中小型水產(chǎn)飼料企業(yè)成本核算與成本管控淺析

侯園園

摘要：隨著人們生活水平的提升、對水產(chǎn)品需求量的增加，從而帶動水產(chǎn)行業(yè)規(guī)模的不斷擴張，水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)、水產(chǎn)飼料企業(yè)獲得巨大的市場機會，但中小型水產(chǎn)飼料生產(chǎn)行業(yè)存在巨大機會的同時又因行業(yè)進入壁壘較低的原因?qū)е滦袠I(yè)競爭日益激烈，又因其毛利率普遍較低，所以通過精確的成本核算和有效的成本管控等手段來提升企業(yè)效益，對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展顯得異常重要。然而，中小型水產(chǎn)飼料行業(yè)成本核算和成本管控普遍存在缺乏正確的成本管理意識、內(nèi)部控制制度不完善、成本核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不準確、精細化核算能力不足、核算人員不能適應(yīng)新的核算模式等系列問題。本文針對上述問題，進行粗淺的分析并提出相應(yīng)的改進建議和應(yīng)對措施，希望能對相關(guān)企業(yè)有所幫助。

關(guān)鍵詞：中小型；水產(chǎn)飼料企業(yè)；成本核算；成本管控

水產(chǎn)飼料行業(yè)是我國飼料行業(yè)中重要的支柱產(chǎn)業(yè)，是聯(lián)系水產(chǎn)種業(yè)、水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)、水產(chǎn)品加工業(yè)等產(chǎn)業(yè)的紐帶，是關(guān)系到城鄉(xiāng)居民水產(chǎn)品供應(yīng)的民生產(chǎn)業(yè)，是支撐現(xiàn)代水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)發(fā)展的基礎(chǔ)。水產(chǎn)品及特種水產(chǎn)品現(xiàn)狀從飼料行業(yè)屬性角度看，飼料行業(yè)進入壁壘較低，產(chǎn)品差異性較小，下游議價能力較強（尤其是規(guī)模養(yǎng)殖比例提升的背景下），飼料價格波動多由原材料端驅(qū)動，銷售量則多取決于下游產(chǎn)業(yè)景氣度。

水產(chǎn)飼料行業(yè)會受到下游養(yǎng)殖業(yè)景氣度波動的短期影響，所以水產(chǎn)飼料行業(yè)的季節(jié)影響尤為明顯，由于20-30攝氏度之間的水溫是魚蝦等絕大部分水生動物的最佳生長溫度，因此，每年的5-10月是水產(chǎn)飼料生產(chǎn)企業(yè)銷售旺季，因該時期是魚蝦等水產(chǎn)物最佳的生長時期，這一有利因素帶動了水產(chǎn)飼料的銷售量的大幅增加。此外，受下游養(yǎng)殖需求回升的有利因素影響，每年的2-3季度水產(chǎn)飼料的企業(yè)毛利率受益環(huán)比逐步呈明顯的上升趨勢。

綜上所述，中小型飼料企業(yè)要想在激烈的競爭環(huán)境下可持續(xù)發(fā)展，除了要做好企業(yè)創(chuàng)新、抓住飼料需求旺季等方面的工作，更要做好產(chǎn)品的價格管理，所以企業(yè)產(chǎn)品精確的成本核算、成本管控顯得尤為重要。

一、水產(chǎn)飼料產(chǎn)業(yè)鏈分析及水產(chǎn)飼料企業(yè)成本管控的重要性

水產(chǎn)飼料行業(yè)與上下游行業(yè)之間的關(guān)聯(lián)性，從水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)到水產(chǎn)品加工業(yè)，成本是逐級向下游傳導(dǎo)、消費需求是逐級向上游行業(yè)拉動的聯(lián)動過程，這種聯(lián)動直接影響了相關(guān)產(chǎn)業(yè)的供求狀況。

（一）水產(chǎn)飼料上游行業(yè)特點

飼料上游原料產(chǎn)品國內(nèi)供應(yīng)穩(wěn)定，價格波動頻繁 生產(chǎn)水產(chǎn)配合飼料所需的主要原料包括魚粉、豆粕、其他蛋白類以及面粉等，特種 水產(chǎn)配合飼料的主要原料構(gòu)成也一樣，所以水產(chǎn)飼料上游原材料的采購成本、供應(yīng)數(shù)量、質(zhì)量等因素對水產(chǎn)飼料行業(yè)起著決定性因素。

