基于價(jià)值鏈理論的高校全面預(yù)算管理研究

張歆依　房超　郭繼秋

摘要：文章通過(guò)價(jià)值鏈理論與全面預(yù)算管理的全面系統(tǒng)、創(chuàng)造價(jià)值和降低成本三個(gè)契合點(diǎn)來(lái)分析目前預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)等環(huán)節(jié)中存在的問(wèn)題，基于價(jià)值鏈理論從優(yōu)化全面預(yù)算管理機(jī)制、構(gòu)建數(shù)智化全面預(yù)算管理信息化系統(tǒng)、提高價(jià)值創(chuàng)造、加強(qiáng)成本分析、強(qiáng)化績(jī)效考核激勵(lì)引導(dǎo)五個(gè)方面提出建議，在高校全面預(yù)算管理中提供新的管理理念和思路，破解高校收支矛盾突出的難題。

關(guān)鍵詞：價(jià)值鏈；全面預(yù)算管理；高校預(yù)算

一、引言

受經(jīng)濟(jì)形勢(shì)下行影響，2021年以來(lái)，財(cái)政部多次要求貫徹落實(shí)過(guò)緊日子，高校的財(cái)政撥款收入自2021年以來(lái)每年持續(xù)進(jìn)行大幅縮減，導(dǎo)致辦學(xué)經(jīng)費(fèi)收支矛盾急劇凸顯。近年來(lái)，國(guó)家大力提倡高質(zhì)量發(fā)展，但是面臨日益緊張的辦學(xué)經(jīng)費(fèi)，無(wú)疑限制了高校不僅要高質(zhì)量、更要內(nèi)涵式發(fā)展的步伐，因此作為破解收支矛盾的最重要途徑——增收節(jié)支已經(jīng)迫在眉睫。財(cái)政部在2018年提出了《關(guān)于貫徹落實(shí)<中共中央 國(guó)務(wù)院關(guān)于全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理的意見>的通知》，2021年，國(guó)務(wù)院又頒布了《國(guó)務(wù)院關(guān)于進(jìn)一步深化預(yù)算管理制度改革的意見》，多部委文件的出臺(tái)意味著強(qiáng)化預(yù)算管理，是貫徹落實(shí)黨中央、國(guó)務(wù)院上述重大決策部署的必然要求，確保全面實(shí)施預(yù)算績(jī)效管理各項(xiàng)改革任務(wù)落到實(shí)處，不斷提高財(cái)政資源配置效率和使用效益。因此，高校務(wù)必把增收節(jié)支作為財(cái)務(wù)工作的首要任務(wù)，為高校高質(zhì)量發(fā)展打牢基礎(chǔ)。預(yù)算管理需突破傳統(tǒng)預(yù)算管理模式，從以核算為主要職能向決策提供信息為主要職能轉(zhuǎn)型，而價(jià)值鏈理論強(qiáng)調(diào)以價(jià)值為導(dǎo)向，將組織各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)當(dāng)作整體看待，能夠進(jìn)一步將這些活動(dòng)細(xì)化為作業(yè)，更詳細(xì)對(duì)每項(xiàng)作業(yè)、每項(xiàng)活動(dòng)創(chuàng)造的價(jià)值進(jìn)行分析，這為高校預(yù)算管理、增收節(jié)支提供了新的理念和思路。

二、價(jià)值鏈在高校預(yù)算管理中的研究現(xiàn)狀

價(jià)值鏈理論最初是邁克爾·波特提出用來(lái)分析企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)的理論，該理論認(rèn)為，企業(yè)要想提升競(jìng)爭(zhēng)力優(yōu)勢(shì)，必須從創(chuàng)造價(jià)值和降低成本入手。雖然高校區(qū)別于企業(yè)等營(yíng)利組織，是非營(yíng)利組織，屬于事業(yè)單位，不能夠直接以利潤(rùn)衡量經(jīng)營(yíng)狀況的好壞，但是價(jià)值鏈管理中的“價(jià)值”不僅僅局限于利潤(rùn)，吳捍澤（2012）認(rèn)為：“如果我們把‘利理解為價(jià)值，即經(jīng)濟(jì)學(xué)當(dāng)中效用的話，那么無(wú)論是對(duì)營(yíng)利組織還是對(duì)非營(yíng)利組織，創(chuàng)造價(jià)值從而實(shí)現(xiàn)價(jià)值增值，兩者的目的和任務(wù)是相同的”。因此，價(jià)值鏈理論也同樣廣泛適用于高校研究領(lǐng)域。

