運(yùn)用個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除進(jìn)行納稅籌劃

摘 要：隨著個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除等各項(xiàng)稅務(wù)政策的出臺(tái)，家庭納稅籌劃應(yīng)運(yùn)而生。運(yùn)用個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除在家庭成員之間可分配的屬性進(jìn)行個(gè)人所得稅籌劃，以達(dá)到家庭整體納稅最優(yōu)化的目的。文章首先介紹了個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除政策的定義及發(fā)展歷程，然后對(duì)七項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的可籌劃性逐一進(jìn)行詳細(xì)分析，通過家庭納稅籌劃案例證明運(yùn)用個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除政策進(jìn)行家庭納稅籌劃實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的可操作性，并對(duì)實(shí)現(xiàn)家庭納稅籌劃提出了一些建議，具有較強(qiáng)的理論和現(xiàn)實(shí)意義。

關(guān)鍵詞：專項(xiàng)附加扣除 家庭納稅 節(jié)稅

中圖分類號(hào)：F810.42" 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

文章編號(hào)：1004-4914（2024）08-105-03

一、個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除政策定義及發(fā)展歷程

個(gè)人所得稅作為國(guó)家稅收體系的重要組成部分，對(duì)于調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平具有重要作用。個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除是個(gè)人所得稅的一項(xiàng)重要政策，旨在減輕納稅人的負(fù)擔(dān)，促進(jìn)稅收公平。它包含子女教育、繼續(xù)教育、大病醫(yī)療、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人、3歲以下嬰幼兒照護(hù)等七項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。2018年12月，國(guó)務(wù)院印發(fā)《個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除暫行辦法》，首次引入了子女教育、繼續(xù)教育、住房貸款利息、住房租金、大病醫(yī)療和贍養(yǎng)老人6項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除， 辦法自2019年1月1日起施行；2022年3月《國(guó)務(wù)院關(guān)于設(shè)立3歲以下嬰幼兒照護(hù)個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除的通知》印發(fā)，新增了3歲以下嬰幼兒照護(hù)（以下簡(jiǎn)稱“嬰幼兒照護(hù)”）個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除，政策自2022年1月1日起實(shí)施，我國(guó)個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除由原來的六個(gè)增加為七個(gè)。新政策填補(bǔ)了3歲以下嬰幼兒無專項(xiàng)附加扣除的空白，同時(shí)銜接了子女教育專項(xiàng)附加扣除；2023年8月國(guó)務(wù)院印發(fā)《關(guān)于提高個(gè)人所得稅有關(guān)專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)的通知》，規(guī)定自2023年1月1日起，將嬰幼兒照護(hù)和子女教育專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，由每人每月1000元提高到2000元，將贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除標(biāo)準(zhǔn)，由每月2000元提高到3000元。政策的密集出臺(tái)說明國(guó)家希望運(yùn)用個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除政策調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平的迫切需求。在此背景下，探討現(xiàn)行專項(xiàng)附加扣除制度在家庭成員之間進(jìn)行分配籌劃，以達(dá)到節(jié)稅的目的，具有積極的理論和實(shí)踐意義。

二、七項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的可籌劃方式

根據(jù)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的可分配屬性具體分析七項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的可籌劃方式。

（一）子女教育

子女教育的扣除主體是子女的法定監(jiān)護(hù)人，主要是父母雙方。父母可以選擇由其中一方按照扣除標(biāo)準(zhǔn)的100%扣除，即一人每月2000元扣除，也可以選擇由雙方分別按照扣除標(biāo)準(zhǔn)的50%扣除，即一人每月1000元扣除。只有這兩種分配方式，父母雙方可以根據(jù)情況自行籌劃。一般情況下，由收入較高的一方全額扣除，可以達(dá)到家庭節(jié)稅的目的。如果家里有兩個(gè)及以上子女的話，可籌劃空間就更大了，因?yàn)槊總€(gè)子女均可有兩種分配方式，可以對(duì)不同的子女選擇不同的分配方式，比如子女甲可以選擇由父母一方按照每月2000元的標(biāo)準(zhǔn)全額扣除，子女乙則可以選擇由雙方分別按照每月1000元的標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)偪鄢?。父母雙方可以根據(jù)各自收入情況做出最有利于家庭節(jié)稅的分配方式，

（二）3歲以下嬰幼兒照護(hù)

