“營改增”對(duì)建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)影響及對(duì)策

趙娟

（安徽昌達(dá)路橋工程集團(tuán)有限公司，安徽 合肥 230041）

建筑業(yè)作為一門傳統(tǒng)行業(yè)，也是我國經(jīng)濟(jì)體系中的基礎(chǔ)性行業(yè)。它具有傳統(tǒng)行業(yè)的特性，同時(shí)又有建筑業(yè)特有的管理難點(diǎn)。“營改增”給建筑施工企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營帶來深刻全面的影響。為保證企業(yè)的健康高效發(fā)展，準(zhǔn)確分析其財(cái)務(wù)影響，探討相應(yīng)對(duì)策，非常必要。

一、“營改增”概述

（一）“營改增”的背景

“營改增”是自1994年分稅制改革以來，我國財(cái)稅體制的又一次深刻變革?！盃I改增”前的財(cái)稅體制，是在1994年分稅制改革的基礎(chǔ)上，逐步演進(jìn)形成的。其突出特征是，流轉(zhuǎn)稅制以增值稅和營業(yè)稅兩種流轉(zhuǎn)稅并行，按行業(yè)劃分范圍分別征收。除建筑業(yè)之外的第二產(chǎn)業(yè)和第三產(chǎn)業(yè)中的修理修配業(yè)征收增值稅，第三產(chǎn)業(yè)（除修理修配業(yè)外）和建筑業(yè)則征收營業(yè)稅。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的快速發(fā)展，這一財(cái)稅體制不適應(yīng)、不完善的問題也日益凸顯。

一是稅制不完善的問題突出。完善的稅制應(yīng)具有統(tǒng)一、公平這一“中性”的特點(diǎn)，以利于企業(yè)在公平的稅收環(huán)境中發(fā)展壯大。增值稅就企業(yè)的增值額征稅，具有這種“中性”效應(yīng)。但是，在增值稅和營業(yè)稅并行的條件下，由于增值稅征稅范圍不全面，增值稅的抵扣鏈條被打斷，使得增值稅這種“中性”的特點(diǎn)難以發(fā)揮其有效作用。

二是阻礙產(chǎn)業(yè)升級(jí)、結(jié)構(gòu)調(diào)整的問題突出。營業(yè)稅存在重復(fù)征稅的問題，不利于專業(yè)化分工的發(fā)展，與市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展要求相悖?！盃I改增”前，我國大部分第三產(chǎn)業(yè)被排除在增值稅征稅范圍之外，嚴(yán)重阻礙了服務(wù)業(yè)的發(fā)展。另外，對(duì)服務(wù)業(yè)征收營業(yè)稅，使得服務(wù)業(yè)出口無法享受出口退稅的優(yōu)惠，嚴(yán)重影響了我國服務(wù)業(yè)的出口。

三是稅收征管不斷面臨新難題的問題突出。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，多樣化經(jīng)營和新的經(jīng)濟(jì)形勢不斷出現(xiàn)，要準(zhǔn)確劃分增值稅和營業(yè)稅的征稅范圍，或者準(zhǔn)確劃分一項(xiàng)經(jīng)濟(jì)行為中商品和服務(wù)各自的比例，越來越困難。這不僅給企業(yè)造成了很大困惑，對(duì)專業(yè)的稅務(wù)機(jī)關(guān)也是不小的挑戰(zhàn)。

