會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制一體化管理路徑研究

虞佩珍 寧波鄞州海躍會(huì)計(jì)師事務(wù)所（普通合伙）

引言

目前，我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所主要以合伙企業(yè)和有限責(zé)任公司為組織形式，監(jiān)管主要以政府監(jiān)管、行業(yè)自律為主，但部分審計(jì)失敗案例表明會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)部管理、質(zhì)量控制等方面存在薄弱之處，導(dǎo)致鑒證業(yè)務(wù)質(zhì)量不高，甚至違反相關(guān)法律法規(guī)而被處罰，對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的經(jīng)營(yíng)造成重大影響，也不利于行業(yè)的健康發(fā)展。會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部一體化管理，以此為抓手提升自身發(fā)展水平，為社會(huì)提供更高質(zhì)量的鑒證服務(wù)。

一、會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理的要求

2022 年財(cái)政部頒布《會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理辦法》，規(guī)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理的范圍包括事務(wù)所總部及各分支機(jī)構(gòu)，覆蓋所有的合伙人和員工；一體化管理的相關(guān)要求應(yīng)當(dāng)在章程或合伙協(xié)議中清晰列明；首席合伙人(主任會(huì)計(jì)師)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所實(shí)行一體化管理負(fù)主要責(zé)任?！稌?huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理辦法》要求建立業(yè)務(wù)全流程一體化管理制度，具體包括以下方面：一是建立統(tǒng)一的人員管理制度，強(qiáng)化質(zhì)量為導(dǎo)向的人員管理機(jī)制。二是建立統(tǒng)一的財(cái)務(wù)管理制度，建立以項(xiàng)目工時(shí)和人員級(jí)差費(fèi)率為基礎(chǔ)的業(yè)務(wù)收費(fèi)模式，禁止事務(wù)所使用擾亂市場(chǎng)的業(yè)務(wù)承接手段，例如不正當(dāng)?shù)蛢r(jià)競(jìng)爭(zhēng)等；合伙人利潤(rùn)分配要在事務(wù)所統(tǒng)一的“利潤(rùn)池”中分配，合伙人不得與事務(wù)所約定僅上交一定比例的收入，其余收入全部自行留存的“分灶吃飯”行為。三是建立統(tǒng)一的技術(shù)管理體系，確保相關(guān)質(zhì)量控制措施能夠真正落到實(shí)處、發(fā)揮實(shí)效。四是建立矩陣式業(yè)務(wù)管理體系，結(jié)合事務(wù)所實(shí)際情況，優(yōu)化配置各項(xiàng)目業(yè)務(wù)團(tuán)隊(duì)人力資源，確保項(xiàng)目團(tuán)隊(duì)具有開展相應(yīng)業(yè)務(wù)的勝任能力。五是建立統(tǒng)一的信息管理系統(tǒng)，充分發(fā)揮信息技術(shù)對(duì)內(nèi)部管理的“抓手”作用，同時(shí)能夠作為有力的審計(jì)技術(shù)工具，輔助提高審計(jì)工作開展的效率和效果。[1]

二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理的實(shí)際案例——以A會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例

A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所是總部位于我國(guó)南部某省會(huì)城市的大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所，業(yè)務(wù)類型廣泛，客戶數(shù)量多。近年來，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所按照《會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理辦法》的規(guī)定，全面加強(qiáng)一體化管理，取得良好的成效，具體如圖1 所示：

圖1 A會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理圖

第一，加強(qiáng)人員一體化管理。A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所落實(shí)政策的相關(guān)要求，建立覆蓋整個(gè)事務(wù)所的人員管理制度，分別按照合伙人、授薪合伙人、項(xiàng)目經(jīng)理、審計(jì)人員和實(shí)習(xí)生五個(gè)類別對(duì)相關(guān)人員的資質(zhì)條件、實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)等進(jìn)行詳細(xì)的規(guī)定。例如A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員管理制度規(guī)定，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)具有大學(xué)本科及以上學(xué)歷，會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)管理或經(jīng)濟(jì)學(xué)類專業(yè)畢業(yè)，具有會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作或?qū)嵙?xí)經(jīng)驗(yàn)為佳；接受忙季不定期出差和必要加班等，服從項(xiàng)目組工作安排等。同時(shí)，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所還加強(qiáng)對(duì)人員的質(zhì)量考核，建立質(zhì)量一票否決制。例如某審計(jì)項(xiàng)目被監(jiān)管機(jī)構(gòu)檢查發(fā)現(xiàn)違規(guī)問題并予以處罰，則在當(dāng)年度取消項(xiàng)目合伙人、項(xiàng)目經(jīng)理的晉升、評(píng)優(yōu)資格，并按照責(zé)任大小扣減績(jī)效獎(jiǎng)勵(lì)，對(duì)相關(guān)責(zé)任審計(jì)人員扣減績(jī)效工資等，真正體現(xiàn)質(zhì)量為導(dǎo)向的人員管理理念。[2]

