國有企業(yè)合并報(bào)表編制中的問題與對(duì)策

霍曉蓉

國有企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)經(jīng)營策略有重要影響。我國企業(yè)合并報(bào)表還存在著諸多缺陷，從而影響國有企業(yè)財(cái)務(wù)信息的透明度。由于企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表涉及多個(gè)不同的部門，其編制的復(fù)雜程度也較高，因此，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)管理工作提出了新要求。另外，企業(yè)必須妥善處理好財(cái)務(wù)報(bào)表中存在的問題，并針對(duì)企業(yè)的現(xiàn)實(shí)狀況，適時(shí)地制定相應(yīng)的制度與準(zhǔn)則?；诖?，本文以國有企業(yè)合并報(bào)表編制為研究對(duì)象，對(duì)國有企業(yè)合并報(bào)表編制中的內(nèi)涵和意義進(jìn)行介紹，然后對(duì)國有企業(yè)合并報(bào)表編制中的問題進(jìn)行分析，并基于問題提出了幾點(diǎn)措施，以供相關(guān)人員參考。

合并報(bào)表內(nèi)涵

合并財(cái)務(wù)報(bào)表是指由母公司編制的包括所有控股子公司會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的財(cái)務(wù)報(bào)表。合并報(bào)表編制作為世界性難題在理論上一直備受爭議。當(dāng)前，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)—合并財(cái)務(wù)報(bào)表》是我國在合并報(bào)表中所采用的相關(guān)準(zhǔn)則。在多個(gè)獨(dú)立的企業(yè)法人之間，由于某種原因存在著控制與被控制的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，合并報(bào)表的編制過程就是將同一控制下的多家企業(yè)法人主體合并為一家合并報(bào)表主體的過程。國有企業(yè)合并報(bào)表編制是企業(yè)的基礎(chǔ)工作，所包含的數(shù)據(jù)量大、所需的信息量大，直接關(guān)系財(cái)務(wù)報(bào)表所反映的信息的真實(shí)性與有效性。

合并報(bào)表編制意義

企業(yè)合并報(bào)表能全面地反映合并主體作為一個(gè)整體的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量。對(duì)合并報(bào)表的客觀編制可以提供反映國有企業(yè)集團(tuán)整體經(jīng)營情況的會(huì)計(jì)信息。第一，可以對(duì)國有企業(yè)資產(chǎn)、業(yè)務(wù)活動(dòng)及財(cái)務(wù)情況進(jìn)行全面的表述；第二，通過以母公司為中心的合并報(bào)表，加之合并范圍內(nèi)其他子公司單獨(dú)編制的個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表，可以對(duì)國有企業(yè)運(yùn)營與財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行綜合分析。

國有企業(yè)合并報(bào)表編制中的問題

編制范疇不具體 合并范圍不明確將導(dǎo)致國有企業(yè)在進(jìn)行合并報(bào)表編制時(shí)不能真實(shí)地體現(xiàn)出企業(yè)經(jīng)營和財(cái)務(wù)狀況。合并報(bào)表的編制范圍受到多種因素的影響。由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則暫未對(duì)持股合并作出明確的規(guī)定，國有企業(yè)在進(jìn)行合并報(bào)表編制時(shí)，可能在編制方法、標(biāo)準(zhǔn)等方面缺乏經(jīng)驗(yàn)，從而導(dǎo)致合并報(bào)表編制的不合理。與此同時(shí)，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)合并報(bào)表編制暫時(shí)性控制方面的相關(guān)要求有所空缺，可能導(dǎo)致企業(yè)不能科學(xué)地分辨母公司對(duì)其持股企業(yè)合并方式，也不能有效地確定企業(yè)合并報(bào)表編制范圍，從而影響合并報(bào)表編制質(zhì)量。