嬰幼兒照護(hù)的扣除主體和分配方式跟子女教育專項(xiàng)附加扣除相同，它很好地銜接了子女教育專項(xiàng)附加扣除，彌補(bǔ)了我國(guó)3歲以下嬰幼兒稅收優(yōu)惠政策的缺失。它的扣除主體也是法定監(jiān)護(hù)人，主要是父母雙方，所以建議子女教育和3歲以下嬰幼兒照護(hù)兩個(gè)項(xiàng)目可以放在一起進(jìn)行家庭納稅籌劃，根據(jù)父母雙方的收入情況將兩個(gè)項(xiàng)目靈活地在父母雙方進(jìn)行分配，以實(shí)現(xiàn)家庭納稅最優(yōu)化。因此，子女教育和3歲以下嬰幼兒照護(hù)均為可籌劃項(xiàng)目。

（三）繼續(xù)教育

繼續(xù)教育的扣除范圍包括學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育和職業(yè)資格繼續(xù)教育。根據(jù)不同的情況，可籌劃屬性是不同的。個(gè)人接受本科以上（不含本科）學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育和職業(yè)資格繼續(xù)教育的支出均由納稅人本人扣除，因此，在家庭層面是不可以籌劃的；個(gè)人接受本科及以下學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育，符合規(guī)定扣除條件的，可以選擇由納稅人父母按照子女教育標(biāo)準(zhǔn)即2000元/月/每個(gè)子女扣除，也可以由納稅人本人按照繼續(xù)教育扣除標(biāo)準(zhǔn)即400元/月扣除。這種情況下，納稅人和其父母之間可以根據(jù)收入情況進(jìn)行籌劃扣除，以達(dá)到家庭節(jié)稅的目的。

（四）住房貸款利息

納稅人未婚，住房貸款利息支出由納稅人本人扣除，因此是不可籌劃的；納稅人已婚，經(jīng)夫妻雙方約定，可以由其中一方扣除，這種情況下，夫妻雙方可以根據(jù)各自收入情況進(jìn)行籌劃，一般由收入較高的一方全額扣除，可以達(dá)到家庭節(jié)稅的目的；還有一種情況，夫妻雙方婚前分別購(gòu)買住房發(fā)生的首套住房貸款利息支出，婚后可以選擇其中一套購(gòu)買的住房，由購(gòu)買方按照扣除標(biāo)準(zhǔn)的100%即1000元/月扣除，也可以由夫妻雙方對(duì)各自購(gòu)買的住房分別按扣除標(biāo)準(zhǔn)的50%即500元/月扣除。這種情況也可以由夫妻雙方進(jìn)行籌劃，選擇有利于家庭的分配方式，以達(dá)到家庭節(jié)稅的目的。

（五）住房租金

住房租金的扣除主體是納稅人本人，如果納稅人未婚，則是不可以籌劃的。若是已婚狀態(tài)，則分兩種情況，一種情況是夫妻雙方主要工作城市不相同，則由雙方分別扣除，這種情況也是不可以籌劃的，另外一種情況是夫妻雙方主要工作城市相同，則只能由一方扣除，這種情況是可以籌劃的，一般由夫妻兩人中收入較高的一方全額扣除，可以達(dá)到家庭節(jié)稅的目的。

（六）贍養(yǎng)老人

如果納稅人是獨(dú)生子女且父母有一位或多位年齡達(dá)到60周歲，則由納稅人本人按照每月3000元定額扣除，如果納稅人只有一個(gè)兄弟姐妹，則由納稅人按照每月1500元定額扣除，這兩種情況均是不可以籌劃的。如果納稅人擁有三個(gè)及以上兄弟姐妹，則由納稅人與兄弟姐妹分?jǐn)?000元/月的扣除額度，這種情況下，納稅人可以與兄弟姐妹之間進(jìn)行籌劃。對(duì)于收入較低甚至沒有達(dá)到起征點(diǎn)的兄弟姐妹可以少分?jǐn)傄恍?，?duì)于收入較高的可以多分?jǐn)傄恍?，以達(dá)到家庭整體節(jié)稅的目的。需要注意的是，每人分?jǐn)偟念~度不能超過每月1500元。

（七）大病醫(yī)療

滿足大病醫(yī)療扣除條件的，納稅人本人發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)支出可以選擇由本人或者其配偶扣除，未成年子女發(fā)生的大病醫(yī)療費(fèi)用支出也可以選擇由父母一方扣除，而且納稅人及其配偶、未成年子女發(fā)生的醫(yī)藥費(fèi)用支出，可按規(guī)定分別計(jì)算扣除額。由此可見，大病醫(yī)療是可以在夫妻雙方之間進(jìn)行籌劃的。由于大病醫(yī)療可扣除金額比較大，所以對(duì)家庭整體納稅情況會(huì)產(chǎn)生較大影響，如果籌劃得當(dāng)，可以大大減少家庭稅負(fù)。

綜上所述，子女教育、3歲以下嬰幼兒照護(hù)、大病醫(yī)療這三種專項(xiàng)附加扣除屬于家庭可以籌劃的項(xiàng)目；繼續(xù)教育、住房貸款利息、住房租金、贍養(yǎng)老人這四種專項(xiàng)附加扣除根據(jù)納稅人的情況不同，可籌劃屬性不同。

