海南自貿(mào)港稅制改革影響因素與突破路徑

江詩文 李銀珍

內(nèi)容提要：稅制安排是實現(xiàn)自由貿(mào)易港高質(zhì)量發(fā)展的核心動力。當(dāng)前，海南自貿(mào)港稅制改革正面臨外部新一輪國際稅改和內(nèi)部財政約束等因素影響制約，如何有效突破，加快構(gòu)建具有國際競爭力的稅制體系是建設(shè)具有世界影響力的中國特色自由貿(mào)易港的重要任務(wù)。為此，一方面，建議加快海南自貿(mào)港稅收法制化建設(shè)，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，降低所得稅和流轉(zhuǎn)稅稅負，將現(xiàn)行全球稅制向有限屬地稅制轉(zhuǎn)型，建立符合支柱二規(guī)則的稅收優(yōu)惠政策。另一方面，大力推動自貿(mào)港財政體制改革，明確中央與海南自貿(mào)港事權(quán)和支出責(zé)任劃分，科學(xué)合理界定自貿(mào)港財政支出范圍，加快支出方式改革，優(yōu)化地方政府債券發(fā)行和使用管理，以應(yīng)對自貿(mào)港內(nèi)部財政約束的挑戰(zhàn)。

自由貿(mào)易港是設(shè)在一國（地區(qū)）境內(nèi)關(guān)外允許貨物、資金、人員進出自由，絕大多數(shù)商品免征關(guān)稅的特定區(qū)域，是當(dāng)今世界最高水平的開放形態(tài)。隨著全球化快速發(fā)展，自由貿(mào)易港在國際經(jīng)濟合作中扮演著越來越重要的角色。在海南建設(shè)中國特色自由貿(mào)易港①本文統(tǒng)一將“海南自由貿(mào)易港”簡稱為“海南自貿(mào)港”。是推進高水平開放，建立開放型經(jīng)濟新體制的重要舉措。稅制安排是自由貿(mào)易港的關(guān)鍵政策和核心競爭力，正成為吸引國內(nèi)外優(yōu)質(zhì)資源集聚，激發(fā)市場活力，實現(xiàn)自由貿(mào)易港高質(zhì)量發(fā)展的引擎。當(dāng)前，如何加快推動海南自貿(mào)港稅制改革已成為社會各界關(guān)注的焦點。一方面，為應(yīng)對數(shù)字化發(fā)展帶來的挑戰(zhàn)，2021 年OECD 發(fā)布《關(guān)于應(yīng)對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)“雙支柱”方案的聲明》，全球136 個國家對方案達成共識，標(biāo)志著國際稅制改革進入實質(zhì)性推進階段，對全球經(jīng)濟貿(mào)易發(fā)展、資本流動和世界各國稅制發(fā)展影響深遠，也必然對海南自貿(mào)港稅制改革帶來諸多影響和挑戰(zhàn)。另一方面，“簡稅制、低稅率”的稅收制度改革將大幅度減少稅收收入，削弱海南自貿(mào)港財政收入籌集能力，對自貿(mào)港財政穩(wěn)定運行形成風(fēng)險挑戰(zhàn)，一定程度上制約了海南稅制改革。鑒于此，海南稅制改革如何應(yīng)對外部新一輪國際稅制改革和內(nèi)部財政約束的挑戰(zhàn)，以解放思想、敢闖敢試、大膽創(chuàng)新的實干擔(dān)當(dāng)，探索構(gòu)建具有國際競爭力的自貿(mào)港稅收制度，對加快建設(shè)中國特色自由貿(mào)易港具有重要意義。

一、國際稅改：海南自貿(mào)港稅制改革面臨的外部挑戰(zhàn)

近年來，國際稅收制度改革快速推進。隨著經(jīng)濟全球化速度加快，各國為吸引國際資本和跨國企業(yè)，競相降低稅率?？鐕纠貌煌瑖抑g的稅收差異和稅收漏洞最大程度減少所需繳納稅款，損害公平競爭環(huán)境。尤其是伴隨信息技術(shù)的迅猛發(fā)展，經(jīng)濟數(shù)字化進程不斷加快，在推動經(jīng)濟發(fā)展的同時，對傳統(tǒng)稅收制度體系中的稅收管轄權(quán)、稅負公平性、國家稅收征管能力以及稅收分配等方面帶來挑戰(zhàn)。