企業(yè)合并財(cái)務(wù)報(bào)表中關(guān)聯(lián)抵消問題 財(cái)務(wù)報(bào)表能反映國有企業(yè)的經(jīng)營狀況。國有企業(yè)合并報(bào)表既要反映企業(yè)的總體財(cái)務(wù)情況，同時(shí)也需要準(zhǔn)確反映企業(yè)真實(shí)的經(jīng)營結(jié)果。為了防止重復(fù)記載導(dǎo)致誤導(dǎo)投資者對(duì)企業(yè)的經(jīng)營狀況的判斷，在編制合并報(bào)表時(shí)需要對(duì)關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行合并抵消。第一，合并報(bào)表主體內(nèi)部各相關(guān)企業(yè)之間的經(jīng)濟(jì)往來比較緊密、比較頻繁，而各企業(yè)的經(jīng)營方式、員工能力各不相同，因此存在著信息不對(duì)稱的情況，從而造成財(cái)務(wù)信息的缺失，在識(shí)別抵消項(xiàng)目和確定抵消金額兩方面都容易存在疏漏。第二，由于集團(tuán)內(nèi)部不同核算主體會(huì)計(jì)科目的選擇不同、期末截止確認(rèn)日期的選擇不同等原因很可能會(huì)出現(xiàn)會(huì)計(jì)科目抵消不匹配，出現(xiàn)大額差異，關(guān)聯(lián)交易往期發(fā)生數(shù)據(jù)在下期編制合并報(bào)表時(shí)出現(xiàn)遺忘造成期初數(shù)據(jù)不一致等情況，將大幅度降低合并財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性和可靠性。

數(shù)據(jù)傳輸不穩(wěn)定、個(gè)性化管理報(bào)表格式不統(tǒng)一 目前，國有企業(yè)由于種種原因可能會(huì)存在同一企業(yè)集團(tuán)中不同子企業(yè)使用不同財(cái)務(wù)軟件的現(xiàn)象。在母公司搜集資料準(zhǔn)備編制合并報(bào)表時(shí)，子公司往往會(huì)從不同的財(cái)務(wù)軟件中導(dǎo)出由軟件自動(dòng)生成的單戶財(cái)務(wù)報(bào)表，然后通過手工錄入的方式將單戶財(cái)務(wù)報(bào)表錄入至企業(yè)集團(tuán)統(tǒng)一使用的報(bào)表處理軟件中，再將報(bào)表從軟件中導(dǎo)出統(tǒng)一格式的數(shù)據(jù)，報(bào)送至母公司進(jìn)行匯總。與此同時(shí)，子公司還需采用一定形式將本公司與集團(tuán)內(nèi)部其他成員之間的關(guān)聯(lián)交易一并報(bào)送至母公司。母公司在本公司單戶報(bào)表的基礎(chǔ)上，編制合并抵消分錄并形成合并抵消報(bào)表，再將母公司報(bào)表、合并抵消報(bào)表、子企業(yè)報(bào)表一并匯總形成企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表。由于將報(bào)表由財(cái)務(wù)軟件錄入至報(bào)表處理軟件的過程中存在手工錄入的環(huán)節(jié)，集團(tuán)內(nèi)部的關(guān)聯(lián)交易統(tǒng)計(jì)的完整性和準(zhǔn)確性對(duì)財(cái)務(wù)從業(yè)人員工作質(zhì)量的依賴度極高，企業(yè)集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表的準(zhǔn)確性和可靠性也將不可避免地受到一定影響。

軟件落后、效率低下 合并報(bào)表編制是基于母公司及子公司各自財(cái)務(wù)報(bào)表以及合并抵消報(bào)表而形成的。合并抵消報(bào)表在一定程度上仍需依賴手工收集的內(nèi)部抵消資料產(chǎn)生。由于人工建立一個(gè)合并報(bào)表編制流程非常漫長，而且對(duì)于每一個(gè)賬戶報(bào)表中的相關(guān)事務(wù)都要分別進(jìn)行差錯(cuò)檢查。有些企業(yè)擁有復(fù)雜的股權(quán)結(jié)構(gòu)和緊密業(yè)務(wù)聯(lián)系，其合并報(bào)表編制工作量很大，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的編制不僅對(duì)財(cái)務(wù)從業(yè)人員的專業(yè)性要求高，還需要財(cái)務(wù)從業(yè)人員在合并報(bào)表的準(zhǔn)確性與及時(shí)性之間做出平衡，從而在準(zhǔn)確填報(bào)的同時(shí)滿足報(bào)表使用者對(duì)合并報(bào)表時(shí)效性的需求。

合并會(huì)計(jì)處理不科學(xué) 在合并報(bào)表編制中需要對(duì)企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債、資產(chǎn)變化以及企業(yè)經(jīng)營狀況進(jìn)行綜合反映。在不同的企業(yè)中，企業(yè)往往會(huì)根據(jù)自己的實(shí)際情況選擇不同的合并抵消方式，不合理的合并抵消方式會(huì)影響到企業(yè)合并報(bào)表編制的正確率。由于工作人員對(duì)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的理解不夠透徹，有些企業(yè)不能很好地判斷出經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的商業(yè)實(shí)質(zhì)，會(huì)在一定程度上影響國有企業(yè)合并報(bào)表編制，使其脫離企業(yè)的真實(shí)狀況，不能為企業(yè)發(fā)展決策提供可靠的依據(jù)。

