我國個(gè)人所得稅公益性捐贈稅收政策優(yōu)化研究

鄧依琪 范興宇

公益性捐贈作為第三次分配的手段，在國家慈善事業(yè)發(fā)展、優(yōu)化稅制環(huán)境、國民經(jīng)濟(jì)分配等方面發(fā)揮著重要作用。但是，我國個(gè)人公益性捐贈整體水平相對不足，公益性捐贈稅收政策還存在捐贈主體結(jié)構(gòu)性失衡、扣除制度不完善等問題。基于我國現(xiàn)行個(gè)人收入、捐贈稅收政策的問題分析，提出了“全面降本+重點(diǎn)關(guān)注”的個(gè)人捐贈所得稅改進(jìn)思路，從個(gè)人捐贈扣除制度、稅制結(jié)構(gòu)改革、稅收征管信息平臺建設(shè)、流程優(yōu)化以及大數(shù)據(jù)技術(shù)的應(yīng)用等方面提出綜合治理政策建議，以期系統(tǒng)性提升我國個(gè)人捐贈發(fā)展動能。

一、引言

黨的十九屆四中全會報(bào)告指出：“要健全以稅收、社會保障、轉(zhuǎn)移支付等為主要手段的再分配調(diào)節(jié)機(jī)制，強(qiáng)化稅收調(diào)節(jié)作用，同時(shí)重視發(fā)揮第三次分配作用，發(fā)展慈善等社會公益事業(yè)?！比畏峙渥鳛椤把a(bǔ)充之手”，在促進(jìn)社會公平正義、縮小貧富差距和維護(hù)社會和諧方面發(fā)揮著至關(guān)重要的作用。具體而言，三次分配主要是由社會公眾，以及高收入群體和各企業(yè)組織等主體通過慈善捐贈的參與形式進(jìn)行。近年來，我國對慈善事業(yè)的發(fā)展格外重視，許多相關(guān)慈善事業(yè)稅收政策的出臺，為稅收政策的優(yōu)化提供了方向，不斷強(qiáng)化慈善稅收優(yōu)惠的監(jiān)管，為稅收激勵機(jī)制的運(yùn)行提供了保障。

圖1統(tǒng)計(jì)了中美 2020年慈善捐贈結(jié)構(gòu)對比。我國公益慈善事業(yè)尚不發(fā)達(dá)，與發(fā)達(dá)國家相比仍有較大差距，公益性捐贈稅收優(yōu)惠存在不足，捐贈結(jié)構(gòu)以企業(yè)為主體，個(gè)人參與度低，發(fā)揮再分配調(diào)節(jié)力度有限，尤其是在個(gè)人所得稅扣除方面，激勵效果不明顯，政策體系不完備，嚴(yán)重制約了個(gè)人捐贈的積極性。理論和實(shí)踐均表明，個(gè)人所得稅捐贈扣除等制度安排對公益性捐贈具有明顯的激勵調(diào)節(jié)作用。因此，進(jìn)一步優(yōu)化以扣除制度為核心的個(gè)人所得稅公益性捐贈實(shí)體政策和征管程序政策是促進(jìn)我國個(gè)人公益性捐贈的重要催化環(huán)節(jié)。

二、我國個(gè)人公益性捐贈扣除制度規(guī)定及所得稅問題分析

（一）捐贈扣除制度規(guī)定

1.捐贈扣除的比例。我國的捐贈扣除比例分為限額扣除和全額扣除。除了某些特殊項(xiàng)目實(shí)行全額扣除外，普遍采用比例限額扣除。限額扣除的稅前扣除比例為應(yīng)納稅所得額的30%，將符合條件的個(gè)人公益捐贈支出額與該限額進(jìn)行比較，若不超出限額，則準(zhǔn)予在計(jì)算所得額時(shí)扣減，超過限額部分則無法抵減，也不能跨年度結(jié)轉(zhuǎn)。全額稅前扣除則對當(dāng)期符合條件的全部捐贈額給予抵扣。

