科研單位政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異分析

陳雯雯 人工智能與數(shù)字經(jīng)濟廣東省實驗室（深圳）

引言

各項經(jīng)濟活動開展離不開資金支持，而資金的使用情況、資金盈余等也是會計工作中關(guān)注的重點內(nèi)容。本年盈余與預(yù)算結(jié)余是客觀反映各項活動實施到結(jié)束的一個結(jié)果數(shù)據(jù)。本文結(jié)合科研單位業(yè)務(wù)特點，基于會計恒等式理論簡化差異調(diào)節(jié)方法，提高科研經(jīng)費核算準(zhǔn)確性，確保會計數(shù)據(jù)的質(zhì)量。

一、會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余重要事項差異分析

從財務(wù)會計來看，業(yè)務(wù)發(fā)生可以形成資產(chǎn)、負(fù)債、費用、收入或所有者權(quán)益，但從預(yù)算會計來看，業(yè)務(wù)發(fā)生可以形成預(yù)算收入或預(yù)算支出，差異產(chǎn)生的原因之一是會計要素類型不一致所導(dǎo)致。[1][2]以折舊和攤銷為例，財務(wù)會計對它們進(jìn)行了處理，但預(yù)算會計沒有。因此，在這一方面就會出現(xiàn)差異。類似地，在物資領(lǐng)用和資產(chǎn)處置等環(huán)節(jié)中，如果沒有實際資金流動，預(yù)算會計則不進(jìn)行相應(yīng)處理，從而導(dǎo)致兩者之間存在損益差異。從另一方面看，時間差是導(dǎo)致差異出現(xiàn)的一個重要原因。面對眾多的業(yè)務(wù)情形，財務(wù)處理上很難保持款項收入、支出在時點上的一致性，因此需要大量的時間與精力去核對。[3][4]

（一）當(dāng)期已確認(rèn)為收入，但尚未被確認(rèn)為預(yù)算收入

會計本年盈余和預(yù)算結(jié)余是評估政府財務(wù)狀況的重要指標(biāo)。在這兩個指標(biāo)之間，存在一些重要事項差異，其中之一就是當(dāng)期確認(rèn)為收入但沒有確認(rèn)為預(yù)算收入。當(dāng)政府確認(rèn)了應(yīng)收賬款為收入時，這些收入被視為已經(jīng)實現(xiàn)，將增加當(dāng)年的總收入。然而，在預(yù)算編制過程中，只有實際收到的款項才能被視為預(yù)算收入。因此，當(dāng)期已確認(rèn)為收入但尚未被確認(rèn)為預(yù)算收入就形成了差異。

從會計本年盈余的角度來看，當(dāng)期已確認(rèn)為收入但尚未被確認(rèn)為預(yù)算收入的差異將影響政府的凈利潤。因為這些收入已經(jīng)被確認(rèn)為實現(xiàn)，從而增加了當(dāng)年的總收入，所以政府的凈利潤也會相應(yīng)地增加。然而，在預(yù)算結(jié)余方面，這些收入并不會立刻影響預(yù)算結(jié)余。除非這些收入在同一年內(nèi)被確認(rèn)為預(yù)算收入，換句話說，預(yù)算結(jié)余只關(guān)注實際收入和支出的差異，而與當(dāng)期是否已經(jīng)確認(rèn)為收入無關(guān)。因此，當(dāng)期已確認(rèn)為收入但尚未被確認(rèn)為預(yù)算收入的差異并不會影響預(yù)算結(jié)余。需要注意的是，這種差異可能會對預(yù)算編制產(chǎn)生影響。如果政府經(jīng)常有大量的應(yīng)收賬款或其他收入，那么這些差異可能會導(dǎo)致預(yù)算收入的低估，從而使預(yù)算編制變得不準(zhǔn)確。因此，在進(jìn)行預(yù)算編制時，政府應(yīng)該認(rèn)真考慮這種差異的存在，并根據(jù)實際情況進(jìn)行調(diào)整。此外，需要指出的是，當(dāng)期已確認(rèn)為收入但尚未被確認(rèn)為預(yù)算收入的差異可能會對現(xiàn)金流產(chǎn)生影響。因為政府實際上沒有收到這些收入，所以這些收入將不會立刻提供現(xiàn)金流。