目前關(guān)于價(jià)值鏈在高校應(yīng)用分析和高校全面預(yù)算管理都分別有學(xué)者進(jìn)行了研究，但是將二者相結(jié)合進(jìn)行研究的學(xué)者較少，現(xiàn)有研究主要集中在以下幾個(gè)方面。

（一）基于價(jià)值鏈理論在高校成本管理方面的應(yīng)用

勞富順（2018）將價(jià)值鏈引入，廣泛深入地分析高校各項(xiàng)活動(dòng)的成本動(dòng)因，對(duì)高校成本分層次管理，促進(jìn)高校資金的合理配置。邵傳鵬、張晶晶（2020）引入了高校隱性成本的概念，通過(guò)對(duì)隱性成本管控辯證分析，提出了以價(jià)值鏈管理為基礎(chǔ)的高校全面成本動(dòng)態(tài)管控體系。任蓓蓓、李元棟（2021）將其用于研究高校師資隊(duì)伍建設(shè)戰(zhàn)略成本控制策略研究。

（二）基于價(jià)值鏈理論在高校其他方面的研究

喬春華（2015）認(rèn)為：“降低高校辦學(xué)成本即意味著高校的價(jià)值增值，價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的取向不僅僅是本單位增值，而且價(jià)值鏈所涉相關(guān)單位增值，且高校增值的另一方面必須置于價(jià)值鏈會(huì)計(jì)的視野內(nèi)認(rèn)識(shí)?！睆堖M(jìn)、金俊榮（2022）將價(jià)值鏈理論用于研究業(yè)審融合體系在高?？蒲泄芾碇械膽?yīng)用。

上述學(xué)者對(duì)高校與價(jià)值鏈的結(jié)合和價(jià)值鏈會(huì)計(jì)作了寶貴的探索，也為高校財(cái)務(wù)管理提供了嶄新的研究視角，但是將價(jià)值鏈理念與高校全面預(yù)算管理相結(jié)合，相關(guān)的文獻(xiàn)還是較少。因此，本文的研究不僅能夠豐富價(jià)值鏈理論在高校全面預(yù)算管理中應(yīng)用的現(xiàn)有研究，還能為高校全面預(yù)算管理中提供新的管理理念和思路，合理配置高校有限資源，提高資金使用效益，破解收支矛盾突出的現(xiàn)實(shí)難題。

三、基于價(jià)值鏈理論高校全面預(yù)算管理中存在的問(wèn)題分析

高校全面預(yù)算管理要求預(yù)算的全面性、全局性的同時(shí)，也要求確保各項(xiàng)辦學(xué)資源使用時(shí)的降本增效。而波特的價(jià)值鏈理論認(rèn)為每個(gè)組織的價(jià)值鏈都是由相互作用的一系列經(jīng)營(yíng)活動(dòng)構(gòu)成的，強(qiáng)調(diào)各項(xiàng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在價(jià)值鏈整體中貢獻(xiàn)程度，并且要想提升其競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，必須擴(kuò)大所創(chuàng)造的利益超過(guò)其成本的價(jià)值。這正好符合全面預(yù)算管理的要求，也為高校全面預(yù)算管理的落實(shí)提供了可行路徑。因此價(jià)值鏈和全面預(yù)算管理中三個(gè)契合點(diǎn)分別是全面系統(tǒng)、創(chuàng)造價(jià)值和降低成本，下面我們就從這三點(diǎn)分析按照價(jià)值鏈理論高校全面預(yù)算管理中可進(jìn)一步優(yōu)化的方面。