2.捐贈支出的形式。上述規(guī)范是針對現(xiàn)金形式的捐贈，實(shí)際中，慈善捐贈支出還包括實(shí)物、房產(chǎn)、股權(quán)、有價(jià)證券等非貨幣資產(chǎn)形式。不同捐贈形式的資產(chǎn)價(jià)值評估，按以下規(guī)定確定：捐贈貨幣性資產(chǎn)，按照實(shí)際捐贈金額確定；捐贈股權(quán)、房產(chǎn)，按照個(gè)人持有股權(quán)、房產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)原值確定；捐贈除股權(quán)、房產(chǎn)以外的其他非貨幣性資產(chǎn)，按照非貨幣性資產(chǎn)的市場價(jià)格確定。

（二）捐贈扣除制度存在的問題

1.扣除比例限額較低。我國個(gè)人所得稅公益性捐贈扣除制度的激勵效應(yīng)不足，統(tǒng)一的扣除比例影響不同群體捐贈積極性的發(fā)揮。中高收入捐贈者公益性捐贈稅前扣除比例較低，且扣除制度不允許跨年結(jié)轉(zhuǎn)，進(jìn)行公益性捐贈的機(jī)會成本較高，一定程度上抑制捐贈者的積極性；而低收入者由于收入過低未達(dá)到個(gè)稅征稅標(biāo)準(zhǔn)，不需繳納個(gè)稅，導(dǎo)致扣除制度激勵作用失靈。

2.扣除結(jié)轉(zhuǎn)規(guī)定存在弊端。我國現(xiàn)行個(gè)稅制度中，個(gè)人所得稅公益性捐贈扣除比例低，只允許按照納稅人當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的30% 扣除，超過部分不得在當(dāng)年扣除，也不得在以后年度結(jié)轉(zhuǎn)。這種不分年度、不予結(jié)轉(zhuǎn)的規(guī)定不利于激勵個(gè)人捐贈行為，一定程度上制約了個(gè)人捐贈規(guī)模的進(jìn)一步擴(kuò)大。

3.稅收征管信息平臺建設(shè)滯后。目前，我國稅務(wù)信息平臺尚不完善，捐贈人、受益人與稅務(wù)機(jī)關(guān)之間不能完全實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)信息共享，缺乏定向信息交流溝通，易造成眾多虛假信息。且稅收征管數(shù)據(jù)收集與存儲存在安全隱患，稅收征管系統(tǒng)的安全水平有待提高。若被非法侵入，惡意竊取或篡改捐贈者數(shù)據(jù)信息，不僅損害捐贈人利益，對個(gè)人公益性捐贈事業(yè)也會產(chǎn)生重大影響。

綜上，我國個(gè)人公益性捐贈面臨較為嚴(yán)重的主體結(jié)構(gòu)性失衡問題?，F(xiàn)行個(gè)人捐贈所得稅制度不完善，不能有效地通過降低捐贈成本激勵社會公眾進(jìn)行捐贈行為，且缺乏分類管理、遺產(chǎn)稅等配套制度，不能對高收入、高凈值群體進(jìn)行服務(wù)激勵并產(chǎn)生倒逼機(jī)制。因此，就以上問題提出“全面降本+重點(diǎn)關(guān)注”的解決方案，全面降低個(gè)人捐贈成本，并重點(diǎn)服務(wù)、激勵高收入高凈值人群的公益性捐贈。

三、美國個(gè)人所得稅公益性捐贈制度安排

（一）個(gè)人公益性捐贈稅前扣除規(guī)定

1.扣除比例的規(guī)定。美國聯(lián)邦稅法對于個(gè)人公益性捐贈的扣除比例分為全額扣除和限額扣除兩類。關(guān)于限額扣除，美國根據(jù)其慈善組織的類型以及捐贈物形式的差異設(shè)置了不同的扣除比例，分為60%、50%、30%、20%四檔。