為解決數(shù)字經(jīng)濟時代跨國公司對稅收規(guī)則的挑戰(zhàn)，特別是大型科技公司在不同國家運營時出現(xiàn)的稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移問題，2013 年，經(jīng)濟合作與發(fā)展組織（OECD）啟動了稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移（BEPS）項目，旨在打擊跨國公司通過內(nèi)部交易、濫用稅收協(xié)定等手段逃避納稅的行為。2021 年，OECD 在BEPS 項目的基礎(chǔ)上，進一步提出國際稅改的“雙支柱”框架，超過130 個成員國家（地區(qū)）簽署了共同聲明，同意推行“雙支柱”國際稅收改革方案。其中，支柱一對跨國企業(yè)全球利潤的部分征稅權(quán)進行重新分配，主要解決對跨國企業(yè)尤其是數(shù)字服務(wù)提供商在市場國征稅的問題；支柱二致力于設(shè)立全球最低有效企業(yè)所得稅率，以阻止跨國公司通過將利潤轉(zhuǎn)移到低稅率或無稅率地區(qū)來逃避稅收，并以多邊倒逼機制確?？鐕髽I(yè)集團在不同國家（地區(qū)）承擔(dān)不低于一定比例的稅負，抑制數(shù)字經(jīng)濟下跨國企業(yè)逃避稅行為，為各國之間稅收競爭劃定底線。與此同時，OECD 發(fā)布了全球反稅基侵蝕（GloBE）規(guī)則立法模板，建立了支柱二全球最低稅的初步規(guī)則體系。在全球最低稅制度體系下，合并報表年收入達到7.5 億歐元的集團被納入GloBE 規(guī)則適用范圍內(nèi)，在全球分轄區(qū)計算有效稅負率，并針對有效稅負率低于15%的轄區(qū)（稱為“低稅轄區(qū)”）繳納補足稅。在計算得到應(yīng)繳納的補足稅額之后，需要按照收入納入規(guī)則（IIR）或低稅支付規(guī)則（UTPR）進行繳納。為減輕企業(yè)的合規(guī)負擔(dān)，OECD 提出了過渡期條款，包括符合條件的國內(nèi)最低補足稅（QDMTT），以及過渡期安全港等規(guī)則。各國需根據(jù)OECD 提供的立法模板調(diào)整國內(nèi)法，確保全球范圍內(nèi)的一致性和協(xié)調(diào)性，從而有效打擊稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行為。

由此可見，國際稅改增加了全球稅收的公平性，減少稅收漏洞，抑制跨國公司的避稅行為，并防止利潤轉(zhuǎn)移至低稅率國家，提高稅收透明度，推動企業(yè)承擔(dān)更多社會責(zé)任，遵守環(huán)保標(biāo)準(zhǔn)和社會公正原則，促進國際的對話和理解，有助于建立更緊密的經(jīng)濟聯(lián)系。此外，國際稅改還關(guān)注環(huán)境保護和氣候變化，通過碳稅或綠色稅鼓勵低碳經(jīng)濟活動。盡管本輪國際稅改有較多積極作用，但國際稅改也面臨諸多挑戰(zhàn)，如不同國家的利益沖突、實施難度以及對跨國公司競爭力的影響等。由于海南自貿(mào)港稅收改革與本輪國際稅改時間高度重合，勢必受到國際稅改的影響，主要體現(xiàn)在以下方面：