（二）“營改增”的意義

推行“營改增”改革，建立以增值稅為單一稅種的流轉(zhuǎn)稅制，與國際慣例實(shí)現(xiàn)接軌，具有重要意義。一是通過完善稅制，形成完整的增值稅抵扣鏈條，避免重復(fù)征稅，有利于促進(jìn)社會(huì)分工協(xié)作，拉動(dòng)服務(wù)業(yè)發(fā)展，推動(dòng)制造業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)。二是建立了消費(fèi)型增值稅制度，企業(yè)購入固定資產(chǎn)所承擔(dān)的增值稅也可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，有利于促進(jìn)企業(yè)擴(kuò)大投資，增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營活力。三是平衡、減輕企業(yè)稅負(fù)，有利于經(jīng)濟(jì)保持中高速增長、產(chǎn)業(yè)邁向中高端水平。四是建立盡可能公平、中性的稅收環(huán)境，充分發(fā)揮市場的作用和活力，有利于推動(dòng)產(chǎn)業(yè)轉(zhuǎn)型、結(jié)構(gòu)優(yōu)化、消費(fèi)升級(jí)、創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)和深化供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革。五是既便于對(duì)出口商品、勞務(wù)退稅，又可以避免對(duì)進(jìn)口商品、勞務(wù)征稅不足，有利于投資、消費(fèi)和出口結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)健康協(xié)調(diào)發(fā)展。六是實(shí)行逐環(huán)節(jié)征稅，逐環(huán)節(jié)扣稅，做到互相制約、交叉審計(jì)，既有利于稅收征管，又促進(jìn)了企業(yè)規(guī)范經(jīng)營。

（三）建筑施工企業(yè)“營改增”政策的主要變化

2011年，“營改增”試點(diǎn)印發(fā)方案。2012年1月1日，在上海拉開了“營改增”試點(diǎn)的序幕。2013年度和2014年度，“營改增”試點(diǎn)兩次地區(qū)擴(kuò)圍與行業(yè)擴(kuò)圍。2016年5月，“營改增”試點(diǎn)全面推開，建筑行業(yè)正式加入“營改增”改革的隊(duì)伍，適用稅率11%。2018年4月，國家統(tǒng)一下調(diào)增值稅稅率一個(gè)百分點(diǎn)，建筑施工企業(yè)適用稅率降為10%。2019年3月，國家再次下調(diào)部分行業(yè)增值稅稅率，建筑施工企業(yè)適用稅率降為9%。至此，營改增政策體系基本完善并穩(wěn)定下來。

二、“營改增”對(duì)建筑施工企業(yè)的財(cái)務(wù)影響

（一）“營改增”對(duì)建筑施工企業(yè)稅收管理的影響

一是納稅地點(diǎn)發(fā)生了變化：由向應(yīng)稅勞務(wù)發(fā)生地的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納營業(yè)稅，改為向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)繳納增值稅。

二是廢除了扣繳義務(wù)人的規(guī)定：繳納營業(yè)稅時(shí)，如建筑業(yè)工程采用總承包、分包方式的，以總承包人為扣繳義務(wù)人?！盃I改增”后，廢除了此項(xiàng)規(guī)定，總承包人、分包人均是增值稅一般納稅人。

三是計(jì)稅方式的變化：營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，增值稅是價(jià)外稅，增值稅采取銷項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)稅方式。

另外，在納稅申報(bào)、納稅期限、優(yōu)惠政策等方面，變化也較大。同時(shí)，增加了如何取得增值稅發(fā)票、進(jìn)項(xiàng)增值稅如何進(jìn)行抵扣等新規(guī)定。

（二）“營改增”對(duì)建筑施工企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響

1.“營改增”對(duì)企業(yè)的現(xiàn)金流量的影響

增值稅采取銷項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額的計(jì)稅方式。銷項(xiàng)稅額一旦納稅義務(wù)發(fā)生就需要在一定時(shí)間內(nèi)繳納。而進(jìn)項(xiàng)稅額取決于能否及時(shí)、足額取得合規(guī)的可抵扣憑證。企業(yè)在支付款項(xiàng)時(shí)，如未及時(shí)、足額取得增值稅專用發(fā)票，或者取得了不合規(guī)的抵扣憑證，都會(huì)減少企業(yè)凈現(xiàn)金流量。

2.“營改增”對(duì)企業(yè)收入和成本的影響

“營改增”的實(shí)行會(huì)造成企業(yè)營業(yè)收入的減少和成本的下降。增值稅作為價(jià)外稅，企業(yè)在進(jìn)行收入和成本確認(rèn)時(shí)，采取價(jià)稅分計(jì)，營業(yè)收入和成本不包含增值稅。而營業(yè)稅作為價(jià)內(nèi)稅，企業(yè)在進(jìn)行收入和成本確認(rèn)時(shí)，采取價(jià)稅合計(jì)，營業(yè)收入和成本包含營業(yè)稅。