魚粉具有較高的營養(yǎng)價值、易消化的特點，是特種水產(chǎn)養(yǎng)殖飼料的主要成分之一。但近年來，受海洋生態(tài)環(huán)境變化等因素的嚴重影響，全球主要魚粉生產(chǎn)國（如：秘魯、智利等）實施的捕撈配額制政策，導(dǎo)致全球魚粉價格波動很大，給水產(chǎn)飼料行業(yè)發(fā)展帶來了巨大的壓力。

由于供給與需求的波動造成進口魚粉價格明顯的波動。魚粉供應(yīng)鏈，2016年我國累計進口魚粉103.7 萬噸（其中：秘魯魚粉進口 44 萬噸、占總進口量的 42%）；受秘魯魚類捕獲量不穩(wěn)定的因素影響，魚粉的生產(chǎn)量極不穩(wěn)定，從而進一步影響進口魚粉價格的不斷波動。魚粉消費鏈，水產(chǎn)飼料生產(chǎn)企業(yè)的備貨量直接受進口魚粉上半年價格波動情況的影響，例如：2016 年魚粉全年庫存量均處于高位，2017 年上半年水產(chǎn)飼料生產(chǎn)企業(yè)魚粉備貨采購量下滑，間接導(dǎo)致了2017年上半年魚粉價格的小幅下滑。

（二）水產(chǎn)飼料下游行業(yè)特點

水產(chǎn)飼料與下游水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)行聯(lián)系緊密，受下游養(yǎng)殖行業(yè)明顯的季節(jié)性波動影響，各類水產(chǎn)品養(yǎng)殖產(chǎn)量與水產(chǎn)飼料普及率直接決定了水產(chǎn)飼料的市場總?cè)萘?。由于受到天然水生物資源量的限制，捕撈業(yè)產(chǎn)量有限，水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)在我國漁業(yè)生產(chǎn)中占主導(dǎo)地位。20 世紀60年代，我國開始了水產(chǎn)品的人工養(yǎng)殖隨著我國經(jīng)濟持續(xù)健康增長、城鄉(xiāng)居民收入和城市化進程提高，人民生活水平不斷提高，膳食結(jié)構(gòu)也逐步改善，人們對水產(chǎn)品的需求量處于逐年增長態(tài)勢，對品質(zhì)好、價格高的水產(chǎn)品的需求量也隨之增加，直接推動了水產(chǎn)養(yǎng)殖業(yè)的快速發(fā)展。

（三）水產(chǎn)飼料企業(yè)成本管控的重要性

第一，有效的成本管控是企業(yè)增加盈利的根本途徑

成本控制直接服務(wù)于企業(yè)的目的，企業(yè)在任何情況下，成本的降低可以直接增加企業(yè)利潤，成本管控是抵抗內(nèi)外部壓力、持續(xù)生存得主要保障。

第二，成本管控是推動企業(yè)改善經(jīng)營管理的動力

飼料產(chǎn)品成本的高低受企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動和管理水平的直接影響。企業(yè)實行成本管控，要求企業(yè)應(yīng)建立相應(yīng)的控制標準和控制制度，加強各項管理工作，以保證成本控制的有效進行。

第三，成本管控是企業(yè)持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展的基礎(chǔ)

高效的成本核算與有效的成本管控工作能夠降低諸如財務(wù)風(fēng)險、運營風(fēng)險等企業(yè)內(nèi)部風(fēng)險，能夠有效規(guī)避市場風(fēng)險、法律風(fēng)險等企業(yè)外部風(fēng)險；以幫助企業(yè)降低產(chǎn)品成本、有效地監(jiān)管業(yè)務(wù)流程運行情況，幫助企業(yè)及時掌握飼料原材料外部市場供應(yīng)情況、有效規(guī)避法律糾紛，以保證企業(yè)穩(wěn)定、可持續(xù)發(fā)展。