三、案例分析——基于家庭納稅的視角

楊某是獨(dú)生子女，楊某的妻子是非獨(dú)生子女，有一個(gè)哥哥，倆人的父母年齡均已達(dá)到60周歲。兩人有兩個(gè)子女，一個(gè)上小學(xué)，一個(gè)2周歲。兩人五年前購(gòu)買了住房，享受首套住房貸款利率，目前仍然在還貸中。楊某于2022年9月考上了在職博士研究生，目前在讀，楊某的妻子于2023年獲取了會(huì)計(jì)高級(jí)專業(yè)技術(shù)資格證書。假定楊某和其妻子的年收入除了扣除起征點(diǎn)（5000元/月）及“三險(xiǎn)一金”專項(xiàng)扣除之外，僅有專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目影響其應(yīng)納稅所得額。楊某年收入扣除起征點(diǎn)（5000元/月）及“三險(xiǎn)一金”專項(xiàng)扣除之后，應(yīng)納稅所得額（扣除專項(xiàng)附加扣除之前）為232800元；楊某的妻子年收入扣除起征點(diǎn)（5000元/月）及“三險(xiǎn)一金”專項(xiàng)扣除之后，應(yīng)納稅所得額（扣除專項(xiàng)附加扣除之前）為177600元。下面計(jì)算分析2023年專項(xiàng)附加扣除之后楊某和其妻子的應(yīng)納稅所得額，及專項(xiàng)附加扣除不同分配方案下楊某家庭納稅情況。

（一）家庭不可籌劃專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目

1.贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除。楊某是獨(dú)生子女，父母年齡已經(jīng)達(dá)到60周歲，可以享受每月3000元的贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除；楊某的妻子只有一個(gè)哥哥，父母年齡已經(jīng)達(dá)到60周歲，她可以跟哥哥分?jǐn)?，享受每?500元的贍養(yǎng)老人專項(xiàng)附加扣除。

2.繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除。楊某2022年考取了在職博士研究生繼續(xù)教育，目前在讀，則可以享受每年400×12=4800元的繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除，由于是本科以上學(xué)歷（學(xué)位）繼續(xù)教育，所以只能由本人扣除；楊某的妻子于2023年獲取高級(jí)會(huì)計(jì)專業(yè)技術(shù)資格證書，可以在獲取證書的當(dāng)年也就是2023年一次性享受3600元繼續(xù)教育專項(xiàng)附加扣除。

（二）家庭可籌劃專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目

1.住房貸款利息專項(xiàng)附加扣除。由于夫妻兩人于5年前購(gòu)買住房，享受首套住房貸款利率，所以2023年享受每月1000元專項(xiàng)附加扣除。由于屬于婚后購(gòu)買住房，可以選擇由夫妻一方扣除。楊某收入高于其妻子，所以建議由楊某全額扣除，即1000×12=12000元/年。

2.子女教育專項(xiàng)附加扣除和3歲以下嬰幼兒照護(hù)專項(xiàng)附加扣除。楊某和其妻子的兩個(gè)子女，一個(gè)可以享受3歲以下嬰幼兒照護(hù)專項(xiàng)附加扣除，一個(gè)可以享受子女教育專項(xiàng)附加扣除。由于兩項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的分配方式及扣除金額相同，所以可以放在一起籌劃。有五種分配方案，方案一：兩個(gè)子女全部由楊某享受扣除，即楊某享受2000×2×12=48000元每年專項(xiàng)附加扣除；方案二：兩個(gè)子女全部由楊某的妻子享受扣除，即楊某妻子享受2000×2×12=48000元每年專項(xiàng)附加扣除；方案三：楊某和其妻子各享受一個(gè)子女扣除，即倆人均享受2000×12=24000元每年專項(xiàng)附加扣除；方案四：楊某全額享受一個(gè)子女教育扣除，另外一個(gè)子女由楊某和其妻子分?jǐn)偪鄢礂钅诚硎茏优鄢?000×12+1000×12=36000元每年專項(xiàng)附加扣除，楊某妻子享受子女扣除：1000×12=12000元每年專項(xiàng)附加扣除；方案五：楊某妻子全額享受一個(gè)子女教育扣除，另外一個(gè)子女由楊某和其妻子分?jǐn)偪鄢?，即楊某妻子享受子女扣除?000×12+1000×12=36000元每年專項(xiàng)附加扣除，楊某享受子女扣除：1000×12=12000元每年專項(xiàng)附加扣除。下面根據(jù)五種方案分別計(jì)算2023年楊某家庭納稅額：

