。

2. 成本信息失真

A公司產(chǎn)品的制造費(fèi)用占比較高，制造費(fèi)用與物料消耗之間的關(guān)系并不直接，將其簡(jiǎn)單地按比例分配會(huì)導(dǎo)致成本信息的失真和不準(zhǔn)確。如果企業(yè)將所有間接消耗的資源按照物料消耗比例進(jìn)行分配，顯然是不合理的。這樣的分配方式會(huì)導(dǎo)致成本計(jì)算結(jié)果失去實(shí)際意義，并且不利于后續(xù)的成本管理。

3. 間接費(fèi)用分配不合理

A公司采用傳統(tǒng)成本核算方法，可能導(dǎo)致間接費(fèi)用分配不合理。傳統(tǒng)方法按照預(yù)定的分配比例分配間接費(fèi)用，而不是根據(jù)實(shí)際的活動(dòng)和資源消耗情況分配。傳統(tǒng)方法把所有的間接費(fèi)用混合在一起分配，未區(qū)分出不同性質(zhì)的間接費(fèi)用。傳統(tǒng)方法追求分配的簡(jiǎn)單和統(tǒng)一，忽略了不同部門和產(chǎn)品對(duì)間接資源的不同消耗。綜上所述，傳統(tǒng)成本核算方法分配間接費(fèi)用機(jī)械化、粗放化，不符合成本因果關(guān)系，容易導(dǎo)致不合理的分配結(jié)果。需要采用更科學(xué)的作業(yè)成本法等方法進(jìn)行改進(jìn)。

4. 產(chǎn)品定價(jià)準(zhǔn)確性低

A公司采用傳統(tǒng)成本核算方法可能導(dǎo)致產(chǎn)品定價(jià)準(zhǔn)確性較低，使用預(yù)算成本并按照預(yù)先確定的平均成本計(jì)算產(chǎn)品成本，無(wú)法反映實(shí)際產(chǎn)生的成本。產(chǎn)品成本包含許多按比例分?jǐn)偟拈g接費(fèi)用，使產(chǎn)品成本失真。使用粗放的成本驅(qū)動(dòng)因素如人工時(shí)間對(duì)產(chǎn)品成本進(jìn)行分配，不夠精確。對(duì)固定制造費(fèi)用的處理增加了產(chǎn)品成本的任意性。

（四）公司實(shí)施作業(yè)成本法的必要性與可行性分析

對(duì)公司成本結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)調(diào)研后發(fā)現(xiàn)，實(shí)施作業(yè)成本法，更有利于管理精細(xì)化，支持公司戰(zhàn)略發(fā)展。

1. 必要性分析

目前，A公司傳統(tǒng)成本核算方法無(wú)法準(zhǔn)確體現(xiàn)企業(yè)的成本構(gòu)成狀況，作業(yè)成本法可以彌補(bǔ)這一缺陷。作業(yè)成本法便于找到導(dǎo)致A公司成本增長(zhǎng)的原因，進(jìn)行針對(duì)性的成本控制。作業(yè)成本法可以評(píng)估A公司內(nèi)每一個(gè)工作環(huán)節(jié)的價(jià)值，優(yōu)化流程，降低非增值活動(dòng)成本。

2. 可行性分析

A公司對(duì)財(cái)務(wù)信息系統(tǒng)的重視為作業(yè)成本法的實(shí)施提供了有利條件。通過(guò)使用金蝶KIS財(cái)務(wù)軟件，A公司能夠準(zhǔn)確記錄和跟蹤各個(gè)生產(chǎn)環(huán)節(jié)的成本，在生產(chǎn)過(guò)程中產(chǎn)生的費(fèi)用項(xiàng)目都可以被系統(tǒng)捕捉和記錄。A公司能夠有效地實(shí)施作業(yè)成本法，并獲得更準(zhǔn)確的產(chǎn)品成本信息，從而支持企業(yè)的運(yùn)營(yíng)管理和決策制定。

三、作業(yè)成本法下A公司成本管理方案設(shè)計(jì)

（一）作業(yè)成本法下A公司成本管理方案設(shè)計(jì)原則

1. 成本效益原則

在應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理時(shí)，要注意遵循成本效益原則。選擇成本對(duì)象時(shí)，要兼顧成本信息的xqcTzOm+GnOPkSwyQ8cS3PNU0nwPklJ1qsqKLe/ZdDA=相關(guān)性和取得成本信息的經(jīng)濟(jì)性。在設(shè)計(jì)成本管理體系時(shí)，要權(quán)衡中心的數(shù)量和作業(yè)的復(fù)雜程度。采用合理的成本分?jǐn)偡椒ǎ纫紤]因果關(guān)系，也要考慮操作的難易程度。選擇成本動(dòng)因時(shí)，要兼顧重要性和可獲得性。