二、中小型水產(chǎn)飼料企業(yè)在成本管控過程中存在的主要問題

（一）企業(yè)內(nèi)部缺乏正確的成本管理意識

隨著水產(chǎn)飼料行業(yè)競爭的日益加劇，大部分中小企業(yè)管理者已普遍認識到成本管理對企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的重要性，但管理者對成本管理的認識存在很大的局限性，普遍認為成本管理的目標就是產(chǎn)品單位成本的降低，因而將成本管控的重點放在如何降低生產(chǎn)成本上，從而忽視了其他環(huán)節(jié)（如：采購環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)、倉儲環(huán)節(jié)等）產(chǎn)品成本的重要影響，同時僅僅依靠單一的成本節(jié)約控制手段進行成本管控，從而忽視了一定程度上成本的增加對產(chǎn)品帶來的經(jīng)濟效益。通過成本節(jié)約控制手段雖能使產(chǎn)品成本一定程度的降低，但也會導(dǎo)致員工積極性受挫、產(chǎn)品質(zhì)量下降、產(chǎn)品積壓等負面問題的發(fā)生，所以成本節(jié)約只能帶來成本管控的短期效益，忽視了企業(yè)發(fā)展的長期效益。管理者一味的追求生產(chǎn)數(shù)量指標、成本降低指標，追求降低顯性成本，卻忽略了成本管控中重要的隱形成本，比如：采購，具體如下：

一是采購計劃脫離生產(chǎn)計劃，采購的隨意性造成原材料堆積在倉庫，資金占用成本、倉儲成本、人員管理成本、材料超期報廢成本等不斷增加。

二是生產(chǎn)計劃脫離市場銷售計劃，一味地通過追趕生產(chǎn)進度、完成生產(chǎn)數(shù)量指標，從而來降低單位固定成本，卻忽視了銷售經(jīng)營等關(guān)鍵問題，造成所生產(chǎn)的產(chǎn)品不能及時銷售，庫存商品大量積壓在倉庫，資金占用成本不斷增加，水產(chǎn)飼料保質(zhì)期有限，產(chǎn)品報廢成本不斷增加，從而降低了企業(yè)整體經(jīng)濟效益。

三是基層管理者及員工缺乏主人翁意識，平日工作中，大多被動機械地完成本職工作，缺乏企業(yè)可持續(xù)發(fā)展全角度意識，工作積極性不高，工作效率低下，缺乏對成本管理工作參與的積極性。

（二）內(nèi)部控制制度不完善

成本管理貫穿于企業(yè)管理的全過程，與企業(yè)運營各流程密切相關(guān)。然而大多中小型飼料企業(yè)缺乏完善科學(xué)的成本管控制度。因企業(yè)沒有一套完善科學(xué)的成本管控制度，所以對成本費用的界定、成本費用的控制缺乏明確的規(guī)定和指導(dǎo)，導(dǎo)致企業(yè)成本費用很難得到控制，企業(yè)整個成本核算缺乏準確性、滯后性，對后續(xù)開展相關(guān)的工作難以提供科學(xué)的數(shù)據(jù)支持。

（三）成本核算基礎(chǔ)數(shù)據(jù)不準確

對生產(chǎn)型企業(yè)而言，生產(chǎn)數(shù)據(jù)是成本核算的基礎(chǔ)資料，只有提供了詳細、準確的生產(chǎn)數(shù)據(jù)，才能做好成本核算。然而大多數(shù)基層管理者由于管理水平和管理意識的缺乏，在被動執(zhí)行生產(chǎn)任務(wù)指令后，由于生產(chǎn)數(shù)據(jù)的繁雜，基層管理人員缺乏對生產(chǎn)數(shù)據(jù)統(tǒng)計的意識，諸如：不良品信息及相關(guān)的產(chǎn)品數(shù)據(jù)等能不能實時統(tǒng)計，特別是缺少一套完善的工序統(tǒng)計表單、沒有高效的數(shù)據(jù)統(tǒng)計方法下，基層管理者很難做到對各類生產(chǎn)數(shù)據(jù)的準確統(tǒng)計。

財務(wù)人員缺乏主動了解生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程的意識，不能對生產(chǎn)數(shù)據(jù)統(tǒng)計加以正確的指導(dǎo)，且受傳統(tǒng)成本核算方法的影響，大多被動接受生產(chǎn)數(shù)據(jù)，財務(wù)人員不熟悉生產(chǎn)流程，缺乏對生產(chǎn)人員數(shù)據(jù)統(tǒng)計工作的指導(dǎo)意識，從而在成本核算中使用的生產(chǎn)數(shù)據(jù)模糊、不完整，導(dǎo)致成本數(shù)據(jù)缺乏準確性。