3.“營改增”對(duì)企業(yè)利潤的影響

“營改增”的實(shí)行會(huì)造成企業(yè)利潤的下降。理論上來說，營業(yè)收入和成本的同比例下降會(huì)減少利潤。而且，企業(yè)很難及時(shí)、足額取得合規(guī)的可抵扣憑證，無法抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額相應(yīng)增加成本和稅負(fù)，也會(huì)減少利潤。

4.“營改增”對(duì)建筑工程造價(jià)的影響

“營改增”后，價(jià)內(nèi)稅改為價(jià)外稅，建筑工程造價(jià)的價(jià)格構(gòu)成變了。

（三）“營改增”對(duì)建筑施工企業(yè)會(huì)計(jì)核算的影響

1.“營改增”對(duì)收入核算的影響

在營業(yè)稅沒有改成增值稅之前，建筑施工企業(yè)是按照全部的工程總價(jià)計(jì)算繳納營業(yè)稅。在“營改增”后，因增值稅屬于價(jià)外稅，此時(shí)便不能再使用以前的收入核算方法，應(yīng)將增值稅從造價(jià)收入中分割開來，即按照不含增值稅的工程總價(jià)作為計(jì)稅依據(jù)。

2.“營改增”對(duì)企業(yè)成本核算方法的影響

繳納營業(yè)稅時(shí)，企業(yè)的成本是價(jià)稅合計(jì)數(shù)。“營改增”后，企業(yè)在進(jìn)行成本核算時(shí)，需要將價(jià)稅分計(jì)，分計(jì)后的結(jié)果為計(jì)入工程的成本和不計(jì)入工程成本的進(jìn)項(xiàng)稅額。進(jìn)項(xiàng)稅額能否抵扣，取決于取得的增值稅專用發(fā)票是否符合規(guī)定。不合規(guī)的抵扣憑證，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，相應(yīng)增加成本。因此，在“營改增”后，流轉(zhuǎn)稅的稅負(fù)不再是相對(duì)于營業(yè)收入的一個(gè)恒定比率，而是一個(gè)可變項(xiàng)。其高低既取決于銷項(xiàng)稅額的高低，更主要是取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額的高低。企業(yè)在支付與成本費(fèi)用相關(guān)的款項(xiàng)時(shí)，及時(shí)、足額取得合規(guī)的可抵扣憑證，既是稅負(fù)管控的關(guān)鍵，也是成本管控的關(guān)鍵。

3.“營改增”對(duì)稅務(wù)處理的影響

企業(yè)在繳納營業(yè)稅時(shí)，只需要設(shè)置“應(yīng)交營業(yè)稅”一二級(jí)科目即可，會(huì)計(jì)核算集中在計(jì)提和繳納兩個(gè)環(huán)節(jié)。“營改增”后，則需要二級(jí)科目“應(yīng)交增值稅”下設(shè)置若干個(gè)三級(jí)科目，其中包括進(jìn)項(xiàng)稅額、銷項(xiàng)稅額、預(yù)繳稅款、進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出等多個(gè)有關(guān)的三級(jí)科目，會(huì)計(jì)核算更復(fù)雜了。

4.“營改增”對(duì)混業(yè)經(jīng)營核算的影響

建筑施工企業(yè)經(jīng)營中，可能既有建筑勞務(wù)，又有自產(chǎn)貨物，存在混業(yè)經(jīng)營。如果核算不清，會(huì)有從高適用稅率的風(fēng)險(xiǎn)。

三、建筑施工企業(yè)“營改增”的對(duì)策建議

（一）組織結(jié)構(gòu)的調(diào)整

建筑施工企業(yè)的項(xiàng)目點(diǎn)多面廣，往往設(shè)立眾多子公司、分公司或項(xiàng)目部。建筑施工企業(yè)管理鏈條長、組織架構(gòu)復(fù)雜的行業(yè)特性，極易造成進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額難以匹配，從而增加企業(yè)稅負(fù)。應(yīng)特別關(guān)注，增值稅政策下，企業(yè)內(nèi)部非法人獨(dú)立核算的分公司，在符合一定條件下，可以被認(rèn)定具有獨(dú)立納稅義務(wù)，將使進(jìn)項(xiàng)稅額與銷項(xiàng)稅額難以匹配的問題更為突出。