以接受非貨幣性資產(chǎn)的捐贈確認(rèn)收入為例，財務(wù)會計主要形成捐贈收入處理此類情況；然而，在沒有資金流動時，預(yù)算會計不作任何處理?？陀^來看，這種差異具有明顯的持久性特征。如果將捐贈視作固定資產(chǎn)，則需要逐年進(jìn)行折舊計提，才能逐步縮減或消除長期性差異。

（二）當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算支出，但尚未確認(rèn)為費用

通常，支付應(yīng)付款項和預(yù)付賬款支出的差異源于往來核算。在支付預(yù)付款項時，財務(wù)會計會產(chǎn)生“預(yù)付賬款”“銀行存款/庫存現(xiàn)金”的借貸方項，而預(yù)算會計則會產(chǎn)生“事業(yè)支出/經(jīng)營支出”“資金結(jié)存”的借貸方項。這種差異類似于應(yīng)收款項和預(yù)收款項確認(rèn)收入時出現(xiàn)的情況，主要表現(xiàn)為財務(wù)會計未產(chǎn)生費用，但預(yù)算會計已確認(rèn)預(yù)算支出，因此存在差異。發(fā)生預(yù)付款業(yè)務(wù)時，也存在無法明確預(yù)算支出細(xì)分科目進(jìn)而難以進(jìn)行賬務(wù)處理的情況。因此，為了縮減“事業(yè)支出”與“經(jīng)營支出”的差異，可以在這兩個款項下設(shè)立“待處理支出”作為一個二級科目。當(dāng)產(chǎn)生預(yù)付款時，會計會借記“事業(yè)支出-待處理支出”，并貸記“資金結(jié)存”。收到發(fā)票后，會計將會借記“事業(yè)支出-明細(xì)科目”，并貸記“事業(yè)支出-待處理支出”。

計入物資成本的支出通常涉及取得存貨和政府儲備物資等業(yè)務(wù)。在財務(wù)會計中，這類業(yè)務(wù)被視為資產(chǎn)，而在預(yù)算會計中則為預(yù)算支出，因此可能存在差異，主要是由于平行記賬時會計原則不同。當(dāng)此類業(yè)務(wù)發(fā)生時，財務(wù)會計會產(chǎn)生“固定資產(chǎn)/庫存現(xiàn)金”等科目的借方項，而產(chǎn)生“銀行存款”的貸方項；預(yù)算會計則會產(chǎn)生“事業(yè)支出/經(jīng)營支出”的借方項，而產(chǎn)生“資金結(jié)存”的貸方項。這種差異也具有一定的持久性，需要隨著固定資產(chǎn)折舊的計提而逐步消除。

（三）當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算收入，但尚未確認(rèn)為實際收入

當(dāng)期確認(rèn)為預(yù)算收入，但尚未確認(rèn)為實際收入是一種政府財務(wù)管理中常見的差異。這種差異通常出現(xiàn)在政府預(yù)測了未來期間的收入和支出，并將其納入預(yù)算中，但這些收入和支出尚未實際發(fā)生。具體來說，政府可能會預(yù)測未來某個時間段內(nèi)的收入，例如出售產(chǎn)品或提供服務(wù)所得的收入。這些收入在當(dāng)期已被確認(rèn)為預(yù)算收入，但由于它們在當(dāng)前財政年度結(jié)束之前并未實際發(fā)生，因此不能立即確認(rèn)為實際收入。此外，政府還可能做出一些預(yù)算開支，例如計劃購買設(shè)備或進(jìn)行建設(shè)項目等。這些支出也被納入預(yù)算中，但尚未發(fā)生實際支出。