另外，捐贈支出超過限額的部分，允許在以后納稅年度五年中進(jìn)行遞延扣除。對于某些特殊捐贈，結(jié)轉(zhuǎn)期限長達(dá)15年。

2.對于非現(xiàn)金捐贈的規(guī)定。美國聯(lián)邦個(gè)人所得稅在個(gè)人非貨幣性捐贈方面的規(guī)定非常細(xì)致：對實(shí)物捐贈財(cái)產(chǎn)價(jià)值的確認(rèn)一般以受贈組織當(dāng)天實(shí)際收到捐贈物的市場價(jià)值作為捐贈額，能夠真實(shí)地反映捐贈的價(jià)值；對于志愿服務(wù)，服務(wù)自身的價(jià)值很難靠金錢或?qū)嵨飦砗饬?，因此大部分都不能扣除，但在志愿服?wù)中因提供服務(wù)所需要支付的一些特定費(fèi)用（如運(yùn)輸費(fèi)用）準(zhǔn)予扣除。

（二）聯(lián)邦遺產(chǎn)稅與贈與稅

美國聯(lián)邦稅法規(guī)定遺產(chǎn)捐贈可以享受100%的稅前扣除優(yōu)惠，與個(gè)人所得稅制相配合并發(fā)揮作用。通過捐贈降低遺產(chǎn)稅帶來的稅務(wù)負(fù)擔(dān)，極大地促進(jìn)了個(gè)人慈善捐贈的熱情。個(gè)人所得稅主要起正向的激勵作用，即通過稅前扣除減少捐贈成本；遺產(chǎn)稅則起到了反向的“倒逼”作用，如果個(gè)人不進(jìn)行捐贈，就會面臨大額的遺產(chǎn)稅。然而，在我國至今還未開始征收遺產(chǎn)稅和贈與稅。

綜上，與美國的個(gè)人慈善捐贈稅收優(yōu)惠政策相比，我國現(xiàn)行的制度安排還較為粗略，主要表現(xiàn)為：扣除比例單一、超過限額部分不得結(jié)轉(zhuǎn)、政策規(guī)定不完善等，導(dǎo)致個(gè)人公益性捐贈的激勵效果有限。

四、完善我國個(gè)人公益性捐贈所得稅政策建議

（一）優(yōu)化個(gè)人所得稅公益性捐贈扣除制度

1.設(shè)置多層次扣除比例，適當(dāng)提高總體稅前扣除比例。在我國現(xiàn)行個(gè)人捐贈稅前扣除的規(guī)定中，限額扣除只準(zhǔn)予30%的部分，比例低且固定單一。而在美國稅前扣除政策中，根據(jù)其慈善組織的類別以及捐贈物形式的差異設(shè)置了不同的扣除比例，從而激勵社會公眾捐贈。適當(dāng)提高公益性捐贈扣除制度的扣除比率上限，對于提高整個(gè)高收入人群的捐贈水平具有明顯的激勵作用。我國應(yīng)該借鑒學(xué)習(xí)，適當(dāng)提高稅前扣除比例，對捐贈物類型和慈善組織性質(zhì)進(jìn)行分類整合，設(shè)置差異化的扣除比例和等級，加大對捐贈者的稅收激勵力度，提升高收入高凈值人群的捐贈意愿，進(jìn)而引導(dǎo)社會公眾的捐贈行為，公平地賦予納稅人慈善捐贈稅收優(yōu)惠。

2.允許捐贈在以后納稅年度進(jìn)行遞延扣除。捐贈超限能否遞延扣除也會影響捐贈成本，尤其對于大額捐贈。根據(jù)我國個(gè)人所得稅法規(guī)定，扣除限額僅僅只有應(yīng)納稅額的30%，本年捐贈支出超過限額的部分不得遞延以后期間。而在我國的企業(yè)所得稅法中規(guī)定企業(yè)進(jìn)行公益性捐贈，超額部分當(dāng)年不允許扣除部分準(zhǔn)予在以后三個(gè)年度內(nèi)結(jié)轉(zhuǎn)。如果個(gè)人能夠享受與企業(yè)同等的稅前扣除待遇，允許個(gè)人捐贈在以后納稅年度進(jìn)行遞延扣除，能使捐贈扣除的稅收制度更加科學(xué)公平合理。結(jié)合我國實(shí)際，可先試點(diǎn)對超額捐贈的部分允許結(jié)轉(zhuǎn)2—3年，跟蹤捐贈數(shù)據(jù)，及時(shí)測評政策的激勵效應(yīng)，適時(shí)逐步延長結(jié)轉(zhuǎn)年限。