生產(chǎn)成本費用包含生產(chǎn)過程中的料（原材料）、工（人工成本）、費（制造費用），生產(chǎn)成本費用歸集和生產(chǎn)成本費用分攤工作的精細化程度，直接決定成本核算的合理性和準確性。然而大部分中小型飼料采用傳統(tǒng)的企業(yè)成本核算方法，對于成本費用的分配，只是簡單地將歸集后的成本和制造費用平均分攤至各成本對象，并沒有認真分析各項成本發(fā)生的動因、從而缺乏科學(xué)性、合理性。

在實際工作中，成本數(shù)據(jù)的整理是一項繁瑣的工作，但由于各部門人員對成本管控意識的缺乏、成本數(shù)據(jù)收集整理缺乏高效及專業(yè)的工作方法，又因各部門工作側(cè)重點、扮演的角色不同，財務(wù)人員對成本數(shù)據(jù)收集整理缺乏有效的指導(dǎo)，所以成本核算的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)很難收集全面，財務(wù)人員只能根據(jù)生產(chǎn)過程中耗用的原材料、發(fā)生的人工費用及生產(chǎn)輔助費用，對產(chǎn)品成本進行粗略的核算。

（四）精細化核算能力不足

對成本管理專業(yè)人員不夠重視，成本管理涉及企業(yè)生產(chǎn)運營的各個方面，水產(chǎn)飼料行業(yè)，對成本管理人員的專業(yè)性和工作強度有較高的要求，而大多成本管理崗位人員待遇、地位都未受到應(yīng)有的重視，從而造成相關(guān)崗位人員流動性大，成本管理工作的延續(xù)性和系統(tǒng)性難以維持。

為保障企業(yè)成本管控措施的有效執(zhí)行，企業(yè)應(yīng)建立一支專業(yè)理論、經(jīng)驗豐富的成本管控團隊，所以團隊成員是否具備崗位勝任能力，是企業(yè)做好成本管控的基礎(chǔ)且必要條件。但大部分企業(yè)對成本管控人員的崗位要求不高、重視不足，通常認為成本核算只是成本費用的歸集和分攤；大部分企業(yè)會受節(jié)約人力成本的影響，對財務(wù)崗位實行一人多崗工作制，從而導(dǎo)致財務(wù)人員缺乏對成本核算精細化的精力；又因財務(wù)人員素質(zhì)參差不齊，缺乏系統(tǒng)的理論知識、缺乏深挖數(shù)據(jù)背后內(nèi)涵的意識、缺乏主動學(xué)習(xí)新知識的意識和能力，對國家新頒布的會計準則、財經(jīng)法規(guī)并不熟悉甚至不知曉，從而無法在實際工作中得到運用，在涉及到專業(yè)判斷時不能做出合理、準確的判斷，從而對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展帶來隱患。

三、加強水產(chǎn)飼料生產(chǎn)企業(yè)成本核算與管控的對策建議

（一）樹立全面成本管控意識

企業(yè)應(yīng)樹立全面成本管控意識，應(yīng)在產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計、生產(chǎn)、銷售、采購、倉儲等各個業(yè)務(wù)環(huán)節(jié)實行成本管控，全方位地實行成本預(yù)測、決策及控制，從而能夠生產(chǎn)出質(zhì)優(yōu)價廉、被市場認同的產(chǎn)品，進而才能逐步擴大市場規(guī)模、提高市場占有率，以確保企業(yè)價值目標的實現(xiàn)。全面成本管理大致分為四個階段：新產(chǎn)品開發(fā)設(shè)計階段（重點制定產(chǎn)品的目標成本）、產(chǎn)品生產(chǎn)階段（嚴格按定額/標準控制產(chǎn)品成本）、產(chǎn)品入庫財務(wù)核算的實際成本階段（及時準確的核算完工產(chǎn)品的實際成本）、產(chǎn)品銷售費用（成本）控制階段（實行嚴格的預(yù)決算制度）。在以上成本管理的四個階段中，均應(yīng)有計劃地進行成本預(yù)測、成本核算、成本分析、成本考核，通過以上成本管控措施，以促進企業(yè)價值增值目標的實現(xiàn)。