國有企業(yè)合并報(bào)表編制對(duì)策

明確企業(yè)合并報(bào)表編制范疇 通過對(duì)編制范疇的界定，保證合并報(bào)表的真實(shí)性、準(zhǔn)確性，為企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略制定提供數(shù)據(jù)依據(jù)。在企業(yè)發(fā)展的同時(shí)要對(duì)合并報(bào)表范圍進(jìn)行界定，使其能夠真實(shí)地反映企業(yè)實(shí)際運(yùn)營情況和財(cái)務(wù)狀況。為了避免未將子公司納入合并范圍情況的發(fā)生，母公司可以設(shè)定子公司合并報(bào)表的編制范圍。另外，國有企業(yè)在確定合并報(bào)表編制范圍時(shí)既要注重控制，又要注重實(shí)質(zhì)，要遵循實(shí)質(zhì)重于形式的原則，既要考慮出資比例，又要考慮實(shí)際控制權(quán)，確保將控制范圍內(nèi)的所有子公司都納入合并范圍。

科學(xué)處理關(guān)聯(lián)抵消問題 第一，國有企業(yè)要結(jié)合實(shí)際情況構(gòu)建一個(gè)完整的信息交換與反饋體系，對(duì)企業(yè)間的經(jīng)營、融資事項(xiàng)進(jìn)行科學(xué)審核，避免出現(xiàn)漏報(bào)等現(xiàn)象。第二，對(duì)母公司和子公司財(cái)務(wù)人員進(jìn)行業(yè)務(wù)素質(zhì)評(píng)價(jià)，強(qiáng)化相關(guān)人員的職業(yè)道德與專業(yè)訓(xùn)練，在實(shí)踐中根據(jù)我國相關(guān)法規(guī)及新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，對(duì)合并范圍內(nèi)的關(guān)聯(lián)交易行為分類進(jìn)行界定，使得企業(yè)合并報(bào)表能夠真實(shí)地體現(xiàn)出公司經(jīng)營與財(cái)務(wù)成果。

提高集團(tuán)財(cái)務(wù)管理水平，增強(qiáng)子公司合并報(bào)表意識(shí) 第一，母公司要加強(qiáng)企業(yè)總體業(yè)務(wù)的溝通與交流，讓子公司財(cái)務(wù)人員對(duì)總體業(yè)務(wù)范圍以及產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)都非常了解，對(duì)單一賬戶公司與合并范圍內(nèi)其他有關(guān)主體交易情況都了如指掌，這樣就可以降低賬目退回和調(diào)整次數(shù)。第二，母公司在進(jìn)行合并報(bào)表編制及資料搜集時(shí)要將其申報(bào)期限清楚地限定出來，并加強(qiáng)與各子公司之間的交流，以保證財(cái)務(wù)資料的準(zhǔn)確有效性。

應(yīng)用現(xiàn)代化財(cái)務(wù)管理軟件 面向新發(fā)展階段，我國深化國有企業(yè)改革，建立現(xiàn)代企業(yè)制度是國有企業(yè)改革的方向，也必須一以貫之。要增強(qiáng)企業(yè)活力、提高企業(yè)效率，增強(qiáng)企業(yè)在市場(chǎng)中的競(jìng)爭力。在這種背景下，國有企業(yè)需要提高數(shù)字化、信息化水平，運(yùn)用綜合型財(cái)務(wù)管理軟件。相對(duì)單一功能的財(cái)務(wù)報(bào)表處理軟件，綜合型財(cái)務(wù)軟件能夠在報(bào)表報(bào)送的功能上實(shí)現(xiàn)嚴(yán)格的核算要求，無須人工修改，該系統(tǒng)使業(yè)務(wù)協(xié)同、自動(dòng)對(duì)賬、報(bào)表生成自動(dòng)化整合，減少人工出錯(cuò)概率。另外，合并范圍內(nèi)的所有企業(yè)可以采用集團(tuán)統(tǒng)一的財(cái)務(wù)軟件對(duì)其進(jìn)行初始化設(shè)置，并將其錄入指定的一級(jí)、二級(jí)和三級(jí)賬戶。