（一）全面系統(tǒng)方面

1. 目前雖然高校已經(jīng)采用了全面預(yù)算管理模式，但是在預(yù)算編制中仍舊采用二級(jí)預(yù)算單位上報(bào)給預(yù)算管理單位、再上報(bào)學(xué)校審議這一編制流程，以各個(gè)二級(jí)預(yù)算單位為基礎(chǔ)單位，作為預(yù)算編制的起點(diǎn)，不可避免地會(huì)導(dǎo)致，各個(gè)基礎(chǔ)單位主要考慮自身情況，缺乏整體性考慮，各二級(jí)預(yù)算單位預(yù)算相互之間呼應(yīng)和關(guān)聯(lián)不夠。而價(jià)值的創(chuàng)造，不是僅源于單個(gè)預(yù)算執(zhí)行部門，而是需要各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)在一系列活動(dòng)構(gòu)成的價(jià)值鏈中協(xié)調(diào)配合，才能使創(chuàng)造的價(jià)值最大化。

2. 在目前預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，以每個(gè)預(yù)算執(zhí)行部門作為基礎(chǔ)單元，容易導(dǎo)致同類型業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)在不同預(yù)算執(zhí)行部門相互獨(dú)立、重復(fù)進(jìn)行，每個(gè)獨(dú)立執(zhí)行過(guò)程中，過(guò)分關(guān)注降低各自成本，不能從整體上避免重復(fù)，管控同類業(yè)務(wù)的總成本，忽略各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)值和在整個(gè)系統(tǒng)中的增值過(guò)程，不利于分析增值業(yè)務(wù)和非增值業(yè)務(wù)，也不利于資源的合理分配和使用。

3. 在目前預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)中，也是以每個(gè)基礎(chǔ)單元為出發(fā)點(diǎn)，開展每個(gè)單位的績(jī)效指標(biāo)體系的設(shè)計(jì)和考核，缺乏從整體全局層面對(duì)協(xié)調(diào)性的指標(biāo)，關(guān)聯(lián)程度較低，不同業(yè)務(wù)活動(dòng)缺乏溝通協(xié)調(diào)，形成二級(jí)預(yù)算單位信息不對(duì)稱，導(dǎo)致各二級(jí)預(yù)算單位為完成自身的績(jī)效指標(biāo)而爭(zhēng)奪資源，造成預(yù)算支出重復(fù)。

（二）創(chuàng)造價(jià)值方面

1. 預(yù)算編制時(shí)，局限在財(cái)務(wù)層面上預(yù)算報(bào)表上的數(shù)字，業(yè)財(cái)融合程度不夠，對(duì)學(xué)校各業(yè)務(wù)活動(dòng)的價(jià)值創(chuàng)造分析深度不足，不能夠根據(jù)各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)價(jià)值創(chuàng)造程度合理分配資源，收支結(jié)構(gòu)考慮因素不夠全面，導(dǎo)致預(yù)算編制和學(xué)校戰(zhàn)略規(guī)劃結(jié)合不夠緊密，資源配置的合理性不足，預(yù)算管理引導(dǎo)作用有待進(jìn)一步提高。

2. 目前預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中，仍是以預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度和預(yù)算剛性兩個(gè)方面為重點(diǎn)，缺乏對(duì)價(jià)值增值的業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)的重點(diǎn)關(guān)注，也沒(méi)有對(duì)價(jià)值增值和非價(jià)值增值業(yè)務(wù)在預(yù)算執(zhí)行過(guò)程中產(chǎn)生的差異區(qū)別分析和調(diào)整，導(dǎo)致對(duì)價(jià)值增值作業(yè)的潛力挖掘不足，對(duì)非價(jià)值增值作業(yè)控制不足。