2. 可操作原則

作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)可操作性，在復(fù)雜精確與簡(jiǎn)單實(shí)用之間求取平衡，使成本控制落到實(shí)處。成本計(jì)算方法不要過(guò)于復(fù)雜，要易于實(shí)際操作。成本數(shù)據(jù)的收集要簡(jiǎn)化流程，減少記錄數(shù)量，控制采集成本。成本報(bào)表的設(shè)計(jì)要清楚易讀，重點(diǎn)突出關(guān)鍵信息。成本預(yù)測(cè)和標(biāo)準(zhǔn)制定要具有可實(shí)現(xiàn)性，不要定得過(guò)高。

3. 全面性原則

在應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理時(shí)，要全面考慮企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境的各種因素，識(shí)別可能影響成本的各項(xiàng)因素。全面分析企業(yè)各項(xiàng)活動(dòng)和產(chǎn)品的價(jià)值鏈，確定關(guān)鍵的成本因素。全面考慮可能影響成本的不同決策方案，評(píng)估其成本效果。全面預(yù)算各類成本，作為成本控制的基準(zhǔn)。

（二）A公司實(shí)施作業(yè)成本法的具體流程

1. 劃分作業(yè)中心、明確作業(yè)內(nèi)容

根據(jù)生產(chǎn)特點(diǎn)和資源素質(zhì)，本文將產(chǎn)品作業(yè)劃分為六個(gè)獨(dú)立的作業(yè)中心，每個(gè)中心擁有明確的作業(yè)任務(wù)。通過(guò)財(cái)務(wù)系統(tǒng)的數(shù)據(jù)，能夠了解每個(gè)作業(yè)中心所產(chǎn)生的費(fèi)用支出，并確定其具體的作業(yè)內(nèi)容。

2. 確認(rèn)資源成本庫(kù)及歸集資源

根據(jù)作業(yè)成本法的原則，成本分配應(yīng)該準(zhǔn)確地反映每個(gè)產(chǎn)品所消耗的資源，包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。直接材料的消耗可以直接計(jì)入相應(yīng)產(chǎn)品的成本中，其他費(fèi)用匯總成資源清單如表2所示。

3. 分析成本動(dòng)因

公司綜合考慮了各作業(yè)中心的成本因果關(guān)系，選擇與每個(gè)中心的資源消耗最相關(guān)的量作為成本驅(qū)動(dòng)因素。生產(chǎn)準(zhǔn)備中心的驅(qū)動(dòng)因素選擇的是各產(chǎn)品的物料采購(gòu)批次次數(shù)，因?yàn)槠浜挠觅Y源主要與采購(gòu)活動(dòng)相關(guān)，該月總共采購(gòu)4次。金具粗加工和金具精加工中心選擇的是機(jī)器開(kāi)工時(shí)間，因?yàn)槠涑杀局饕c設(shè)備運(yùn)行時(shí)間相關(guān)， 為917小時(shí)與860小時(shí)。組裝中心選擇的是員工工作時(shí)間，因?yàn)槠涑杀局饕獊?lái)自人工，工時(shí)為1354小時(shí)。品質(zhì)部門選擇的是產(chǎn)品產(chǎn)量，因?yàn)槠涑闄z工作與產(chǎn)量掛鉤，總共8824個(gè)。生產(chǎn)管理中心也選擇產(chǎn)量作為驅(qū)動(dòng)因素，因?yàn)槠涔ぷ髁颗c產(chǎn)量相關(guān)，總共8824個(gè)。這樣選擇成本驅(qū)動(dòng)因素后，記錄不同中心本月的驅(qū)動(dòng)因素?cái)?shù)量，為后續(xù)成本分配提供基礎(chǔ)。

4. 計(jì)算成本動(dòng)因分配率

根據(jù)以下公式計(jì)算成本動(dòng)因分配率：

作業(yè)動(dòng)因分配率=作業(yè)成本額÷作業(yè)動(dòng)因發(fā)生量

計(jì)算數(shù)據(jù)見(jiàn)表4。

5. 計(jì)算產(chǎn)品成本

將分配率與動(dòng)因量結(jié)合計(jì)算出每個(gè)作業(yè)中心三種產(chǎn)品消耗的作業(yè)成本，三種產(chǎn)品動(dòng)因量數(shù)據(jù)見(jiàn)表5。

作業(yè)成本額=∑（作業(yè)動(dòng)因分配率×作業(yè)動(dòng)因發(fā)生量）

結(jié)合該月產(chǎn)品的產(chǎn)量，可以計(jì)算出三種產(chǎn)品單位消耗的作業(yè)成本額。

（三）作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法的差異對(duì)比分析

1. 成本信息的差異分析

在作業(yè)成本法下，B1產(chǎn)品的單位成本上升了2.14%，B2產(chǎn)品下降了3.74%，B3產(chǎn)品上升了2.22%。B1和B3的成本變化較小，但B2的成本出現(xiàn)了較大的下降。這說(shuō)明傳統(tǒng)方法可能高估了B2的成本，而作業(yè)成本法可以更準(zhǔn)確地反映產(chǎn)品的實(shí)際成本消耗。