統(tǒng)一母子公司會(huì)計(jì)政策 合并范圍內(nèi)企業(yè)在會(huì)計(jì)處理上存在著不一致的地方，會(huì)對(duì)合并報(bào)表編制產(chǎn)生影響。為保證國有企業(yè)合并報(bào)表編制質(zhì)量，企業(yè)可以制定統(tǒng)一的會(huì)計(jì)政策，如投資性房地產(chǎn)核算方式、壞賬的計(jì)提方法及計(jì)提標(biāo)準(zhǔn)等。加強(qiáng)集團(tuán)管控，制定統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理制度及會(huì)計(jì)核算手冊(cè)。當(dāng)母公司和子公司之間由于客觀原因而導(dǎo)致采用的會(huì)計(jì)政策不同時(shí)，在編制企業(yè)集團(tuán)合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，母公司應(yīng)當(dāng)按母公司的會(huì)計(jì)政策對(duì)子公司的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，通過調(diào)整來達(dá)到減少合并報(bào)表差錯(cuò)的效果。如果有海外分支機(jī)構(gòu)，受企業(yè)所在地法律和會(huì)計(jì)政策的影響，其會(huì)計(jì)政策就不能與母公司相一致。在此背景下，國有企業(yè)合并報(bào)表的方法也很多，例如，報(bào)表調(diào)整、抵消報(bào)告、綜合報(bào)表等。母公司要根據(jù)子公司具體情況選擇合適的方式。同時(shí)，為加強(qiáng)母公司、子公司之間的信息溝通與協(xié)作，完善的信息交換與反饋機(jī)制，使母公司、子公司可以更好地了解對(duì)方的運(yùn)營情況及財(cái)務(wù)成果。

提前收集會(huì)計(jì)信息 為提高企業(yè)合并報(bào)表的編制效率，平衡好合并報(bào)表的準(zhǔn)確性和及時(shí)性，企業(yè)可以在會(huì)計(jì)核算期間內(nèi)提前收集合并報(bào)表編制所需的會(huì)計(jì)信息。例如制作統(tǒng)一格式的內(nèi)部交易統(tǒng)計(jì)表，在內(nèi)部交易發(fā)生時(shí)，及時(shí)將內(nèi)部交易由子公司統(tǒng)一匯總至集團(tuán)母公司，同時(shí)在母公司層面統(tǒng)一將各子公司同步匯總的內(nèi)部交易進(jìn)行對(duì)賬確認(rèn)。設(shè)置統(tǒng)一的合并抵消底稿及會(huì)計(jì)分錄，并將期初數(shù)據(jù)與內(nèi)部交易在會(huì)計(jì)期末之前填報(bào)完整，提前做好期末合并抵消的準(zhǔn)備工作。對(duì)于合并抵消分錄及形成的合并抵消報(bào)表，要合理地進(jìn)行分析及復(fù)核，多種方式驗(yàn)證形成會(huì)計(jì)信息的合理性和準(zhǔn)確性。同時(shí)將最終形成的本期合并報(bào)表與期初預(yù)算合并報(bào)表進(jìn)行對(duì)比分析，加之與上期數(shù)據(jù)、上年同期數(shù)據(jù)進(jìn)行同比、環(huán)比分析，判斷對(duì)比差異成因，從而提高合并報(bào)表的編制質(zhì)量，為企業(yè)經(jīng)營管理提供數(shù)據(jù)支撐。

在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭中，國有企業(yè)集團(tuán)合并范圍內(nèi)的交易越來越多、業(yè)務(wù)往來也越來越多、投資也越來越多。合并報(bào)表編制是企業(yè)經(jīng)營情況、財(cái)務(wù)狀況真實(shí)反映的主要基礎(chǔ)，它能夠從多個(gè)角度出發(fā)，將國有企業(yè)發(fā)展過程和成果真實(shí)地展現(xiàn)出來，方便企業(yè)管理者和投資人更好地理解企業(yè)的發(fā)展情況，從而制定出一個(gè)合理的發(fā)展決策。由于合并報(bào)表編制的復(fù)雜性導(dǎo)致核算工作的難度較大，因此工作人員需要對(duì)信息進(jìn)行分析，確保合并報(bào)表編制的質(zhì)量，還必須根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定對(duì)合并報(bào)表編制范圍進(jìn)行界定，并選用合適的處理方法保證合并報(bào)表編制的科學(xué)性和合理性，為企業(yè)財(cái)務(wù)工作提供專業(yè)的指導(dǎo)。

（作者單位：山西省國有資本運(yùn)營有限公司）