（四）當(dāng)期確認(rèn)為費用，但尚未確認(rèn)為預(yù)算支出

在預(yù)算會計方面，當(dāng)期確認(rèn)的費用未被確認(rèn)為支出，主要涉及以下幾個方面：1.確認(rèn)發(fā)出存貨和政府儲備物資費用；2.計提折舊與攤銷費用；3.確認(rèn)資產(chǎn)處置費用。

針對第1 點，由于這類業(yè)務(wù)不涉及資金流動情況，預(yù)算會計也沒有相應(yīng)的賬務(wù)處理。因此，差異是由于無資金流動產(chǎn)生的。在發(fā)生物資領(lǐng)用時，財務(wù)會計會在借方記賬項中產(chǎn)生“業(yè)務(wù)活動費用/單位管理費用”，而在貸方記賬項中產(chǎn)生“庫存物品/政府儲備物資等”。而預(yù)算會計則不做任何賬務(wù)處理，直到物資領(lǐng)用完畢后差異才會消除。就第2 點而言，在對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)進(jìn)行折舊和攤銷的過程中，預(yù)算會計并不參與任何處理。至于第3 點，資產(chǎn)處置通常涉及出售、轉(zhuǎn)讓、對外捐贈和報廢報損等環(huán)節(jié)。在出售、轉(zhuǎn)讓或?qū)ν饩栀浀葮I(yè)務(wù)中，財務(wù)會計會借記“資產(chǎn)處置費用”“固定資產(chǎn)累計折舊”，并貸記“固定資產(chǎn)”。但是，在資產(chǎn)報廢或報損的情況下，需要先將其轉(zhuǎn)入“待處理財產(chǎn)損溢”，再結(jié)轉(zhuǎn)至“資產(chǎn)處置費用”。具體來說，會計會借記“待處理財產(chǎn)損溢”和“固定資產(chǎn)累計折舊”，并貸記“固定資產(chǎn)”。

二、科研單位政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余基于會計恒等式理論差異分析

根據(jù)學(xué)者朱柏洋的觀點，會計要素在總額上應(yīng)保持平衡關(guān)系，這是會計恒等式理論的基礎(chǔ)。因此，我們可以利用該理論推演本年預(yù)算結(jié)余和盈余差異的變化過程。假設(shè)Δ 表示本年差量，即會計科目的年末余額與年初余額之間的差額。借助借貸記賬法和會計恒等式理論，在年終結(jié)賬后，以下會計恒等式應(yīng)當(dāng)成立：

Δ 預(yù)算結(jié)余=Δ 資金結(jié)余① Δ 資產(chǎn)=Δ 負(fù)債+Δ 凈資產(chǎn)②Δ 凈資產(chǎn)=Δ 累計盈余+Δ 專用基金+Δ 權(quán)益法調(diào)整③

結(jié)合科研單位業(yè)務(wù)特點：專用基金是指事業(yè)單位按照規(guī)定提取或設(shè)立的、具有專門用途的凈資產(chǎn)?？蒲袉挝怀闪⒅跆崛Ｓ没鸷?，后續(xù)發(fā)展過程中若無特定需求不再提取專用基金。因此，在沒有提取專用基金的年份中，專用基金年初與年末金額不會發(fā)生變化，即在等式③中Δ 專用基金金額為0。權(quán)益法調(diào)整科目是指事業(yè)單位持有長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算時計入凈資產(chǎn)的金額?？蒲袉挝粯I(yè)務(wù)類型多以項目經(jīng)費管理為主，一般情況下，較少涉及對外股權(quán)投資。因此，在沒有發(fā)生對外股權(quán)投資業(yè)務(wù)時，權(quán)益法調(diào)整科目年初與年末金額不會發(fā)生變化，即在等式③中Δ 權(quán)益法調(diào)整金額為0。