建筑施工企業(yè)應(yīng)結(jié)合企業(yè)規(guī)模和管理能力等，對(duì)分公司的資質(zhì)進(jìn)行核準(zhǔn)，并結(jié)合是否具有獨(dú)立納稅人資格，對(duì)分公司與子公司的管理與核算重新布局，壓縮管理層級(jí)。中小規(guī)模建筑施工企業(yè)建議采取事業(yè)部制，促進(jìn)組織機(jī)構(gòu)扁平化，實(shí)行集中納稅。大企業(yè)實(shí)行子公司制，可以采取區(qū)域子公司與專業(yè)子公司相結(jié)合，加強(qiáng)業(yè)務(wù)協(xié)同，完善抵扣鏈條。

（二）業(yè)務(wù)模式的優(yōu)化

建筑施工企業(yè)業(yè)務(wù)模式眾多，“營改增”后，應(yīng)特別關(guān)注聯(lián)營（掛靠）業(yè)務(wù)模式。聯(lián)營（掛靠）業(yè)務(wù)模式不僅違反了建筑法，也違反了合同法，在“營改增”后還可能存在增值稅專用發(fā)票的虛開風(fēng)險(xiǎn)。由于聯(lián)營（掛靠）業(yè)務(wù)模式下，合同簽約方與勞務(wù)提供方不一致，業(yè)務(wù)流、發(fā)票流、資金流“三流不一致”現(xiàn)象很難避免，極易違反增值稅專用發(fā)票管理的相關(guān)規(guī)定。建筑施工企業(yè)必須取消不合法的聯(lián)營（掛靠）業(yè)務(wù)模式。此類項(xiàng)目可以根據(jù)具體情況，優(yōu)先改采總分包模式或聯(lián)合體模式。不具備條件的項(xiàng)目，可以進(jìn)行集中管理模式的調(diào)整。建筑施工企業(yè)業(yè)務(wù)模式的優(yōu)化，可以實(shí)行規(guī)范經(jīng)營，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)，為應(yīng)對(duì)“營改增”打下良好的基礎(chǔ)。

（三）制度流程的再造

“營改增”不僅僅涉及稅制的調(diào)整，同時(shí)牽涉到建筑施工企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的各個(gè)環(huán)節(jié)。需要根據(jù)增值稅的管理要求，對(duì)企業(yè)各項(xiàng)制度流程進(jìn)行調(diào)整修改。例如，在合同管理方面，需要修訂合同模板，增加價(jià)稅分離的相關(guān)要求，增加與納稅義務(wù)時(shí)點(diǎn)協(xié)調(diào)的付款要求，增加發(fā)票開具的信息等等。再如，在材料采購管理方面，需要根據(jù)能否提供可抵扣憑證，加強(qiáng)供應(yīng)商資格認(rèn)證；統(tǒng)籌考慮進(jìn)項(xiàng)銷項(xiàng)匹配和管理成本等因素，確定集中采購或分散采購的適用條件等。通過制度流程再造，防范稅收風(fēng)險(xiǎn)。

（四）會(huì)計(jì)核算的調(diào)整

“營改增”后，企業(yè)要加強(qiáng)制度建設(shè)，建立健全增值稅發(fā)票管理體系、核算體系、崗責(zé)體系及考核機(jī)制。同時(shí)，企業(yè)要加強(qiáng)財(cái)務(wù)人員配備和業(yè)務(wù)培訓(xùn)，保證財(cái)務(wù)人員能夠熟悉和掌握有關(guān)增值稅的基礎(chǔ)理論知識(shí)、核算原理及1-3級(jí)共16個(gè)會(huì)計(jì)科目。