（一）海南自貿(mào)港稅制改革自主性受到制約

在國家稅收主權(quán)原則下，各國在稅率的確定、稅收優(yōu)惠政策的制定等方面均享有自主權(quán)，即使對特定活動和行業(yè)免稅或不征稅也是主權(quán)體現(xiàn)，不意味著放棄稅收主權(quán)。海南自貿(mào)港稅制改革目的是通過打造具有高度國際競爭力的自貿(mào)港稅收制度，促進自貿(mào)港發(fā)展繁榮，為此借鑒新加坡、中國香港等國際著名自貿(mào)港成功經(jīng)驗，主動實施低稅率、簡稅制的改革目標(biāo)，并針對鼓勵類產(chǎn)業(yè)發(fā)展實施一系列稅收優(yōu)惠政策。然而，隨著越來越多國家支持“雙支柱”方案并達成成果聲明，多邊合作機制成為發(fā)展趨勢，這使得國際稅收規(guī)則的“軟法”屬性逐步向“硬法”轉(zhuǎn)變，各國稅收主權(quán)受到削弱，國內(nèi)稅收立法空間將受到擠壓。海南自貿(mào)港也不例外，稅制改革的自主性受到嚴重制約，稅制改革的時機、節(jié)奏、力度等需要充分考慮國際稅收改革的外部影響。

（二）海南自貿(mào)港稅收政策空間和稅收競爭受到限制

盡管從法定稅率上看，除了開曼群島等國際典型避稅區(qū)域外，世界上大部分國家（地區(qū)）名義稅率高于15%。但長期以來，為促進本國（境內(nèi)）經(jīng)濟活動和發(fā)展，世界許多國家，特別是發(fā)展中國家實施稅收優(yōu)惠政策，實際平均有效稅率低于15%的國家（地區(qū)）數(shù)量十分龐大。目前，海南自貿(mào)港稅收優(yōu)惠政策規(guī)定對在自貿(mào)港內(nèi)注冊并實質(zhì)運營的符合條件企業(yè)實施15%企業(yè)所得稅，再疊加其他有關(guān)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的稅收優(yōu)惠，實際有效稅率有可能低于15%。支柱二設(shè)計了全球最低稅補足稅（Top-up Tax）征收機制，當(dāng)一國（地區(qū)）實際稅率低于全球最低稅率15%時，將會觸發(fā)該征收機制，使得稅收優(yōu)惠的政策效果大打折扣甚至無效。全球最低稅制度的適用范圍是年收入超過7.5 億歐元的跨國企業(yè)。海南自貿(mào)港發(fā)展尚處于起步階段，在海南經(jīng)營的跨國企業(yè)數(shù)量較少，本地企業(yè)規(guī)模相對較?、?023 年海南省百強企業(yè)營業(yè)收入門檻是13.8 億元，營收超過100 億元企業(yè)有16 家，超過50 億元的32 家。參見《2023 海南省企業(yè)百強出爐》，《海南日報》2023 年12 月11 日001 版。，雖然現(xiàn)階段海南自貿(mào)港受到支柱二全球最低稅制度影響相對有限。但未來隨著海南自貿(mào)港建設(shè)加快推進，跨國企業(yè)和資本快速流入后，海南自貿(mào)港受到支柱二全球最低稅制度影響將愈加明顯。尤其是，海南自貿(mào)港發(fā)展基礎(chǔ)設(shè)施、營商環(huán)境等落后于成熟的發(fā)達經(jīng)濟體和國際先進自貿(mào)港，需要更加優(yōu)惠的稅收政策提升競爭力，吸引國際資本等各類生產(chǎn)要素加快聚集。由于全球最低稅收制度設(shè)置了底線，限制各國（地區(qū)）稅收優(yōu)惠政策力度和空間，這將對以稅制作為重要競爭力的自貿(mào)港經(jīng)濟體發(fā)展影響更大。因此，海南自貿(mào)港可實施的稅收政策空間和稅制競爭力的提升客觀上將受到較大限制。

（三）海南自貿(mào)港稅收優(yōu)惠政策激勵效果受到影響

全球最低稅改革最初由德國、法國提出并借鑒了美國GITLI 稅制，初衷是西方發(fā)達國家（資本輸出國）通過稅收手段對本國產(chǎn)業(yè)外遷和供應(yīng)鏈外移的打擊。全球最低稅制度對發(fā)展中國家利用稅收優(yōu)惠措施吸引外國投資的方式限制多，而對發(fā)達國家較為常見的投資基金、國際海運所得、財政補貼、可退還稅收抵免等政策則提供了排除或保護規(guī)則，更有利于發(fā)達國家。海南自貿(mào)港建設(shè)起點較低，產(chǎn)業(yè)基礎(chǔ)薄弱，多采取基于收入型的稅收優(yōu)惠政策（以納稅人在經(jīng)營活動中取得的收入或者利潤為依據(jù)設(shè)計的稅收優(yōu)惠），此類型稅收優(yōu)惠往往缺乏經(jīng)濟實質(zhì)支撐，容易觸發(fā)補足稅的征收機制，從而抵消優(yōu)惠政策的激勵效果。