3. 目前預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)中，現(xiàn)有的績(jī)效考核指標(biāo)設(shè)計(jì)仍在逐步走向科學(xué)和合理，財(cái)務(wù)指標(biāo)較多，側(cè)重于短期財(cái)務(wù)指標(biāo)完成情況，資金使用效益的考核指標(biāo)設(shè)置較少，與高校業(yè)務(wù)實(shí)際情況聯(lián)系緊密度不夠，導(dǎo)致根據(jù)績(jī)效指標(biāo)完成情況的分析，不能夠發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)實(shí)際開展中存在的問(wèn)題，不利于對(duì)價(jià)值增值情況是否達(dá)標(biāo)進(jìn)行考核，不能夠及時(shí)做出反應(yīng)和調(diào)整方向，不利于高校長(zhǎng)期戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

（三）降低成本方面

1. 2022年財(cái)政部印發(fā)了《事業(yè)單位成本核算具體指引——高等學(xué)?！罚ㄒ韵潞?jiǎn)稱“具體指引”），為規(guī)范高等學(xué)校成本核算工作提供了具體操作指南，但是目前高校成本核算尚不成熟完善，未形成運(yùn)行有效的體系，不能與預(yù)算編制過(guò)程有效結(jié)合，不能夠根據(jù)每項(xiàng)業(yè)務(wù)作業(yè)的獨(dú)特性，為預(yù)算編制提供有效的成本測(cè)算依據(jù)，也不能夠辨認(rèn)各二級(jí)預(yù)算單位在價(jià)值鏈中的成本動(dòng)因及相互作用的動(dòng)因，為預(yù)算編制提供科學(xué)合理的成本控制數(shù)據(jù)。

2. 預(yù)算執(zhí)行過(guò)程，高校目前仍有大量預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度緩慢，預(yù)算調(diào)整較多，也沒(méi)有對(duì)增值和非增值作業(yè)的區(qū)分，由于預(yù)算編制缺乏科學(xué)合理的成本測(cè)算依據(jù)，缺乏對(duì)增值作業(yè)和非增值作業(yè)管控依據(jù)不可避免地會(huì)帶來(lái)為完成預(yù)算執(zhí)行而造成的浪費(fèi)。也會(huì)導(dǎo)致對(duì)實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異分析沒(méi)有依據(jù)，無(wú)從下手，難以對(duì)成本控制進(jìn)行績(jī)效考核評(píng)價(jià)。

四、基于價(jià)值鏈理論高校全面預(yù)算管理優(yōu)化建議

（一）以價(jià)值鏈為理念，優(yōu)化高校全面預(yù)算管理機(jī)制

過(guò)去高校的辦學(xué)經(jīng)費(fèi)較為依賴財(cái)政撥款收入，但是目前高校面臨財(cái)政撥款持續(xù)壓縮的情況，必須增強(qiáng)自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力，增強(qiáng)造血能力，多方籌措經(jīng)費(fèi)。但高校的戰(zhàn)略目標(biāo)不能像企業(yè)以利潤(rùn)最大化為主要目標(biāo)，而是要以實(shí)現(xiàn)其承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任和一定時(shí)期內(nèi)的歷史任務(wù)為主要戰(zhàn)略目標(biāo)，因此高校的價(jià)值鏈不能與企業(yè)價(jià)值鏈相同，而是要在既定的戰(zhàn)略框架下，以符合法律法規(guī)為前提條件，提升自身競(jìng)爭(zhēng)力，以更好滿足辦學(xué)資源各類提供者的需求，注重更多的辦學(xué)資源的籌集和獲取，以此作為價(jià)值鏈的全面預(yù)算管理理念，進(jìn)一步優(yōu)化配置資源，提升使用的各項(xiàng)資源對(duì)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的貢獻(xiàn)度。