（五）資金管理的優(yōu)化

根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，“營改增”后，無論是否收到工程款項(xiàng)，企業(yè)一經(jīng)驗(yàn)工計(jì)價(jià)確認(rèn)收入，增值稅納稅義務(wù)在此刻就已經(jīng)發(fā)生，對(duì)銷項(xiàng)稅額需要進(jìn)行確認(rèn)。在實(shí)際經(jīng)營過程中，一方面，工程款支付滯后現(xiàn)象比較普遍，質(zhì)量保證金等尾款往往要到工程竣工決算數(shù)年后取得。另一方面，如企業(yè)未能及時(shí)支付與成本費(fèi)用相關(guān)的款項(xiàng)，就會(huì)影響取得可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額專用發(fā)票的及時(shí)性，造成進(jìn)項(xiàng)稅額難以及時(shí)足額抵扣。

可見，“營改增”給企業(yè)的資金管理帶來了更大的挑戰(zhàn)。這一問題的解決需要企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營全環(huán)節(jié)全員配合，在努力爭取工程款項(xiàng)及時(shí)清收的同時(shí)，更要眼睛向內(nèi)，通過強(qiáng)化管理，及時(shí)足額取得可抵扣憑證，提升進(jìn)項(xiàng)銷項(xiàng)的匹配程度，力爭進(jìn)項(xiàng)稅額的最大程度抵扣，避免時(shí)間差造成的稅款資金占用，實(shí)現(xiàn)企業(yè)資金管理的優(yōu)化。

（六）發(fā)票管理的完善

“營改增”之后，企業(yè)可以依規(guī)開具銷項(xiàng)增值稅專用發(fā)票，同時(shí)也需要進(jìn)行增值稅專用發(fā)票進(jìn)項(xiàng)稅額的認(rèn)證。由于進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票可以用來抵減銷項(xiàng)稅額，所以國家相關(guān)法律對(duì)其十分嚴(yán)格。這也標(biāo)志著企業(yè)在“營改增”之后開具和取得發(fā)票必須比以前營業(yè)稅制度下更為嚴(yán)格規(guī)范。

建筑施工企業(yè)要根據(jù)稅法要求，建立健全增值稅發(fā)票管理辦法。一方面，要加強(qiáng)工程結(jié)算管理，做好稅控裝置的購置使用，嚴(yán)格專用發(fā)票的領(lǐng)購、開具，并配備專人管理。另一方面，企業(yè)要加強(qiáng)物資采購的集中管理，做好供應(yīng)商的資質(zhì)審核工作，嚴(yán)格財(cái)務(wù)報(bào)銷管理，加強(qiáng)進(jìn)項(xiàng)增值稅專用發(fā)票的認(rèn)證工作，切實(shí)防范假票及不合規(guī)發(fā)票等現(xiàn)象，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

（七）信息系統(tǒng)的支持

相對(duì)營業(yè)稅而言，增值稅專用發(fā)票的管理更為嚴(yán)格。稅務(wù)機(jī)關(guān)尤為關(guān)注增值稅發(fā)票的開票日期、發(fā)票印章、發(fā)票的認(rèn)證時(shí)間及抵扣期限等要素，以確保增值稅發(fā)票的真實(shí)性。增值稅的計(jì)稅方式為以進(jìn)項(xiàng)稅額抵減銷項(xiàng)稅額，決定了應(yīng)對(duì)“營改增”，需要生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)的全員參與。

建筑施工企業(yè)組織架構(gòu)復(fù)雜、管理鏈條長的特點(diǎn)，更是決定了需要利用信息化手段，強(qiáng)化企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營各環(huán)節(jié)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)管控。筆者所在企業(yè)通過開發(fā)上線ERP系統(tǒng)，做到了全域、全環(huán)節(jié)信息化管控業(yè)務(wù)流程，優(yōu)化企業(yè)資源配置，提高運(yùn)營效率，在應(yīng)對(duì)“營改增”過程中起到了很大作用，為企業(yè)規(guī)范高效運(yùn)營提供了強(qiáng)有力保證。

四、結(jié)束語

綜上所述，“營改增”改革對(duì)建筑施工企業(yè)的影響是深刻且全面的。建筑施工企業(yè)要順應(yīng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展大勢，通過推動(dòng)企業(yè)轉(zhuǎn)型升級(jí)，強(qiáng)化企業(yè)管理，應(yīng)對(duì)“營改增”帶來的挑戰(zhàn)與機(jī)遇，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的規(guī)范可持續(xù)發(fā)展。