3.細(xì)化非貨幣資金捐贈公允價(jià)值認(rèn)定規(guī)則。當(dāng)前我國個(gè)人所得稅公益性捐贈扣除政策規(guī)定：接受的非貨幣性資產(chǎn)捐贈，以其公允價(jià)值確認(rèn)捐贈額。但是沒有具體文件對公允價(jià)值的計(jì)量進(jìn)行詳細(xì)規(guī)定，真正實(shí)施較艱難。美國聯(lián)邦稅務(wù)局對其進(jìn)行了細(xì)致的分類和總結(jié)，根據(jù)不同的非貨幣性資產(chǎn)分類制定滿足特定條件及符合各自要求的價(jià)值評估方法。非貨幣性資產(chǎn)捐贈無法精確計(jì)量其捐贈額，稅前扣除則無從談起。我國可以先對常見的非貨幣性捐贈財(cái)產(chǎn)進(jìn)行分類，同時(shí)建立一套合理適用的實(shí)物價(jià)值計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。對不同種類的實(shí)物，成立不同的評估小組，引入獨(dú)立的公允價(jià)值評估機(jī)構(gòu)，聘請專業(yè)評估人員對舊物財(cái)產(chǎn)的損耗率、凈值率等進(jìn)行評估，參考市場價(jià)值與重置成本之后計(jì)算出公益捐贈的公允價(jià)值。

（二）從高收入高凈值人群精準(zhǔn)施策

居民收入對慈善捐贈發(fā)展具有顯著影響，居民的捐款收入彈性隨收入增加而遞增，捐款收入彈性更高。因此，可以重點(diǎn)從高收入高凈值人群入手，采取有效激勵和保障措施來促進(jìn)高收入群體捐贈。從稅收激勵角度，借鑒美國、英國等發(fā)達(dá)國家經(jīng)驗(yàn)，對捐贈、慈善等行為設(shè)立相關(guān)稅收優(yōu)惠和財(cái)政補(bǔ)貼制度，制定較為系統(tǒng)的財(cái)產(chǎn)稅和遺產(chǎn)稅法，使高收入群體重新考慮財(cái)產(chǎn)配置，在進(jìn)行利益比較時(shí)降低慈善的“機(jī)會成本”，激勵他們有更大的動力將財(cái)產(chǎn)用于捐贈和慈善項(xiàng)目；從道德角度，弘揚(yáng)“精英慈善文化”，培育高收入群體的現(xiàn)代慈善捐贈意識，在全社會形成行善光榮的良好氛圍，通過公益性捐贈不僅可以合理降低成本，還能從中獲得良好的社會聲譽(yù)以及優(yōu)質(zhì)社會資源，實(shí)現(xiàn)自身價(jià)值；從宣傳服務(wù)角度，利用互聯(lián)網(wǎng)、大數(shù)據(jù)等技術(shù)平臺對不同收入群體精準(zhǔn)識別、精準(zhǔn)服務(wù)，對高收入高凈值人群重點(diǎn)宣傳輔導(dǎo)，采取定向措施，通過樹立典型、加強(qiáng)媒體宣傳等方式表彰，提高勸募效果。

（三）適時(shí)制定遺產(chǎn)稅和贈與稅的捐贈優(yōu)惠政策

據(jù)統(tǒng)計(jì)，假設(shè)美國未設(shè)定遺產(chǎn)稅（個(gè)人遺產(chǎn)捐贈可以享受100%的稅前扣除優(yōu)惠）而僅有個(gè)人所得稅，個(gè)人慈善捐贈金額將會減少12%。實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)證明，捐贈事業(yè)的發(fā)展水平與稅制結(jié)構(gòu)的完整程度，以及遺產(chǎn)稅和贈與稅與個(gè)人所得稅的配套協(xié)調(diào)有很大關(guān)系。適時(shí)制定遺產(chǎn)稅以及遺產(chǎn)捐贈的稅收優(yōu)惠政策，是目前我國激勵富人捐贈的一種有效方式。因此，我國可參考美國的成功經(jīng)驗(yàn)，逐漸構(gòu)建起更加適合我國國情的遺產(chǎn)稅和贈與稅體系，并出臺相應(yīng)的稅前抵扣政策，以建立一個(gè)更加完善可與個(gè)人所得稅相配套的收入財(cái)產(chǎn)再分配稅制系統(tǒng)，鼓勵高收入高凈值群體積極投身于社會慈善事業(yè)，從而推動中國社會公益捐贈事業(yè)的進(jìn)步。