1. 全面預(yù)算管理要以實(shí)現(xiàn)高校戰(zhàn)略為目標(biāo)，將資源提供者提供資源所要實(shí)現(xiàn)的目的納入高校價(jià)值鏈中，以全校為整體考慮預(yù)算安排，優(yōu)化資源配置，來(lái)提升自身競(jìng)爭(zhēng)力，提高資源提供者的滿意度，不斷提高獲取外部資源的能力，為自身發(fā)展提供充足的支持。辦學(xué)資源不僅是指貨幣資源，還包括設(shè)備、實(shí)驗(yàn)室、科研技術(shù)等，在這一過(guò)程中，應(yīng)該加強(qiáng)兩者之間的信息交流和共享，使資源提供者產(chǎn)生認(rèn)同感和獲得感，搭建良好溝通平臺(tái)，協(xié)調(diào)雙方的關(guān)系，在資源提供者和高校之間雙方實(shí)現(xiàn)互惠共贏，各自實(shí)現(xiàn)雙方戰(zhàn)略目標(biāo)。

2. 要建立以價(jià)值鏈理論為導(dǎo)向的全面預(yù)算管理制度體系，其目的是引導(dǎo)在全校范圍內(nèi)落實(shí)價(jià)值鏈理念，一是建立與價(jià)值鏈相適應(yīng)的組織機(jī)構(gòu)，各司其職，確保以價(jià)值鏈為理念的全面預(yù)算管理系統(tǒng)能夠貫徹落實(shí)。二是制定政策制度能夠充分發(fā)揮高校自身科研能力強(qiáng)、技術(shù)密集型、教學(xué)資源豐富等優(yōu)勢(shì)，使得高校從社會(huì)中合法合理地獲得這些辦學(xué)資源，并且根據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)以價(jià)值鏈理論為指導(dǎo)，在不同業(yè)務(wù)、不同項(xiàng)目、不同部門中區(qū)分增值業(yè)務(wù)和非增值業(yè)務(wù)，優(yōu)化資源配置。三是根據(jù)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的具體形式建立跟蹤機(jī)制，在全面預(yù)算管理中從預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、預(yù)算績(jī)效與評(píng)價(jià)各個(gè)環(huán)節(jié)中動(dòng)態(tài)調(diào)整資源配置。

（二）以價(jià)值鏈業(yè)務(wù)活動(dòng)為主線，構(gòu)建數(shù)智化全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)

2022年年初，財(cái)政部與人民銀行聯(lián)合印發(fā)了《中央財(cái)政預(yù)算管理一體化資金支付管理辦法（試行）》，要求資金支付實(shí)行全流程電子化管理，這在全國(guó)范圍內(nèi)加快了高校對(duì)于資金流的信息化管理，但是這仍然不能滿足高校對(duì)于業(yè)財(cái)融合、全面預(yù)算管理的需求。

1. 搭建全面預(yù)算管理數(shù)智化信息系統(tǒng)平臺(tái)。高校應(yīng)擴(kuò)大高校財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、預(yù)算管理數(shù)據(jù)的采集范圍，打破信息孤島現(xiàn)象，以學(xué)校內(nèi)部?jī)r(jià)值鏈業(yè)務(wù)活動(dòng)的方向，根據(jù)學(xué)校各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行業(yè)務(wù)流、信息流、資源流的整合，延伸到資源提供者、其他高校競(jìng)爭(zhēng)者的外部?jī)r(jià)值鏈，構(gòu)建不僅傳遞資源流、同時(shí)還要傳遞信息流和業(yè)務(wù)流的數(shù)智化全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)，以價(jià)值鏈上關(guān)鍵活動(dòng)節(jié)點(diǎn)為切入點(diǎn)，加快業(yè)財(cái)融合的進(jìn)程，加強(qiáng)財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息的結(jié)合，對(duì)價(jià)值鏈中的活動(dòng)節(jié)點(diǎn)進(jìn)行精細(xì)化預(yù)算管理，以點(diǎn)、線、面三個(gè)維度，逐級(jí)搭建三流一體化的數(shù)智化信息系統(tǒng)平臺(tái)。