二、財政約束：海南自貿(mào)港稅制改革面臨的內(nèi)部挑戰(zhàn)

財政是政府“理財之政”，是一國政府獲取一部分國民收入，實現(xiàn)其職能需要而實施的分配行為。稅收是政府的主要收入來源，用于支持公共開支和履行政府的職責(zé)。政府必須確保其收入（主要是稅收）能夠覆蓋其必要的支出責(zé)任，以維持預(yù)算平衡或適當(dāng)規(guī)模的赤字。財政的稅收、支出和債務(wù)三大工具，彼此相互制約，共同構(gòu)成財政的預(yù)算約束條件。當(dāng)稅收、支出和債務(wù)三者中一者或多者出現(xiàn)變動時，會對財政產(chǎn)生沖擊。海南自貿(mào)港稅制改革目標(biāo)是“零關(guān)稅、低稅率、簡稅制”，打造具有國際競爭力的稅收制度。一方面，稅制結(jié)構(gòu)發(fā)生變化，改革后自貿(mào)港稅制與傳統(tǒng)稅制結(jié)構(gòu)將出現(xiàn)顯著差異。另一方面，由于短期內(nèi)稅基增長難以抵消稅負降低的影響，自貿(mào)港稅收收入減少不可避免。由此，自貿(mào)港稅制改革對海南財政運行帶來巨大沖擊，需要通過收入、支出和債務(wù)三方面相互協(xié)調(diào)以保障財政平穩(wěn)運行。如果財政收入、支出改革和債務(wù)融資三者不能及時動態(tài)調(diào)整，將對海南自貿(mào)港稅制改革帶來挑戰(zhàn)。

（一）中央轉(zhuǎn)移支付收入不確定性對自貿(mào)港稅制改革的挑戰(zhàn)

中央轉(zhuǎn)移支付增加是彌補自貿(mào)港稅制改革減收、支持自貿(mào)港財政保持平穩(wěn)運行的有效途徑。但中央對地方轉(zhuǎn)移支付建立在分稅制及事權(quán)和支出責(zé)任劃分的基礎(chǔ)上。分稅制財政體制下，中央和地方政府根據(jù)各自的職責(zé)劃分了不同的稅收來源，中央政府將一部分稅收收入通過轉(zhuǎn)移支付的方式分配給地方政府，以支持地方公共服務(wù)的提供，平衡地區(qū)間的發(fā)展差距，解決由于稅基分布不均導(dǎo)致的地方財政問題。2022 年，海南全口徑稅收收入1307.6 億元，其中中央級收入699.9 億元。當(dāng)年中央對海南轉(zhuǎn)移支付補助1092 億元，相當(dāng)于中央財政對海南凈補助392.1 億元。海南自貿(mào)港稅制改革后，一方面出現(xiàn)稅收減收，不論是增值稅、消費稅等簡并改征銷售稅改革，還是企業(yè)所得稅和個人所得稅改革，均降低宏觀稅負。在短期內(nèi)稅基難以大幅增長的情況下，稅收不可避免出現(xiàn)減收。另一方面稅制結(jié)構(gòu)和分稅制體制發(fā)生變化。改革前，消費稅為中央稅，增值稅為中央和地方共享稅；消費稅、增值稅等改征銷售稅后，由于銷售稅的特點，其適宜作為地方稅。因此，稅制改革不可避免帶來中央與海南原有的分稅制體制的調(diào)整。海南自貿(mào)港建設(shè)作為一項重大戰(zhàn)略決策，即使中央財政同意全口徑稅收留歸海南，中央不參與分成，同時保留中央財政對海南原有凈補助，相比于改革前仍然可能出現(xiàn)較大的財政減收。如果中央財政轉(zhuǎn)移支付不能予以彌補，勢必影響海南自貿(mào)港財政平穩(wěn)運轉(zhuǎn)，成為約束自貿(mào)港稅制改革的挑戰(zhàn)。