第二，加強(qiáng)財(cái)務(wù)一體化管理。A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立了財(cái)務(wù)管理制度，規(guī)定建立由總部集中開展財(cái)務(wù)管理的模式，集中開展總部及各分所、各項(xiàng)目組的財(cái)務(wù)管理工作，具體包括以下方面：一是制定統(tǒng)一的業(yè)務(wù)收費(fèi)模式，制度規(guī)定各分所不得為了提升營(yíng)業(yè)收入而過度壓低價(jià)格、擾亂市場(chǎng)秩序，應(yīng)當(dāng)以“優(yōu)質(zhì)優(yōu)價(jià)”為導(dǎo)向，根據(jù)擬承接業(yè)務(wù)的實(shí)際工作量、人員需求量等，測(cè)算項(xiàng)目所需工時(shí)和人員配置，以此為基礎(chǔ)確定業(yè)務(wù)報(bào)價(jià)。二是建立統(tǒng)一的資金管理機(jī)制，各分所、各項(xiàng)目組在日常管理、項(xiàng)目開展過程中的資金支出全部由總部統(tǒng)一調(diào)撥，項(xiàng)目收費(fèi)全部集中到總部，杜絕分所和項(xiàng)目組違規(guī)截留資金。三是落實(shí)《會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理辦法》規(guī)定的利潤(rùn)分配制度，確保全體合伙人的利潤(rùn)分配資金來源于事務(wù)所總部管理的“利潤(rùn)池”，并按照合伙人的實(shí)繳出資比例進(jìn)行利潤(rùn)分配，不允許分所和項(xiàng)目組截留資金私自分配“分灶吃飯”，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)分配的統(tǒng)一管理。

第三，加強(qiáng)業(yè)務(wù)一體化管理。A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立了業(yè)務(wù)管理制度，實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)全流程管理。對(duì)擬承接的業(yè)務(wù)，制度要求相關(guān)人員做好事前風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，并確定現(xiàn)有項(xiàng)目人員是否具有相應(yīng)的專業(yè)勝任能力，不能為了提升營(yíng)業(yè)收入而承接難以勝任的項(xiàng)目、存在不可控風(fēng)險(xiǎn)的項(xiàng)目等。業(yè)務(wù)開展過程中，制度要求項(xiàng)目人員落實(shí)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的要求，對(duì)發(fā)現(xiàn)的在本職級(jí)內(nèi)無法解決的重大問題，或客戶管理層、工作人員惡意阻撓工作開展等情形，及時(shí)向項(xiàng)目合伙人報(bào)告，必要時(shí)由項(xiàng)目合伙人向事務(wù)所總部主任合伙人報(bào)告，或?qū)で笸獠繉I(yè)意見等。業(yè)務(wù)完成后，項(xiàng)目合伙人對(duì)項(xiàng)目開展全程進(jìn)行總結(jié)匯報(bào)，對(duì)客戶的風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)進(jìn)行評(píng)估，如果是低風(fēng)險(xiǎn)且優(yōu)質(zhì)的客戶，則加強(qiáng)合作關(guān)系維護(hù)，爭(zhēng)取建立穩(wěn)定的客戶關(guān)系。[3]

第四，加強(qiáng)質(zhì)量一體化管理。針對(duì)項(xiàng)目開展過程中可能會(huì)遇到的專業(yè)難題、意見分歧以及項(xiàng)目質(zhì)量檢查控制等問題，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所制定了業(yè)務(wù)質(zhì)量管理辦法，制定了上述工作的具體開展流程，組建事務(wù)所內(nèi)專家團(tuán)隊(duì)，加強(qiáng)對(duì)各項(xiàng)目的業(yè)務(wù)指導(dǎo)。針對(duì)業(yè)務(wù)的質(zhì)量控制，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立了專門的質(zhì)量控制部門，由經(jīng)驗(yàn)豐富的審計(jì)人員具體開展質(zhì)量控制工作，把好業(yè)務(wù)質(zhì)量檢查關(guān)。例如財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立了質(zhì)量一體化管理制度，明確了業(yè)務(wù)底稿編制、需要的憑證附件清單等，相關(guān)要求覆蓋全部審計(jì)項(xiàng)目。對(duì)質(zhì)量控制檢查中發(fā)現(xiàn)的問題，要求相關(guān)項(xiàng)目組務(wù)必修正到位后方可出具報(bào)告。通過強(qiáng)化質(zhì)量一體化管理，近年來，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所各項(xiàng)業(yè)務(wù)開展順利，未有重大違規(guī)被處罰的情形。