2. 提高全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)信息處理能力，提升財(cái)務(wù)分析能力。搭建平臺(tái)不是目的，目的是將整合的信息進(jìn)一步處理、加工和分析，充分挖掘藏在數(shù)據(jù)深處的規(guī)律和趨勢(shì)，區(qū)分增值業(yè)務(wù)和非增值業(yè)務(wù)，為全面預(yù)算管理價(jià)值創(chuàng)造和成本管理提供可靠依據(jù)。此外，數(shù)據(jù)的加工與輸出更要符合業(yè)務(wù)價(jià)值的需求，全面服務(wù)于學(xué)校發(fā)展戰(zhàn)略，為學(xué)校的各項(xiàng)發(fā)展決策提供科學(xué)、可靠的高質(zhì)量依據(jù)，加快高校財(cái)務(wù)向決策提供信息職能轉(zhuǎn)型。

3. 不斷優(yōu)化業(yè)務(wù)流程，提高信息系統(tǒng)人性化設(shè)計(jì)。以價(jià)值鏈業(yè)務(wù)活動(dòng)為主線，業(yè)財(cái)融合為重點(diǎn)，通過(guò)預(yù)算與績(jī)效管理對(duì)信息整合后可針對(duì)價(jià)值鏈上各個(gè)環(huán)節(jié)內(nèi)部及相互之間的資源使用情況、業(yè)務(wù)完成情況進(jìn)行跟蹤，實(shí)時(shí)掌握價(jià)值流動(dòng)情況，進(jìn)而反映高校各項(xiàng)資源的運(yùn)用情況，能夠在全面預(yù)算管理的多個(gè)環(huán)節(jié)及時(shí)作出反饋，以業(yè)務(wù)流程優(yōu)化為驅(qū)動(dòng)，持續(xù)資源配置的優(yōu)化，加強(qiáng)全面預(yù)算的控制，促進(jìn)預(yù)算目標(biāo)、戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。同時(shí)也要加強(qiáng)各個(gè)部門相互之間的有效及時(shí)溝通，根據(jù)系統(tǒng)操作者、使用者、信息使用者反饋遇到的問(wèn)題、新情況、新需求，及時(shí)優(yōu)化系統(tǒng)功能，不斷更新和升級(jí)，持續(xù)完善信息系統(tǒng)，使各個(gè)部門之間協(xié)調(diào)、各個(gè)業(yè)務(wù)活動(dòng)銜接更加順暢，減少系統(tǒng)推行的阻力，加快全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)更加貼近人性化、智能化。

（三）以價(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向，增強(qiáng)全面預(yù)算管理功能

波特認(rèn)為，提升組織核心競(jìng)爭(zhēng)力的方法有三種，成本領(lǐng)先、差異化和集中化，對(duì)于高校提升核心競(jìng)爭(zhēng)力、拓寬更多辦學(xué)資源渠道而言，一味追求成本領(lǐng)先已不可取，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注學(xué)生、國(guó)家、科研經(jīng)費(fèi)提供者等辦學(xué)資源提供者的滿意度，提升自己的教學(xué)水平、科研能力、科技成果轉(zhuǎn)化能力，建設(shè)自己的口碑、品牌和特色，以提高附加值作為核心競(jìng)爭(zhēng)力的方法。