（二）自貿(mào)港財政支出改革任務(wù)艱巨對自貿(mào)港稅制改革的挑戰(zhàn)

財政支出改革是不同時期、不同國家財政改革中的重要內(nèi)容，但財政支出改革歷來是復(fù)雜而艱巨的任務(wù)，尤其是基本公共服務(wù)領(lǐng)域支出存在較大剛性，其改革十分艱難。加上海南自貿(mào)港正處在起步階段，財政支出項目較多。一方面，當(dāng)前公共服務(wù)領(lǐng)域保障標(biāo)準(zhǔn)不高、不足問題突出，優(yōu)質(zhì)教育、文化、醫(yī)療、養(yǎng)老等公共服務(wù)供給嚴重不足，并且受到島外旅游、度假等大量季節(jié)性人流對公共服務(wù)需求的擾動沖擊大，需要加大財政支出力度，有效保障自貿(mào)港平穩(wěn)運行。另一方面，涉及自貿(mào)港發(fā)展的交通基礎(chǔ)設(shè)施、環(huán)境保護、市場監(jiān)管等支出需求巨大。海南自貿(mào)港財政支出剛性特征明顯，總需求短期內(nèi)難以減少，對自貿(mào)港“簡稅制、低稅率”稅制改革構(gòu)成挑戰(zhàn)。

（三）地方政府債務(wù)融資受限對自貿(mào)港稅制改革的挑戰(zhàn)

債務(wù)與稅收收入一樣，是財政籌資的重要方式。當(dāng)稅收收入減少時，保證財政平穩(wěn)運行的可行方式是增加政府債務(wù)融資。然而，債務(wù)籌資方式受到經(jīng)濟增長速度、政府債務(wù)存量水平、金融市場發(fā)達程度等因素制約，特別是當(dāng)前國內(nèi)地方政府債務(wù)受到嚴格管理，發(fā)行額度由全國人大審批；只能作為資本性支出，不能用于地方政府一般性支出；地方債中的專項債券發(fā)行占比大，但專項債的發(fā)行需項目收益作為還款來源，在當(dāng)前經(jīng)濟和房地產(chǎn)市場下行、海南經(jīng)濟總量規(guī)模有限等背景下，專項債券發(fā)行難度加大，地方政府債務(wù)籌資能力受限，難以彌補稅制改革的減收。因此，地方政府債務(wù)融資受限也是制約海南自貿(mào)港稅制改革能否順利推進的一大挑戰(zhàn)。

三、突破路徑：海南自貿(mào)港財稅改革目標(biāo)和方向

針對當(dāng)前自貿(mào)港稅制改革面臨新一輪國際稅改的制約和內(nèi)部財政約束的挑戰(zhàn)，海南應(yīng)借鑒國際經(jīng)驗，在考慮自身發(fā)展與定位、聚焦關(guān)鍵領(lǐng)域的基礎(chǔ)上，把握遵循新一輪國際稅制改革的基本方向，按照“零關(guān)稅、低稅率、簡稅制、強法治、分階段”的設(shè)計原則，確定稅制改革總體目標(biāo)和突破方向，加快構(gòu)建具有國際競爭力的海南自貿(mào)港特色稅收制度。同時，加快海南自貿(mào)港財政支出改革，優(yōu)化地方政府債券發(fā)行和使用管理，以此配套支持自貿(mào)港稅制改革。

（一）加快構(gòu)建具有國際競爭力的海南自貿(mào)港特色稅收制度目標(biāo)不動搖

全球最低稅率改革試圖在一定程度上遏制逐底有害稅收競爭，但不意味著國際稅收競爭的終結(jié)。全球發(fā)展的競爭博弈將長期存在，甚至?xí)M一步加劇，國際稅收競爭面臨新形勢、新挑戰(zhàn)。目前，國際上有超過50 個轄區(qū)通過財政預(yù)算案、立法草案等形式應(yīng)對全球最低稅的實施。海南自貿(mào)港稅制改革與新一輪國際稅改的時間高度重合，要充分考慮國際稅改對海南自貿(mào)港稅制改革影響，著力將國際稅改影響和壓力轉(zhuǎn)變?yōu)榇龠M海南自貿(mào)港稅制建設(shè)的契機和動力，系統(tǒng)建設(shè)打造具有國際競爭力的海南自貿(mào)港特色稅收制度。具體改革思路和方向如下：