方案一：楊某年應(yīng)納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-48000=132000元

楊某年應(yīng)納稅額為：10680元

楊某妻子年應(yīng)納稅所得額為：177600-18000-3600=156000元

楊某妻子年應(yīng)納稅額：14280元

家庭納稅額：10680+14280=24960元

方案二：楊某年應(yīng)納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000=180000元

楊某年應(yīng)納稅額為：19080元

楊某妻子年應(yīng)納稅所得額為：

177600-18000-3600-48000=108000元

楊某妻子年應(yīng)納稅額：8280元

家庭納稅額：19080+8280=27360元

方案三：楊某年應(yīng)納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-24000=156000元

楊某年應(yīng)納稅額為：14280元

楊某妻子年應(yīng)納稅所得額為：

177600-18000-3600-24000=132000元

楊某妻子年應(yīng)納稅額：10680元

家庭納稅額：14280+10680=24960元

方案四：楊某年應(yīng)納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-36000=144000元

楊某年應(yīng)納稅額為：11880元

楊某妻子年應(yīng)納稅所得額為：

177600-18000-3600-12000=144000元

楊某妻子年應(yīng)納稅額：11880元

家庭納稅額：11880+11880=23760元

方案五：楊某年應(yīng)納稅所得額為：

232800-36000-4800-12000-12000=168000元

楊某年應(yīng)納稅額為：16680元

楊某妻子年應(yīng)納稅所得額為：

177600-18000-3600-36000=120000元

楊某妻子年應(yīng)納稅額：9480元

家庭納稅額：16680+9480=26160元

由此可見，方案四家庭納稅額最小，可以選擇方案四分配專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目，以達(dá)到家庭納稅最優(yōu)化。

四、家庭納稅籌劃建議

（一）樹立家庭納稅籌劃意識(shí)

傳統(tǒng)的繳納稅款方式是個(gè)人單獨(dú)納稅，每個(gè)人納稅情況只跟個(gè)人收入情況相關(guān)。個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除政策的引入，將家庭納稅籌劃提上日程，如果籌劃得當(dāng)，可以減少家庭整體納稅稅負(fù)，使家庭整體受益。所以改變傳統(tǒng)的個(gè)人單獨(dú)納稅的思想，建立家庭納稅籌劃意識(shí)至關(guān)重要。

（二）學(xué)習(xí)稅務(wù)相關(guān)政策

稅務(wù)籌劃是一項(xiàng)專業(yè)性比較強(qiáng)的工作，需要熟悉相關(guān)稅務(wù)政策才能做好稅務(wù)籌劃，達(dá)到節(jié)稅目的。納稅人需要在遵守相關(guān)法律法規(guī)的前提下，運(yùn)用國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策，享受國(guó)家賦予公民的節(jié)稅權(quán)利。所以，學(xué)習(xí)稅務(wù)相關(guān)政策，做到懂法、知法并熟練運(yùn)用，才能將稅收籌劃工作做好。

（三）家庭成員一起運(yùn)用稅務(wù)系統(tǒng)進(jìn)行個(gè)稅年度匯算清繳

次年的3月到6月之間需要進(jìn)行上年個(gè)人所得稅年度匯算清繳，登錄個(gè)人所得稅APP或者稅務(wù)局指定客戶端系統(tǒng)會(huì)自動(dòng)匯集每個(gè)人的收入情況并計(jì)算出每個(gè)人的應(yīng)繳稅額（或應(yīng)退稅額）。其中個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目數(shù)據(jù)是可以自行維護(hù)的。家庭成員可以一起做個(gè)稅年度匯算清繳，將個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目在不同家庭成員之間進(jìn)行分配，根據(jù)系統(tǒng)自動(dòng)計(jì)算出的應(yīng)繳稅額（或應(yīng)退稅額）進(jìn)行匯總，尋找家庭納稅額最優(yōu)方案。

五、結(jié)語

個(gè)稅專項(xiàng)附加扣除政策的引入，將家庭納稅籌劃提上日程。隨著國(guó)家不斷運(yùn)用個(gè)稅政策調(diào)節(jié)收入分配、促進(jìn)社會(huì)公平，納稅人也應(yīng)該與時(shí)俱進(jìn)，樹立家庭納稅籌劃意識(shí)，學(xué)習(xí)稅務(wù)專業(yè)知識(shí)，熟練運(yùn)用稅務(wù)報(bào)稅系統(tǒng)進(jìn)行家庭納稅籌劃，以充分享受國(guó)家賦予每個(gè)公民的節(jié)稅權(quán)利，促進(jìn)稅收公平。

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（作者單位：中國(guó)科學(xué)院數(shù)學(xué)與系統(tǒng)科學(xué)研究院 北京 100190）

（責(zé)編：賈偉）