第五，加強(qiáng)信息一體化管理。A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所搭建了全面覆蓋各項(xiàng)業(yè)務(wù)的信息一體化管理系統(tǒng)，包括項(xiàng)目作業(yè)管理、客戶名單管理、人員管理以及財(cái)務(wù)管理等內(nèi)容、通過建立信息系統(tǒng)，總部與各分所和項(xiàng)目組之間的信息溝通、事項(xiàng)審批的效率進(jìn)一步提升。同時(shí)，通過使用信息系統(tǒng)，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)一步增強(qiáng)了大數(shù)據(jù)等信息技術(shù)工具的使用能力，應(yīng)用到項(xiàng)目實(shí)際工作中，以信息技術(shù)手段提高項(xiàng)目作業(yè)效率與質(zhì)量。

三、會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理存在的問題

首先，對(duì)一體化管理的認(rèn)識(shí)不足。部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)一體化管理重要性的認(rèn)識(shí)不到位，特別是前些年通過合并、加盟等形式擴(kuò)張的大型事務(wù)所，不同加盟所位于不同的城市，擁有各自相對(duì)穩(wěn)定的客戶群體，加盟的目的是“借殼”獲取更大的知名度，但內(nèi)部管理還是各自獨(dú)立。[4]部分合伙人認(rèn)為接受了一體化管理，自己的利益可能會(huì)受到影響，或者較高標(biāo)準(zhǔn)的質(zhì)量一體化管理，會(huì)影響與既有客戶關(guān)系的維護(hù)和拓展新客戶，因此部分合伙人對(duì)一體化管理的推進(jìn)消極應(yīng)對(duì)，甚至陽奉陰違，這些都會(huì)影響一體化管理的推進(jìn)，不利于會(huì)計(jì)師事務(wù)所執(zhí)業(yè)能力的提升和高質(zhì)量發(fā)展。

其次，人力資源不足會(huì)制約一體化管理落實(shí)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所的項(xiàng)目量通常有較明顯的周期，一般在年末到次年中是最忙的“年報(bào)季”，幾乎所有的合伙人、項(xiàng)目經(jīng)理和員工都在加班加點(diǎn)開展年報(bào)審計(jì)，特別是上市公司和國(guó)有企業(yè)，年度審計(jì)報(bào)告要向社會(huì)公開或向國(guó)資委提交，時(shí)間緊、任務(wù)重，員工幾乎都在超負(fù)荷工作，全部精力幾乎被業(yè)務(wù)開展占據(jù)，難以投入時(shí)間和精力開展、完善一體化管理。[5]由于業(yè)務(wù)忙季人手比較緊張，加上事務(wù)所不同分所位置比較分散，員工難以集中，事務(wù)所人員流動(dòng)性大等原因，事務(wù)所關(guān)于一體化管理的培訓(xùn)難以全面有序開展，導(dǎo)致很多員工甚至是項(xiàng)目經(jīng)理對(duì)一體化管理的具體要求不了解，也影響了事務(wù)所一體化管理的開展和完善，需要在未來加以改進(jìn)。

最后，外部監(jiān)管不到位導(dǎo)致事務(wù)所開展一體化管理的動(dòng)力不足。隨著我國(guó)資本市場(chǎng)的發(fā)展，社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所做好“資本市場(chǎng)守門人”的期待與日俱增，但監(jiān)管資源和監(jiān)管力量還有一定的不足。截至2023 年底，我國(guó)具有證券資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所超過140 家，服務(wù)近4000 家上市公司，機(jī)構(gòu)人員龐大。但監(jiān)管力量主要以財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等部門為主，人手等監(jiān)管資源有限；另外，從實(shí)務(wù)角度，監(jiān)管往往側(cè)重于事后監(jiān)管，且對(duì)事務(wù)所審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)管往往在上市公司財(cái)務(wù)造假、虛假陳述等“主案”發(fā)生后，監(jiān)管力度有待加大。由于監(jiān)管不到位，因此難以對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所通過一體化管理以提升業(yè)務(wù)質(zhì)量形成有效的外部壓力，需要在未來加以改進(jìn)。