1.降低所得稅和流轉(zhuǎn)稅稅負

全球最低稅率中企業(yè)所得稅最低稅率為15%。目前，注冊在海南自由貿(mào)易港并實質(zhì)性運營的企業(yè)（負面清單行業(yè)除外），減按15%征收企業(yè)所得稅。對于不受全球最低稅制度影響的個人所得稅，可以大力簡化其稅收的累進檔次，同時較大幅度降低最高稅率，以此提高海南自貿(mào)港吸引全球人才的競爭優(yōu)勢。此外，鑒于銷售稅對海南自貿(mào)港消費市場建設(shè)的重要性，且其不受全球最低稅制度的影響，可著手重點改革和大膽創(chuàng)新，使銷售稅改革既成為自貿(mào)港簡稅制改革的核心內(nèi)容，也成為自貿(mào)港低稅率改革的重要內(nèi)容，有效降低海南自貿(mào)港商品和服務(wù)稅負，提高自貿(mào)港消費服務(wù)的吸引力，助力海南加快打造國際旅游消費中心。

2.簡化稅制結(jié)構(gòu)

稅制結(jié)構(gòu)復(fù)雜程度，直接影響著稅務(wù)機關(guān)的征收成本和納稅人的遵從成本，因此簡化稅制是提升稅收競爭力的另一個重要因素。特別是全球最低稅制度下，降低稅率和提供稅收優(yōu)惠政策受到限制的背景下，簡化稅制結(jié)構(gòu)將成為海南自貿(mào)港提升稅制競爭力的有效途徑。與中國香港特區(qū)和新加坡的稅收制度相比，海南現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)復(fù)雜，稅種數(shù)目繁多、功能相近等問題突出。海南要盡快在自貿(mào)港法的支持下，重點簡化商品和服務(wù)稅種，除了已確定的將增值稅、消費稅、城市維護建設(shè)稅、車輛購置稅及教育費附加等五項稅費合并簡化改征銷售稅外，對于土地增值稅、房產(chǎn)稅、耕地占用稅、車船稅等，可與政府性基金等非稅收入有機銜接，適時開展改革，形成簡化且規(guī)范的稅制結(jié)構(gòu)和非稅收入結(jié)構(gòu)。

3.從全球稅制向有限屬地稅制轉(zhuǎn)型

國內(nèi)現(xiàn)行企業(yè)所得稅采用全球稅制，只要納稅人的身份是本國公司或居民應(yīng)就其全世界各來源地的所得繳納企業(yè)所得稅。目前我國是全球經(jīng)濟大國中實施全球征稅的國家之一，而世界上越來越多國家向有限屬地稅制轉(zhuǎn)型。參股免稅制度是有限屬地稅制的關(guān)鍵特征。盡管《海南自由貿(mào)易港建設(shè)總體方案》提出一些優(yōu)惠措施，對在海南自貿(mào)港設(shè)立的旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)企業(yè)，其2025 年前新增境外直接投資取得的所得，免征企業(yè)所得稅，但上述政策存在明顯限制條件。首先，使用范圍僅限于旅游業(yè)、現(xiàn)代服務(wù)業(yè)和高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)；其次，投資類型不包括對外存量投資，不適用于轉(zhuǎn)讓股份的資本利得；再次，20%持股比例要求①參見財政部、稅務(wù)總局發(fā)布的《關(guān)于海南自由貿(mào)易港企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的通知》（財稅〔2020〕31 號）。高于世界上通行的10%比例，增加了企業(yè)享受參股免稅的難度。建議放寬限制條件，短期內(nèi)可采取以下措施：一是擴大適用范圍，將所有鼓勵類產(chǎn)業(yè)納入免稅范圍，之后逐步將其他行業(yè)也納入免稅范圍，同時還可將投資范圍擴大至涵蓋存量投資，并將股份轉(zhuǎn)讓資本利得也納入所得類型；二是將最低持股比例要求降至10%，同時對持股時間要求不低于1 年；三是完善參股免稅制度的反濫用規(guī)則。從長期來看，要以海南自貿(mào)港建設(shè)為契機，從稅收法律上明確將海南自貿(mào)港稅制轉(zhuǎn)向有限屬地稅制，提升國際稅制的競爭力。