（二）制定一套切實可行的成本核算制度

一套切實可行的成本核算制度，能為企業(yè)的成本核算工作提供制度支持和保障，所以它是中小型水產(chǎn)飼料企業(yè)做好成本管控的基礎(chǔ)條件。為了能夠用制度約束生產(chǎn)型企業(yè)成本費用的歸集、分配等工作，成本核算制度應(yīng)包含以下幾個方面：

制定成本基礎(chǔ)制度，其中：成本核算方法、成本核算流程需要與企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營相適應(yīng)；成本分析制度、成本考核制度需與其他制度、企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營相協(xié)調(diào)，充分體現(xiàn)成本核算在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營中的重要作用。完成成本核算制度建設(shè)后，需要加強制度的執(zhí)行性，要求企業(yè)全員（包含企業(yè)治理層和管理層）嚴格按照制度落實執(zhí)行，加強企業(yè)內(nèi)部制度培訓(xùn)和內(nèi)部溝通機制、與成本績效考核制度掛鉤，預(yù)防管理層凌駕于內(nèi)部控制制度之上的現(xiàn)象發(fā)生。

（三）提升財務(wù)人員成本核算及管控能力，梳理生產(chǎn)工序流程，建立生產(chǎn)業(yè)務(wù)臺賬

在成本核算及管控中，財務(wù)人員要加強學(xué)習(xí)，從傳統(tǒng)的成本核算思維中“跳”出來，走出財務(wù)辦公室，到生產(chǎn)現(xiàn)場、了解生產(chǎn)工序、梳理生產(chǎn)業(yè)務(wù)流程，借助現(xiàn)代化工具，幫助生產(chǎn)建立一套可行的生產(chǎn)業(yè)務(wù)臺賬，為成本核算提供完整的、準確的生產(chǎn)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

（四）提升成本核算精細化程度

財務(wù)人員要清晰掌握產(chǎn)品的成本構(gòu)成，諸如：通用型水產(chǎn)飼料中的成本構(gòu)成中，通常原材料占比85%以上、人工費用占比5%左右、制造費用占比10%左右，所以水產(chǎn)飼料的生產(chǎn)成本管控控制點在原材料方面，原材料的價格和用量是直接決定產(chǎn)品成本高低的重要因素。原材料的價格由采購業(yè)務(wù)決定，原材料的用量由產(chǎn)品的配方和生產(chǎn)工藝決定。采購價格的高低由原料市場的供需平衡性、價格波動趨勢等外部因素，以及水產(chǎn)飼料企業(yè)規(guī)模、采購規(guī)模、采購人員談判水平等內(nèi)部因素決定。產(chǎn)品配方的合理性由企業(yè)的研發(fā)能力、創(chuàng)新水平?jīng)Q定，產(chǎn)品的生產(chǎn)工藝由生產(chǎn)技術(shù)人員決定，合理的配方?jīng)]有合理的生產(chǎn)工藝來生產(chǎn)，亦會導(dǎo)致產(chǎn)品成本的增加。

所以，看似簡單的成本核算，需要財務(wù)人員認真分析數(shù)據(jù)背后的邏輯關(guān)系、分析數(shù)據(jù)變動的原因，不同工藝產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)不同，需要財務(wù)人員去分析企業(yè)現(xiàn)存產(chǎn)品結(jié)構(gòu)是否符合企業(yè)可持續(xù)盈利發(fā)展的要求。

四、結(jié)束語

在中小型水產(chǎn)飼料企業(yè)日益激烈競爭的外部環(huán)境影響下，企業(yè)通過加強成本管控，可助力中小型飼料企業(yè)走成本領(lǐng)先戰(zhàn)略路線；為提升企業(yè)的資源利用效率，企業(yè)應(yīng)通過加強成本效益分析，識別出企業(yè)關(guān)鍵的價值增值環(huán)節(jié)；為助力企業(yè)實現(xiàn)最佳盈利目標，企業(yè)應(yīng)提高投入產(chǎn)出比，尋找低投入高產(chǎn)出的產(chǎn)品項目，避免無效低調(diào)成本投入。所以，生產(chǎn)型企業(yè)加強成本管控，既是外部環(huán)境的要求，又是企業(yè)內(nèi)部可持續(xù)發(fā)展的動力。生產(chǎn)型企業(yè)應(yīng)通過調(diào)整內(nèi)部管理模式和結(jié)構(gòu)，來轉(zhuǎn)變成本管控的理念，促進企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，確保生產(chǎn)型企業(yè)成本管控的有效性，最終實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。

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