四、會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理的對(duì)策建議

首先，提升對(duì)一體化管理的認(rèn)識(shí)。會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人要充分認(rèn)識(shí)到加強(qiáng)一體化管理是新時(shí)期實(shí)現(xiàn)事務(wù)所做強(qiáng)做優(yōu)做大的必然要求。對(duì)于加盟所，合伙人要認(rèn)識(shí)到加盟絕不僅是利用品牌優(yōu)勢(shì)，更要通過提供高質(zhì)量業(yè)務(wù)服務(wù)，進(jìn)一步提升品牌價(jià)值，實(shí)現(xiàn)共贏。例如A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所，在啟動(dòng)一體化管理機(jī)制建設(shè)伊始，組織召開了全體合伙人會(huì)議，會(huì)上各分所合伙人提出了對(duì)開展一體化管理的建議，并提出了自己關(guān)心的問題，就一體化管理達(dá)成共識(shí)，掃清思想障礙，為后續(xù)一體化管理措施的推進(jìn)打下堅(jiān)實(shí)的思想基礎(chǔ)。實(shí)踐證明，通過推進(jìn)一體化管理，A 事務(wù)所的業(yè)務(wù)質(zhì)量顯著提升，不僅沒有因?yàn)榧訌?qiáng)管理而流失客戶，反而因高質(zhì)量業(yè)務(wù)服務(wù)而簽約了不少新客戶。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人應(yīng)當(dāng)提升對(duì)一體化管理的認(rèn)識(shí)，并持之以恒推進(jìn)一體化管理建設(shè)。[6]

其次，優(yōu)化人力資源配置，為一體化建設(shè)提供堅(jiān)實(shí)的人才保障。事務(wù)所要立足于業(yè)務(wù)開展實(shí)際，優(yōu)化人力資源配置，推動(dòng)一體化管理不間斷地持續(xù)開展。例如，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立了一體化管理責(zé)任制，由各分所主任合伙人作為第一責(zé)任人，按照總部的部署，組織開展業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)、人員以及業(yè)務(wù)質(zhì)量和信息系統(tǒng)管理等一體化管理工作，規(guī)模較大、人員較多的分所，再由授薪合伙人、項(xiàng)目經(jīng)理等具體負(fù)責(zé)某一方面的管理工作，確保責(zé)任落實(shí)到位、落實(shí)到崗。[7]對(duì)于基層員工，按照業(yè)務(wù)能力和實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，分為一線和二線員工，忙季時(shí)一線員工主要精力在開展業(yè)務(wù)上，二線員工在參與業(yè)務(wù)開展的同時(shí)接受一體化管理培訓(xùn)以及相關(guān)輪崗實(shí)踐等，淡季時(shí)則相反。如此，A 會(huì)計(jì)師事務(wù)所確保所有員工都能接受一體化管理培訓(xùn)，推動(dòng)一體化管理走深走實(shí)，發(fā)揮實(shí)效。

最后，加大外部監(jiān)管力度。事務(wù)所作為資本市場(chǎng)“守門人”，應(yīng)當(dāng)為企業(yè)及廣大報(bào)表使用者提供高質(zhì)量的鑒證業(yè)務(wù)服務(wù)，助力企業(yè)合規(guī)經(jīng)營(yíng)和資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。加強(qiáng)外部監(jiān)管，能夠有效地對(duì)事務(wù)所加強(qiáng)一體化管理，提升業(yè)務(wù)能力建設(shè)，形成來自外部的壓力，推動(dòng)事務(wù)所更好地開展一體化建設(shè)，落實(shí)各項(xiàng)措施，確保一體化管理落地見效。事務(wù)所要積極順應(yīng)市場(chǎng)的發(fā)展、政策環(huán)境的調(diào)整以及社會(huì)公眾的期待，通過一體化管理，全面加強(qiáng)自身內(nèi)部管理，夯實(shí)業(yè)務(wù)核心競(jìng)爭(zhēng)力，推動(dòng)業(yè)務(wù)能力不斷上新臺(tái)階。

結(jié)語

本文以會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部控制一體化管理路徑為研究主題，首先介紹了政策上對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所一體化管理的要求，然后以A會(huì)計(jì)師事務(wù)所為例，介紹了其在人員、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)、質(zhì)量以及信息系統(tǒng)方面的一體化管理措施，并梳理現(xiàn)階段存在的問題，有針對(duì)性地提出對(duì)策建議，包括提升對(duì)一體化管理的認(rèn)識(shí)，優(yōu)化人力資源配置，為一體化建設(shè)提供堅(jiān)實(shí)的人才保障以及加大外部監(jiān)管力度等。相信本文的研究對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所更好地開展一體化管理，提升業(yè)務(wù)能力，實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展具有一定的借鑒意義。