提升附加值需重點(diǎn)關(guān)注增值作業(yè)，一是應(yīng)確認(rèn)支持學(xué)校核心競(jìng)爭(zhēng)力的關(guān)鍵性活動(dòng)，在預(yù)算管理中，以價(jià)值創(chuàng)造為導(dǎo)向，需將有限資源向增值業(yè)務(wù)傾斜，優(yōu)先保證增值作業(yè)的資源配置，確保核心競(jìng)爭(zhēng)力的提高，盡可能減少對(duì)非增值作業(yè)的資源配置，對(duì)增值作業(yè)進(jìn)行精細(xì)化預(yù)算管理，從高投入、低附加值向低消耗、高價(jià)值轉(zhuǎn)型，深度挖掘增值業(yè)務(wù)的潛能。二是明確價(jià)值鏈內(nèi)各種業(yè)務(wù)活動(dòng)之間的聯(lián)系，在全面預(yù)算管理過(guò)程中尋求探索相互聯(lián)系方式最優(yōu)解，通過(guò)預(yù)算安排實(shí)現(xiàn)資源的有機(jī)整合。三是在全面預(yù)算管理中，明確價(jià)值系統(tǒng)內(nèi)各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)之間的聯(lián)系，將高校納入更大的價(jià)值網(wǎng)中，高校要持續(xù)提高自身的核心競(jìng)爭(zhēng)力，不僅取決于自身內(nèi)部?jī)r(jià)值活動(dòng)，更應(yīng)該將自身置于國(guó)家重大戰(zhàn)略、社會(huì)關(guān)鍵技術(shù)需求、社會(huì)服務(wù)需求等更大的價(jià)值系統(tǒng)中，提供更多、更強(qiáng)、更高品質(zhì)的輸出，提高向多方獲取辦學(xué)資源的能力。

（四）以價(jià)值鏈成本分析為基礎(chǔ)，優(yōu)化全面預(yù)算管理資源配置

高校的各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)，雖然不能嚴(yán)格按照波特提出的兩大類（基礎(chǔ)活動(dòng)和支持活動(dòng)）九種活動(dòng)進(jìn)行劃分（如表1波特價(jià)值鏈活動(dòng)分類表），但是可以參考波特分類經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的思路，將各項(xiàng)成本按照各項(xiàng)價(jià)值活動(dòng)進(jìn)行歸集?！熬唧w指引”第二章第十條中，也明確高等學(xué)校要按照活動(dòng)類型確定成本核算對(duì)象，主要包括教學(xué)、科研等專業(yè)業(yè)務(wù)活動(dòng)和其他活動(dòng)，這與波特將各項(xiàng)業(yè)務(wù)按照活動(dòng)類型進(jìn)行分類的思路不謀而合。

結(jié)合“具體指引”和價(jià)值鏈，高校成本的分析應(yīng)當(dāng)分為以下幾個(gè)步驟：一是根據(jù)高校教學(xué)、科研、社會(huì)服務(wù)、基本建設(shè)、采購(gòu)等活動(dòng)按照價(jià)值鏈的思路進(jìn)行分類。二是根據(jù)每類活動(dòng)的特點(diǎn)，按照“具體指引”劃分為更具體的作業(yè)。三是按照活動(dòng)消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源的思路，深入挖掘財(cái)務(wù)報(bào)表中每個(gè)數(shù)字背后的內(nèi)涵，細(xì)化分析每項(xiàng)作業(yè)的成本動(dòng)因，系統(tǒng)研究每項(xiàng)作業(yè)、成本動(dòng)因之間的相互作用機(jī)理。四是運(yùn)用數(shù)智化全面預(yù)算管理信息系統(tǒng)，針對(duì)每項(xiàng)作業(yè)、每項(xiàng)活動(dòng)進(jìn)行精細(xì)化成本核算，進(jìn)一步針對(duì)實(shí)際發(fā)生和預(yù)算計(jì)劃產(chǎn)生的差異進(jìn)行分析和成本管控。

以上述價(jià)值鏈思路的成本分析為基礎(chǔ)，能夠根據(jù)每項(xiàng)活動(dòng)、每項(xiàng)業(yè)務(wù)的獨(dú)特性為預(yù)算編制提供有效的成本測(cè)算依據(jù)，能夠加快高校成本核算體系有效運(yùn)行，能夠結(jié)合各二級(jí)預(yù)算單位在價(jià)值鏈中的成本動(dòng)因及相互作用的動(dòng)因，預(yù)算編制過(guò)程中有效結(jié)合，能夠?yàn)槿骖A(yù)算管理提供科學(xué)合理的成本控制數(shù)據(jù)。