4.建立符合全球最低稅規(guī)則的稅收優(yōu)惠政策

OECD《稅收優(yōu)惠與全球最低稅》報告將各國稅收優(yōu)惠分為基于收入的稅收優(yōu)惠和基于支出的稅收優(yōu)惠?；谑杖氲膬?yōu)惠是指以納稅人在經(jīng)營活動中取得的以收入和利潤為依據(jù)設(shè)計的稅收優(yōu)惠，包括免稅期稅收待遇、直接使用低稅率、專利盒稅制等類型；基于支出的稅收優(yōu)惠是指以納稅人在經(jīng)營活動中的支出為依據(jù)設(shè)計的稅收優(yōu)惠，包括固定資產(chǎn)加速折舊、研發(fā)支出加計扣除、投資抵免等類型?；谑杖氲亩愂諆?yōu)惠制度一般缺乏經(jīng)濟實質(zhì)支撐，全球最低稅制度設(shè)計中的補足機制將會抵消稅收優(yōu)惠政策的激勵效果；而基于支出的稅收優(yōu)惠政策受補足機制影響較少。當(dāng)前國內(nèi)稅收優(yōu)惠政策多屬于基于收入的優(yōu)惠政策，如免稅期稅收待遇、直接使用低稅率等，受到全球最低稅制度影響較大。海南自貿(mào)港稅收優(yōu)惠政策的制定，應(yīng)盡可能選擇受全球最低稅影響小、符合排除規(guī)則的政策，防止自貿(mào)港優(yōu)惠政策被支柱二規(guī)則抵消，如推行財政補貼促進研發(fā)政策、合格可退還稅收抵免政策、擴大固定資產(chǎn)加速折舊政策范圍以及運用所得稅以外的稅收優(yōu)惠政策作為替代。此外，可加大對不在支柱二影響范圍的中小企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策力度等。

5.大力提升稅收法制化水平

稅收法制化是海南自貿(mào)港稅制改革的內(nèi)在要求，也是稅制改革成功的保障，更是稅制競爭力的重要體現(xiàn)。以稅收法制化建設(shè)提高稅收透明度和可預(yù)測性，為企業(yè)和個人提供更穩(wěn)定和可靠的稅收環(huán)境，吸引國內(nèi)外投資，還可以減少稅收逃避和偷漏，為政府提供更多的財政資源。當(dāng)前國內(nèi)稅制法制化水平不斷提高，但相比于發(fā)達國家和國際成功自貿(mào)港，海南稅收征管和遵從成本高，特別是隱性成本高。海南自貿(mào)港稅制改革，要進一步提升稅收管理的規(guī)范性、稅收執(zhí)法的公正性和稅收司法保障的有效性，以此提升自貿(mào)港稅制法治化水平和競爭力。

（二）加快海南自貿(mào)港財政支出配套改革不動搖

在海南自貿(mào)港稅制改革導(dǎo)致財政收入變化的背景下，應(yīng)進一步明確中央和海南地方財政事權(quán)和支出責(zé)任，加快推動自貿(mào)港財政支出配套改革，這是海南確保財政平穩(wěn)運行、緩解財政對稅制改革約束和挑戰(zhàn)的配套保障。