基于以上分析，在未發(fā)生專用基金提取及對外股權(quán)投資業(yè)務(wù)時，等式③可以調(diào)整為：

Δ 凈資產(chǎn) = Δ 累計盈余④

將等式④帶入等式②可得等式⑤：

Δ 資產(chǎn) = Δ 負(fù)債 + Δ 累計盈余⑤

將等式①和等式⑤相加可得等式⑥：

Δ 預(yù)算結(jié)余+Δ 資產(chǎn)=Δ 資金結(jié)余+Δ 負(fù)債+Δ 累計盈余⑥

即：Δ 預(yù)算結(jié)余-Δ 累計盈余=Δ 資金結(jié)余-Δ 負(fù)債-Δ資產(chǎn)

公式⑥簡明地表示了科研單位預(yù)算結(jié)余和累計盈余之間差異的主要組成部分，同時也可以用來快速檢驗科研單位日常賬務(wù)處理是否正確。

三、其他因素導(dǎo)致科研單位政府會計本年盈余和預(yù)算結(jié)余之間的差異

（一）科研單位暫付款

科研單位經(jīng)常需要進(jìn)行對外學(xué)習(xí)交流等活動，在這些活動中常涉及員工借款和臨時支出等業(yè)務(wù)。當(dāng)員工需要借款時，財務(wù)會計會借記“其他應(yīng)收款”并貸記“銀行存款”。雖然在這個時點會有現(xiàn)金流出，但預(yù)算會計不做任何處理。直到員工報銷時，根據(jù)報銷金額，財務(wù)會計會借記“單位管理費/業(yè)務(wù)活動費”，并貸記“其他應(yīng)收款”。而預(yù)算會計則會借記“事業(yè)支出”，并貸記“資金結(jié)存”。

參照黃平學(xué)者觀點，由此會產(chǎn)生預(yù)算會計的支出時點與實際現(xiàn)金流出差異，即實際銀行存款金額與預(yù)算會計“資金結(jié)存”科目存在差異。試想另外一種賬務(wù)處理，若此類業(yè)務(wù)發(fā)生時，預(yù)算會計也做記賬處理，則銀行存款金額與預(yù)算會計“資金結(jié)存”科目不在差異，也與收付實現(xiàn)制保持一致，但由此又會造成本期盈余與預(yù)算結(jié)余確認(rèn)時點不一致。

（二）科研單位預(yù)提費用

預(yù)提費用是指已經(jīng)預(yù)先提取但尚未支付的費用。在科研單位的實際業(yè)務(wù)中，實驗室會從各項科研項目經(jīng)費中提取項目管理費用，以便進(jìn)行統(tǒng)籌使用。預(yù)提費用通常會導(dǎo)致本年盈余和預(yù)算結(jié)余之間產(chǎn)生差異，但在這種情況下不會。在進(jìn)行預(yù)提時，財務(wù)會計會借記“業(yè)務(wù)活動費用/單位管理費用”，并貸記“預(yù)提費用-項目管理費”。同時，雖然預(yù)算會計與資金流動無關(guān)，但仍需要進(jìn)行記賬，憑證中會借記“非財政撥款結(jié)轉(zhuǎn)-項目間接費用或管理費用”，并貸記“非財政撥款結(jié)余-項目間接費用或管理費用”[6]。

在實際支付費用時，財務(wù)會計會借記“預(yù)提費用-項目管理費”，并貸記“銀行存款”，而預(yù)算會計會借記“事業(yè)支出/經(jīng)營支出”并貸記“資金結(jié)存”。如果使用預(yù)提費用購買資產(chǎn)，則財務(wù)會計會將借記記賬項定為“固定資產(chǎn)/無形資產(chǎn)”，并將貸記記賬項定為“銀行存款”。同時，根據(jù)相同金額，會進(jìn)行如下記賬：財務(wù)會計會借記“預(yù)提費用-項目管理費”并貸記“累計盈余”，而預(yù)算會計則會借記“事業(yè)支出”并貸記“資金結(jié)存”。