2. 產(chǎn)品定價(jià)的差異分析

在作業(yè)成本法下，B1和B2價(jià)格有所下降，B3價(jià)格上漲。B2價(jià)格下降幅度最大，達(dá)到8.93%，而B1和B3的變動(dòng)較小。這表明傳統(tǒng)方法可能高估了B2的成本，導(dǎo)致其定價(jià)過(guò)高。而對(duì)B3來(lái)說(shuō)，傳統(tǒng)方法可能低估了其成本，應(yīng)該適當(dāng)提價(jià)。

3. 公司利潤(rùn)的差異分析

在作業(yè)成本法下，B1和B2的利潤(rùn)有不同程度的下降，B3的利潤(rùn)大幅上升。B1利潤(rùn)下降10.04%，B2利潤(rùn)下降19.00%，B3利潤(rùn)上升39.15%。這說(shuō)明傳統(tǒng)方法可能低估了B1和B3的成本，導(dǎo)致利潤(rùn)被高估。而B2的成本可能被高估了，因此實(shí)際利潤(rùn)空間更大。作業(yè)成本法可以更準(zhǔn)確計(jì)算產(chǎn)品成本，使利潤(rùn)分析更貼近實(shí)際。

（四）A公司應(yīng)用作業(yè)成本法方案的預(yù)期效果

1. 獲得更真實(shí)的成本信息

作業(yè)成本法強(qiáng)調(diào)追蹤實(shí)際的資源消耗和業(yè)務(wù)活動(dòng)，反映產(chǎn)品的實(shí)際成本。作業(yè)成本法通過(guò)成本動(dòng)因分析確定資源消耗驅(qū)動(dòng)因素，使成本分配更準(zhǔn)確。作業(yè)成本法進(jìn)行活動(dòng)分析，識(shí)別產(chǎn)品的價(jià)值創(chuàng)造活動(dòng)，計(jì)算活動(dòng)成本。

2. 進(jìn)行更有效的成本控制

應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理，可以實(shí)現(xiàn)更有效的成本控制，作業(yè)成本法進(jìn)行活動(dòng)分析，能識(shí)別出無(wú)價(jià)值增加的活動(dòng)并進(jìn)行削減，降低成本。作業(yè)成本法進(jìn)行差異分析，找出成本偏差產(chǎn)生的原因，及時(shí)改進(jìn)控制成本。作業(yè)成本法進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本管理，發(fā)現(xiàn)成本偏離標(biāo)準(zhǔn)的原因，進(jìn)行改進(jìn)。

3. 編制更準(zhǔn)確的預(yù)算方案

應(yīng)用作業(yè)成本法進(jìn)行成本管理，可以幫助企業(yè)編制更準(zhǔn)確的預(yù)算方案，作業(yè)成本法進(jìn)行活動(dòng)分析，可以準(zhǔn)確預(yù)算各項(xiàng)活動(dòng)的成本。進(jìn)行驅(qū)動(dòng)因素分析，可以準(zhǔn)確預(yù)計(jì)成本動(dòng)因的影響。進(jìn)行差異分析，可以了解歷史數(shù)據(jù)的誤差，提高預(yù)測(cè)準(zhǔn)確度。

4. 獲得更合理的市場(chǎng)定價(jià)

作業(yè)成本法提供全面、準(zhǔn)確的成本信息，有助于企業(yè)進(jìn)行科學(xué)、合理的定價(jià)決策作業(yè)成本法能更準(zhǔn)確計(jì)算產(chǎn)品的實(shí)際成本，為定價(jià)提供依據(jù)。通過(guò)準(zhǔn)確追蹤資源消耗，進(jìn)行因果分配，計(jì)算出產(chǎn)品的實(shí)際成本。作業(yè)成本法可以計(jì)算客戶、渠道、活動(dòng)的成本，有助于設(shè)計(jì)產(chǎn)品和渠道策略，進(jìn)行不同渠道和客戶的差異化定價(jià)。作業(yè)成本法進(jìn)行標(biāo)準(zhǔn)成本管理，可以及時(shí)反映成本變化情況，進(jìn)行動(dòng)態(tài)的定價(jià)調(diào)整。

四、結(jié)語(yǔ)

在企業(yè)的生存和發(fā)展中，成本管理是企業(yè)財(cái)務(wù)管理的關(guān)鍵組成部分，可以幫助企業(yè)更有效地使用資源，提高利潤(rùn)，支持決策，規(guī)劃未來(lái)，并提高競(jìng)爭(zhēng)力?；谧鳂I(yè)成本法進(jìn)行成本管理，對(duì)我國(guó)企業(yè)適應(yīng)經(jīng)濟(jì)新常態(tài)，優(yōu)化配置資源，提升核心競(jìng)爭(zhēng)力具有重要意義。

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（作者單位：中國(guó)檢驗(yàn)認(rèn)證集團(tuán)）