1.明確中央與海南事權(quán)和支出責(zé)任

財政事權(quán)是一級政府應(yīng)承擔(dān)的運用財政資金提供基本公共服務(wù)的任務(wù)和職責(zé)。界定好各級財政事權(quán)有利于財政資源的有效配置和公共服務(wù)供給，有利于促進經(jīng)濟發(fā)展與區(qū)域平衡，維護社會穩(wěn)定，降低財政風(fēng)險。實踐中，為了確保財政事權(quán)得到有效履行，通常會根據(jù)“誰的財政事權(quán)，誰承擔(dān)支出責(zé)任”的原則，確定各級政府的支出責(zé)任。中國是單一制國家，海南自貿(mào)港財政支出改革仍然離不開中央與海南事權(quán)和支出責(zé)任的科學(xué)清晰劃分。海南省包括海南島主島以及三沙群島等離島及其海域，海南自貿(mào)港僅限于海南島本島，離島及海洋不屬于自貿(mào)港。中央與地方事權(quán)劃分原則下，中央的事權(quán)和支出責(zé)任范圍大致包括三沙群島等離島及其海域、熱帶雨林國家公園、重大基礎(chǔ)設(shè)施等，中央應(yīng)當(dāng)足額安排支出并通過轉(zhuǎn)移支付方式，委托海南地方實施；自貿(mào)港內(nèi)部事權(quán)和支出責(zé)任，由自貿(mào)港財政收入承擔(dān)并組織實施。

除此之外，屬于中央事權(quán)但在全國層面尚未統(tǒng)一施行的，可考慮在海南自貿(mào)港內(nèi)加快實施進度。例如，社會保障事項在中央層面統(tǒng)籌有利于統(tǒng)一保障標(biāo)準(zhǔn)，有助于人口流動和國內(nèi)統(tǒng)一大市場形成。在海南自貿(mào)港區(qū)域內(nèi)將社會保障納入中央統(tǒng)籌，既是規(guī)范中央事權(quán)，也是減輕海南自貿(mào)港財政支出壓力的可行路徑，為自貿(mào)港稅制改革提供支持。

2.科學(xué)合理界定自貿(mào)港財政支出范圍

自貿(mào)港實施開放的貿(mào)易和投資政策，以促進經(jīng)濟活動和吸引外資。自貿(mào)港相對于傳統(tǒng)經(jīng)濟體，開放程度和市場化程度更高，應(yīng)當(dāng)充分發(fā)揮社會作用和市場機制，政府職能活動應(yīng)當(dāng)著力于創(chuàng)造一個有利于商業(yè)繁榮、投資活躍、就業(yè)增長和環(huán)境友好的經(jīng)濟區(qū)域，其主要職能和支出范圍可更加聚焦于強化監(jiān)管與服務(wù)，提供公正、公平、透明的營商環(huán)境；加強港口、交通、通信等基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)與維護；做好自貿(mào)港內(nèi)的公共安全和社會秩序維護；加強國際交流與合作，拓寬自貿(mào)港的國際貿(mào)易和投資渠道等。在做好上述政府和財政應(yīng)承擔(dān)責(zé)任的同時，可考慮縮減在經(jīng)濟發(fā)展職能方面的投入，以確保企業(yè)和市場作用的發(fā)揮，同時減少財政支出壓力。

3.加快自貿(mào)港財政支出改革

自貿(mào)港財政事權(quán)和支出范圍確定后，財政支出方式改革成為關(guān)鍵內(nèi)容。海南自貿(mào)港區(qū)域內(nèi)，應(yīng)注重在各類公共服務(wù)領(lǐng)域中引入市場競爭機制，吸引社會資本參與，提高基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和公共服務(wù)提供效率。完善政府采購制度，引入競爭機制，降低采購成本，提高采購效率，同時加強對采購過程的監(jiān)督。

（三）深化地方政府債券管理改革

地方政府債券是地方政府重要的融資渠道，要充分發(fā)揮其作用，進一步優(yōu)化債券的發(fā)行和使用管理，以此對沖自貿(mào)港稅制改革帶來的財政減收影響。一是適當(dāng)放松海南自貿(mào)港地方政府債務(wù)限額，在自貿(mào)港稅制改革期間，增加債券發(fā)行額度，彌補稅制改革帶來的財政減收。二是進一步放寬境外發(fā)行地方政府債券的限制，利用境內(nèi)外的利率差異降低融資成本。三是提高一般債券的發(fā)行比例，同時放寬其使用范圍，允許用于經(jīng)常性支出，彌補稅收減收帶來的一般預(yù)算支出缺口。