（四）完善個(gè)人公益性捐贈稅收征管信息平臺建設(shè)

為優(yōu)化稅收征管，應(yīng)由國家稅務(wù)總局領(lǐng)頭，合理利用區(qū)塊鏈和大數(shù)據(jù)信息技術(shù)，建設(shè)專門的個(gè)人公益性捐贈稅收征管信息平臺，獲取多維度、多渠道監(jiān)督數(shù)據(jù)，并引入個(gè)人慈善捐贈稅務(wù)處理所涉及的相關(guān)主體，如捐贈人、受贈組織、稅務(wù)部門、產(chǎn)權(quán)登記部門等，確保平臺信息和數(shù)據(jù)的客觀真實(shí)，實(shí)現(xiàn)信息互通、資源共享，通過業(yè)務(wù)信息與平臺系統(tǒng)融合來提高稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管效率和水平，提升納稅人滿意度。稅務(wù)部門與各部門建立信息共享機(jī)制，實(shí)現(xiàn)網(wǎng)上提交核查，加快征管信息化、一體化、現(xiàn)代化步伐。

（五）運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)對捐贈個(gè)人精準(zhǔn)管理與服務(wù)

通過大數(shù)據(jù)技術(shù)，整合各個(gè)區(qū)域的社會公眾慈善捐贈資源數(shù)據(jù)，實(shí)時(shí)調(diào)配資源，統(tǒng)一管理。在保障個(gè)人身份信息安全的前提下，實(shí)現(xiàn)各主體之間的信息交流，確保捐贈行為落到實(shí)處，提高慈善項(xiàng)目的真實(shí)性和透明度。一方面，鼓勵慈善組織運(yùn)用大數(shù)據(jù)、云計(jì)算等技術(shù)創(chuàng)新募捐方式，鼓勵社會公眾以合法的支付形式開展捐贈。另一方面，利用大數(shù)據(jù)技術(shù)提高對互聯(lián)網(wǎng)公益平臺規(guī)范的篩查效率，對數(shù)據(jù)庫中不同的服務(wù)對象進(jìn)行精準(zhǔn)識別，實(shí)行分類管理和服務(wù)，提供個(gè)性化、精準(zhǔn)化管理與服務(wù)，以便督促與保障慈善募捐平臺高效、合規(guī)運(yùn)行。

五、結(jié)論

公益性捐贈作為社會財(cái)富分配中的第三次分配，受到稅收政策等第二次分配效應(yīng)的調(diào)節(jié)。公益性捐贈的稅收政策設(shè)計(jì)直接影響捐贈人的捐贈成本和捐贈態(tài)度。通過問題分析和對比研究，個(gè)人所得稅公益性捐贈稅收政策在扣除比例、遞延結(jié)轉(zhuǎn)、非貨幣性資產(chǎn)評估、政策配套、信息技術(shù)應(yīng)用等方面存在系列問題。本文以“全面降本、重點(diǎn)關(guān)注”的思路從稅收實(shí)體要素和征管程序兩方面進(jìn)行政策優(yōu)化，提出個(gè)人公益性捐贈的稅收征管政策優(yōu)化方案，為改善我國慈善捐贈主體結(jié)構(gòu)、促進(jìn)慈善事業(yè)可持續(xù)發(fā)展提供經(jīng)驗(yàn)參考。

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基金項(xiàng)目：大學(xué)生創(chuàng)新創(chuàng)業(yè)訓(xùn)練計(jì)劃項(xiàng)目，大創(chuàng)項(xiàng)目編號S202210373011X 。

作者單位：淮北師范大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院