四、政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異改善策略

（一）加強技術(shù)應(yīng)用，提高人機交互能力

在現(xiàn)代數(shù)字化財務(wù)模式下，政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異想要進(jìn)一步改善，需要加強技術(shù)應(yīng)用，通過財務(wù)信息系統(tǒng)來做好各個環(huán)節(jié)的業(yè)務(wù)管理。如果出現(xiàn)業(yè)務(wù)類型導(dǎo)致產(chǎn)生差異，就應(yīng)該在輔助核算環(huán)節(jié)設(shè)置相應(yīng)的差異觸發(fā)點。財務(wù)工作人員可以根據(jù)差異提示來了解本年業(yè)務(wù)之間的聯(lián)系和差異，并建立一定的引用關(guān)系。這有助于更好地把握業(yè)務(wù)之間的關(guān)系，及時發(fā)現(xiàn)并解決問題。[7]因此，在實踐的過程中，財務(wù)軟件系統(tǒng)功能需要結(jié)合實際情況進(jìn)行開發(fā)和設(shè)置。這就需要財務(wù)人員能夠充分發(fā)揮作用，指出針對性問題，并與軟件開發(fā)技術(shù)人員做好配合。針對“本年盈余與預(yù)算結(jié)余的差異情況說明”沒有直接涉及但有影響的其他事項的差異明細(xì)予以體現(xiàn)，在相關(guān)的數(shù)字智能系統(tǒng)中加以標(biāo)注。如此既可以把控容易出現(xiàn)的差異問題，也能夠及時處理差異。

（二）做好風(fēng)險管理，保證差異調(diào)節(jié)表質(zhì)量

某種意義上說，政府會計本年盈余與預(yù)算結(jié)余差異無法全面避免，但可以通過編制差異調(diào)節(jié)表的編制與使用，有效改善政府會計因兩種不同的核算要求而產(chǎn)生的問題。同時，做好風(fēng)險管理，積極構(gòu)建和完善財務(wù)會計與預(yù)算會計雙重功能的核算系統(tǒng)，以提升工作質(zhì)量及工作效率。[8]

（三）高素質(zhì)財務(wù)人員培養(yǎng)

想要保證財務(wù)數(shù)據(jù)質(zhì)量與差異調(diào)節(jié)表的準(zhǔn)確性，需要財務(wù)人員充分理解掌握企業(yè)會計制度與政府會計制度。將年度盈余與預(yù)算結(jié)余差異情況制作成相應(yīng)的備案表，保留相應(yīng)的數(shù)據(jù)或文件。同時，加強財務(wù)人員內(nèi)部業(yè)務(wù)學(xué)習(xí)，使其具備豐富的專業(yè)知識和扎實的基本功。在人工智能時代，基層工作人員可能會被淘汰，財務(wù)基層工作人員也不能幸免。因此，具備扎實的專業(yè)功底，掌握自動化財務(wù)辦公軟件操作，擁有高效且完善的財務(wù)管理理念，提高財務(wù)各類報表編制的準(zhǔn)確性和完整性，擴充財務(wù)知識的深度和廣度，才能避免被人工智能時代淘汰。

結(jié)語

綜上所述，結(jié)合科研單位業(yè)務(wù)特點，通過對會計恒等式的簡化，可以清晰地看出科研單位財務(wù)會計與預(yù)算會計的差異所在。同時，準(zhǔn)確核算分析差異也需要財務(wù)系統(tǒng)軟件升級、財務(wù)人員素質(zhì)提升，才能確保會計數(shù)據(jù)的質(zhì)量，提高科研經(jīng)費核算準(zhǔn)確性，更好地為科研人員提供財務(wù)服務(wù)，為單位提供真實、準(zhǔn)確、完整的財務(wù)數(shù)據(jù)。