在預(yù)算管理過(guò)程中，也能有效區(qū)分增值和非增值作業(yè)，并且可將實(shí)際成本與預(yù)算成本的差異分析及時(shí)優(yōu)化、不斷調(diào)整資源動(dòng)態(tài)配置，能夠有效避免預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度緩慢、預(yù)算調(diào)整的現(xiàn)象。同時(shí)，根據(jù)成本差異原因的分析，能追蹤到差異產(chǎn)生的具體作業(yè)，進(jìn)而找到應(yīng)追責(zé)的部門，以此作為一項(xiàng)預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)的考核標(biāo)準(zhǔn)。

（五）績(jī)效指標(biāo)設(shè)計(jì)與價(jià)值鏈中的關(guān)鍵性活動(dòng)相結(jié)合，強(qiáng)化全面預(yù)算管理績(jī)效考核激勵(lì)引導(dǎo)作用

隨著高校全面預(yù)算績(jī)效管理的不斷深化，各高校預(yù)算績(jī)效管理體系已經(jīng)建立并逐漸完善，但績(jī)效指標(biāo)與業(yè)務(wù)活動(dòng)聯(lián)系的緊密程度仍有待提高，并且績(jī)效評(píng)價(jià)結(jié)果的激勵(lì)引導(dǎo)作用仍有待加強(qiáng)。

1. 基于價(jià)值鏈理論，以各項(xiàng)作業(yè)作為每類業(yè)務(wù)活動(dòng)的基礎(chǔ)單元，既可以將績(jī)效指標(biāo)的設(shè)計(jì)細(xì)化到每一項(xiàng)作業(yè)的基礎(chǔ)單元中，體現(xiàn)出每項(xiàng)作業(yè)、每項(xiàng)活動(dòng)的獨(dú)特性，解決指標(biāo)與業(yè)務(wù)之間聯(lián)系不夠密切的難題，也能夠以整個(gè)價(jià)值網(wǎng)的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)相互作用為視角，增強(qiáng)從全局層面出發(fā)協(xié)調(diào)績(jī)效指標(biāo)的設(shè)計(jì)，有效避免各二級(jí)預(yù)算單位為自身利益考慮而爭(zhēng)奪資源。

2. 從價(jià)值鏈視角出發(fā)，區(qū)分增值作業(yè)和非增值作業(yè)，預(yù)算績(jī)效評(píng)價(jià)中，針對(duì)兩者進(jìn)行差異性績(jī)效考核。對(duì)于增值作業(yè)，側(cè)重對(duì)價(jià)值創(chuàng)造的考核，以資源消耗、成本管理考核為輔，增加對(duì)資源使用效益的績(jī)效指標(biāo)和戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)與否的績(jī)效指標(biāo)，將高校業(yè)務(wù)實(shí)際情況和高校戰(zhàn)略目標(biāo)緊密相連，提高對(duì)長(zhǎng)期績(jī)效考核指標(biāo)的重視程度；對(duì)于非增值作業(yè)，以資源消耗、成本管理考核為主，側(cè)重于短期財(cái)務(wù)指標(biāo)完成情況。

3. 將價(jià)值鏈分析與預(yù)算指標(biāo)體系有機(jī)結(jié)合，成本管理為績(jī)效考核指標(biāo)提供可靠的測(cè)算依據(jù)，能夠?qū)⒏咝５脑鲋祷顒?dòng)、成本控制、戰(zhàn)略目標(biāo)形成一個(gè)能夠有效運(yùn)作的系統(tǒng)，能夠發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)實(shí)際開展中存在的問(wèn)題，有利于對(duì)價(jià)值增值、成本管控、戰(zhàn)略實(shí)現(xiàn)情況進(jìn)行考核，并且及時(shí)做出反應(yīng)和調(diào)整方向，為強(qiáng)化高校全面預(yù)算管理績(jī)效考核激勵(lì)引導(dǎo)提供了解決途徑。

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（作者單位：張歆依，吉林大學(xué)財(cái)務(wù)處；房超，中國(guó)建設(shè)銀行吉林省分行；郭繼秋，吉林建筑科技學(xué)院）